五十四 遞延所得稅負債的確認
[經典例題]
遠大公司2008年度、2009年度實現的利潤總額均為8 000萬元，所得稅采用資產負債表債務法核算，適用的所得稅稅率為25％。遠大公司2008年度、2009年度與所得稅有關的經濟業(yè)務如下：
（1）遠大公司2008年發(fā)生廣告費支出1 000萬元，發(fā)生時已作為銷售費用計入當期損益。遠大公司2008年實現銷售收入5 000萬元。
2009年發(fā)生廣告費支出400萬元，發(fā)生時已作為銷售費用計入當期損益。遠大公司2009年實現銷售收入5 000萬元。
稅法規(guī)定，該類支出不超過當年銷售收入15％的部分，準予扣除；超過部分，準予在以后納稅年度結轉扣除。
（2）遠大公司對其所銷售產品均承諾提供3年的保修服務。遠大公司因產品保修承諾在2008年度利潤表中確認了200萬元的銷售費用，同時確認為預計負債。2008年沒有實際發(fā)生產品保修費用支出。
2009年，遠大公司實際發(fā)生產品保修費用支出100萬元，因產品保修承諾在2009年度利潤表中確認了250萬元的銷售費用，同時確認為預計負債。
稅法規(guī)定，產品保修費用在實際發(fā)生時才允許稅前扣除。
（3）遠大公司2007年12月12日購入一項管理用設備，取得成本為400萬元，會計上采用年限平均法計提折舊，使用年限為10年，預計凈殘值為零，企業(yè)在計稅時采用5年計提折舊，折舊方法及預計凈殘值與會計相同。
2009年末，因該項設備出現減值跡象，對該項設備進行減值測試，發(fā)現該項設備的可收回金額為300萬元，使用年限與預計凈殘值沒有變更。
（4）2008年購入一項交易性金融資產，取得成本500萬元，2008年末該項交易性金融資產公允價值為650萬元，2009年末該項交易性金融資產公允價值為570萬元。
要求：
（1）計算2008年應交所得稅、遞延所得稅以及利潤表中確認的所得稅費用，并編制與所得稅相關的會計分錄；
（2）計算2009年應交所得稅、遞延所得稅以及利潤表中確認的所得稅費用，并編制與所得稅相關的會計分錄。
[例題答案]
（1）2008年末
計算2008年的應交所得稅：
應納稅所得額＝8 000＋（1 000－5 000×15％）＋200－（400/5－400/10）－150＝8 260（萬元）
應交所得稅＝8 260×25％＝2 065（萬元）
計算2008年遞延所得稅：
事項一，產生的可抵扣暫時性差異＝1 000－5 000×15％＝250（萬元）
應確認的遞延所得稅資產＝250×25％＝62.5（萬元）
事項二，預計負債的賬面價值＝200萬元，計稅基礎＝200-200=0
產生的可抵扣暫時性差異＝200萬元
應確認的遞延所得稅資產＝200×25％＝50（萬元）
事項三，固定資產的賬面價值＝400－400/10＝360（萬元），計稅基礎＝400－400/5＝320（萬元）
產生的應納稅暫時性差異＝360－320＝40（萬元）
應確認的遞延所得所得稅負債＝40×25％＝10（萬元）
事項四，交易性金融資產的賬面價值＝650萬元，計稅基礎＝500萬元
產生的應納稅暫時性差異＝650－500＝150（萬元）
應確認的遞延所得所得稅負債＝150×25％＝37.5（萬元）
計算2008年所得稅費用：
所得稅費用＝應交所得稅＋遞延所得稅＝2 065＋（－62.5－50＋10＋37.5）＝2 000（萬元）
相關的會計分錄：
借：所得稅費用 2 000
遞延所得稅資產 112.5
貸：應交稅費——應交所得稅 2 065
遞延所得稅負債 47.5
（2）2009年末
計算2009年的應交所得稅：
應納稅所得額＝8 000－（1 000－5 000×15％）＋（250－100）＋[20{注：這是調增的計提的減值損失20萬元}－（400/5－400/10）]＋80＝7 960（萬元）
應交所得稅＝7 960×25％＝1 990（萬元）
計算2009年遞延所得稅：
事項一，因2009年實際發(fā)生的廣告費支出為400萬元，而稅前允許扣除限額為5 000×15％＝750（萬元），差額為350萬元，所以2008年發(fā)生的但當年尚未稅前扣除的廣告費支出250（1 000－5 000×15％）萬元可以在2009年全部稅前扣除。
所以可抵扣暫時性差異余額＝250－250＝0
應轉回的遞延所得稅資產＝62.5－0＝62.5（萬元）
事項二，預計負債的賬面價值＝200－100＋250＝350（萬元），計稅基礎＝0
可抵扣暫時性差異余額＝350萬元
應確認的遞延所得稅資產＝（350－200）×25％＝37.5（萬元）
事項三，計提減值準備前固定資產的賬面價值＝400－（400/10）×2＝320（萬元），所以應計提減值準備20萬元。
計提減值準備后固定資產的賬面價值＝300萬元，計稅基礎＝400－（400/5）×2＝240（萬元）
應納稅暫時性差異余額＝300－240＝60（萬元）
應確認的遞延所得稅負債＝（60－40）×25％＝5（萬元）
事項四，交易性金融資產的賬面價值＝570萬元，計稅基礎＝500萬元
應納稅暫時性差異余額＝570－500＝70（萬元）
應轉回的遞延所得稅負債＝（150－70）×25％＝20（萬元）
計算2009年所得稅費用：
所得稅費用＝應交所得稅＋遞延所得稅＝1 990＋（62.5－37.5＋5－20）＝2 000（萬元）
相關的會計分錄：
借：所得稅費用 2 000
遞延所得稅負債 15
貸：應交稅費——應交所得稅 1 990
遞延所得稅資產 25
[例題總結與延伸]
計算應納稅所得額的思路：
應納稅所得額＝會計利潤＋當期發(fā)生的可抵扣暫時性差異－當期發(fā)生的應納稅暫時性差異－當期轉回的可抵扣暫時性差異＋當期轉回的應納稅暫時性差異＋會計費用非稅法費用－稅法費用非會計費用＋稅法收入非會計收入－會計收入非稅法收入
注意：公式中的暫時性差異不包括其確認的遞延所得稅計入資本公積和商譽的暫時性差異。
[經典例題]
遠大公司2008年度、2009年度實現的利潤總額均為8 000萬元，所得稅采用資產負債表債務法核算，適用的所得稅稅率為25％。遠大公司2008年度、2009年度與所得稅有關的經濟業(yè)務如下：
（1）遠大公司2008年發(fā)生廣告費支出1 000萬元，發(fā)生時已作為銷售費用計入當期損益。遠大公司2008年實現銷售收入5 000萬元。
2009年發(fā)生廣告費支出400萬元，發(fā)生時已作為銷售費用計入當期損益。遠大公司2009年實現銷售收入5 000萬元。
稅法規(guī)定，該類支出不超過當年銷售收入15％的部分，準予扣除；超過部分，準予在以后納稅年度結轉扣除。
（2）遠大公司對其所銷售產品均承諾提供3年的保修服務。遠大公司因產品保修承諾在2008年度利潤表中確認了200萬元的銷售費用，同時確認為預計負債。2008年沒有實際發(fā)生產品保修費用支出。
2009年，遠大公司實際發(fā)生產品保修費用支出100萬元，因產品保修承諾在2009年度利潤表中確認了250萬元的銷售費用，同時確認為預計負債。
稅法規(guī)定，產品保修費用在實際發(fā)生時才允許稅前扣除。
（3）遠大公司2007年12月12日購入一項管理用設備，取得成本為400萬元，會計上采用年限平均法計提折舊，使用年限為10年，預計凈殘值為零，企業(yè)在計稅時采用5年計提折舊，折舊方法及預計凈殘值與會計相同。
2009年末，因該項設備出現減值跡象，對該項設備進行減值測試，發(fā)現該項設備的可收回金額為300萬元，使用年限與預計凈殘值沒有變更。
（4）2008年購入一項交易性金融資產，取得成本500萬元，2008年末該項交易性金融資產公允價值為650萬元，2009年末該項交易性金融資產公允價值為570萬元。
要求：
（1）計算2008年應交所得稅、遞延所得稅以及利潤表中確認的所得稅費用，并編制與所得稅相關的會計分錄；
（2）計算2009年應交所得稅、遞延所得稅以及利潤表中確認的所得稅費用，并編制與所得稅相關的會計分錄。
[例題答案]
（1）2008年末
計算2008年的應交所得稅：
應納稅所得額＝8 000＋（1 000－5 000×15％）＋200－（400/5－400/10）－150＝8 260（萬元）
應交所得稅＝8 260×25％＝2 065（萬元）
計算2008年遞延所得稅：
事項一，產生的可抵扣暫時性差異＝1 000－5 000×15％＝250（萬元）
應確認的遞延所得稅資產＝250×25％＝62.5（萬元）
事項二，預計負債的賬面價值＝200萬元，計稅基礎＝200-200=0
產生的可抵扣暫時性差異＝200萬元
應確認的遞延所得稅資產＝200×25％＝50（萬元）
事項三，固定資產的賬面價值＝400－400/10＝360（萬元），計稅基礎＝400－400/5＝320（萬元）
產生的應納稅暫時性差異＝360－320＝40（萬元）
應確認的遞延所得所得稅負債＝40×25％＝10（萬元）
事項四，交易性金融資產的賬面價值＝650萬元，計稅基礎＝500萬元
產生的應納稅暫時性差異＝650－500＝150（萬元）
應確認的遞延所得所得稅負債＝150×25％＝37.5（萬元）
計算2008年所得稅費用：
所得稅費用＝應交所得稅＋遞延所得稅＝2 065＋（－62.5－50＋10＋37.5）＝2 000（萬元）
相關的會計分錄：
借：所得稅費用 2 000
遞延所得稅資產 112.5
貸：應交稅費——應交所得稅 2 065
遞延所得稅負債 47.5
（2）2009年末
計算2009年的應交所得稅：
應納稅所得額＝8 000－（1 000－5 000×15％）＋（250－100）＋[20{注：這是調增的計提的減值損失20萬元}－（400/5－400/10）]＋80＝7 960（萬元）
應交所得稅＝7 960×25％＝1 990（萬元）
計算2009年遞延所得稅：
事項一，因2009年實際發(fā)生的廣告費支出為400萬元，而稅前允許扣除限額為5 000×15％＝750（萬元），差額為350萬元，所以2008年發(fā)生的但當年尚未稅前扣除的廣告費支出250（1 000－5 000×15％）萬元可以在2009年全部稅前扣除。
所以可抵扣暫時性差異余額＝250－250＝0
應轉回的遞延所得稅資產＝62.5－0＝62.5（萬元）
事項二，預計負債的賬面價值＝200－100＋250＝350（萬元），計稅基礎＝0
可抵扣暫時性差異余額＝350萬元
應確認的遞延所得稅資產＝（350－200）×25％＝37.5（萬元）
事項三，計提減值準備前固定資產的賬面價值＝400－（400/10）×2＝320（萬元），所以應計提減值準備20萬元。
計提減值準備后固定資產的賬面價值＝300萬元，計稅基礎＝400－（400/5）×2＝240（萬元）
應納稅暫時性差異余額＝300－240＝60（萬元）
應確認的遞延所得稅負債＝（60－40）×25％＝5（萬元）
事項四，交易性金融資產的賬面價值＝570萬元，計稅基礎＝500萬元
應納稅暫時性差異余額＝570－500＝70（萬元）
應轉回的遞延所得稅負債＝（150－70）×25％＝20（萬元）
計算2009年所得稅費用：
所得稅費用＝應交所得稅＋遞延所得稅＝1 990＋（62.5－37.5＋5－20）＝2 000（萬元）
相關的會計分錄：
借：所得稅費用 2 000
遞延所得稅負債 15
貸：應交稅費——應交所得稅 1 990
遞延所得稅資產 25
[例題總結與延伸]
計算應納稅所得額的思路：
應納稅所得額＝會計利潤＋當期發(fā)生的可抵扣暫時性差異－當期發(fā)生的應納稅暫時性差異－當期轉回的可抵扣暫時性差異＋當期轉回的應納稅暫時性差異＋會計費用非稅法費用－稅法費用非會計費用＋稅法收入非會計收入－會計收入非稅法收入
注意：公式中的暫時性差異不包括其確認的遞延所得稅計入資本公積和商譽的暫時性差異。