(八)非貨幣性資產(chǎn)交換與債務(wù)重組
【例1】考核非貨幣性資產(chǎn)交換+金融資產(chǎn)+投資性房地產(chǎn)+債務(wù)重組
青春股份有限公司(以下稱為“青春公司”)為一家房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)，2007年-2009年發(fā)生的有關(guān)交易或事項(xiàng)如下：
(1)2007年7月1日，青春公司由于開(kāi)發(fā)商品房需要一大片土地，與乙公司達(dá)成協(xié)議：乙公司將原用于生產(chǎn)的破舊廠房拆除后，將“五通一平”的土地轉(zhuǎn)讓給青春公司。該土地使用權(quán)尚可使用30年，其賬面價(jià)值為22000萬(wàn)元(其中無(wú)形資產(chǎn)賬面余額為40000萬(wàn)元，累計(jì)攤銷18000萬(wàn)元)，經(jīng)委托房地產(chǎn)資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)評(píng)估，其價(jià)值為30000萬(wàn)元。該筆土地轉(zhuǎn)讓款項(xiàng)青春公司除支付貨幣資金6000萬(wàn)元外，其余用青春公司擁有的市價(jià)為24000萬(wàn)元的債券作為支付對(duì)價(jià)。同日，交易雙方辦妥了相關(guān)的債券交割、產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓和款項(xiàng)支付等手續(xù)。
該債券系青春公司于2006年7月1日購(gòu)入的三年期債券，購(gòu)入時(shí)準(zhǔn)備將其持有至到期。在上述資產(chǎn)置換日，與該債券有關(guān)科目的賬面余額為：“持有至到期投資——成本”23000萬(wàn)元、“應(yīng)收利息”600萬(wàn)元。
乙公司取得該債券后，不準(zhǔn)備持有至到期，作為交易性金融資產(chǎn)。
(2)青春公司換入土地使用權(quán)后，由于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)方案有所調(diào)整，公司將富余的四分之一土地出租給丙公司，租期2年，從2008年1月1日-2009年12月31日，每年租金300萬(wàn)元，在每年年末收取。假設(shè)該部分土地使用權(quán)可以單獨(dú)計(jì)量，青春公司將其轉(zhuǎn)為投資性房地產(chǎn)，并按照成本模式計(jì)量。
(3)2009年末，青春公司由于開(kāi)發(fā)的商品房銷售不佳，資金周轉(zhuǎn)困難，無(wú)法歸還到期的銀行貸款，經(jīng)與貸款銀行協(xié)商，達(dá)成如下債務(wù)重組方案：截止至2009年12月31日，青春公司累計(jì)未歸還到期的長(zhǎng)期借款本金8000萬(wàn)元，應(yīng)付利息300萬(wàn)元，共計(jì)8300萬(wàn)元。銀行免除青春公司利息200萬(wàn)元，所欠的8100萬(wàn)元青春公司用貨幣資金歸還1000萬(wàn)元，其余7100萬(wàn)元用出租到期收回的土地作為對(duì)價(jià)歸還。
該債務(wù)重組涉及的相關(guān)產(chǎn)權(quán)過(guò)戶手續(xù)和款項(xiàng)支付已經(jīng)辦理完畢，雙方辦妥了債務(wù)解除手續(xù)。
(4)假設(shè)上述交易不考慮相關(guān)稅費(fèi)。
要求：
(1)判斷青春公司用債券交換土地使用權(quán)是否屬于非貨幣性資產(chǎn)交換，并進(jìn)行相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理。
(2)判斷乙公司用土地使用權(quán)交換債券是否屬于非貨幣性資產(chǎn)交換，并進(jìn)行相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理。
(3)對(duì)青春公司2008年、2009年出租土地使用權(quán)進(jìn)行賬務(wù)處理。
(4)對(duì)青春公司債務(wù)重組進(jìn)行賬務(wù)處理。(單位用萬(wàn)元表示)
【答案】
(1)判斷青春公司用債券交換土地使用權(quán)是否屬于非貨幣性資產(chǎn)交換，并進(jìn)行相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理
青春公司支付補(bǔ)價(jià)所占比重=支付的補(bǔ)價(jià)÷(支付的補(bǔ)價(jià)+換出資產(chǎn)公允價(jià)值)=6000÷(6000+24000)=20%<25%，屬于非貨幣性資產(chǎn)交換。
由于換入的土地使用權(quán)與換出的債券的未來(lái)現(xiàn)金流量在時(shí)間、金額和風(fēng)險(xiǎn)上顯著不同，該交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，在換入換出資產(chǎn)公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量下，換入資產(chǎn)應(yīng)按公允價(jià)值入賬。青春公司的賬務(wù)處理是：
借：無(wú)形資產(chǎn)——土地使用權(quán) 30000
貸：銀行存款 6000
持有至到期投資——成本 23000
應(yīng)收利息 600
資本公積——其他資本公積 100
注：持有至到期投資由于未到期就處置并且不符合豁免條件，按照規(guī)定，應(yīng)將債券公允價(jià)值與賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入資本公積。
(2)判斷乙公司用土地使用權(quán)交換債券是否屬于非貨幣性資產(chǎn)交換，并進(jìn)行相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理
乙公司收到補(bǔ)價(jià)所占比重=收到的補(bǔ)價(jià)÷?lián)Q出資產(chǎn)的公允價(jià)值=6000÷30000=20%<25%，屬于非貨幣性資產(chǎn)交換。
由于換入的債券與換出的土地使用權(quán)的未來(lái)現(xiàn)金流量在時(shí)間、金額和風(fēng)險(xiǎn)上顯著不同，該交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，在換入換出資產(chǎn)公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量下，換入資產(chǎn)應(yīng)按公允價(jià)值入賬。乙公司的賬務(wù)處理是：
借：交易性金融資產(chǎn)——成本 30000
累計(jì)攤銷 18000
貸：無(wú)形資產(chǎn)——土地使用權(quán) 40000
營(yíng)業(yè)外收入(30000-22000) 8000
(3)對(duì)青春公司2008年、2009年出租土地使用權(quán)進(jìn)行賬務(wù)處理
2008年出租時(shí)，應(yīng)將無(wú)形資產(chǎn)轉(zhuǎn)為投資性房地產(chǎn)。青春公司2007年7月取得土地使用權(quán)后，按30年攤銷，每年攤銷1000萬(wàn)元，至2007年末已攤銷500萬(wàn)元。青春公司出租土地使用權(quán)時(shí)的賬務(wù)處理是：
借：投資性房地產(chǎn) 7500
累計(jì)攤銷(500÷4)125
貸：無(wú)形資產(chǎn)——土地使用權(quán)(30000÷4)7500
投資性房地產(chǎn)累計(jì)攤銷 125
2008年末收取租金，確認(rèn)收入和成本：
借：銀行存款 300
貸：其他業(yè)務(wù)收入 300
借：其他業(yè)務(wù)成本 250
貸：投資性房地產(chǎn)累計(jì)攤銷 250
2009年末收取租金，確認(rèn)收入和成本同2008年。
(4)對(duì)青春公司債務(wù)重組進(jìn)行賬務(wù)處理
債務(wù)重組日，該投資性房地產(chǎn)的賬面余額為7500萬(wàn)元，已累計(jì)攤銷625萬(wàn)元，賬面價(jià)值為6875萬(wàn)元。債務(wù)重組日青春公司的賬務(wù)處理是：
借：長(zhǎng)期借款——本金 8000
應(yīng)付利息 300
貸：銀行存款 1000
其他業(yè)務(wù)收入 7100
營(yíng)業(yè)外收入——債務(wù)重組利得 200
借：其他業(yè)務(wù)成本 6875
投資性房地產(chǎn)累計(jì)攤銷 625
貸：投資性房地產(chǎn) 7500
【例1】考核非貨幣性資產(chǎn)交換+金融資產(chǎn)+投資性房地產(chǎn)+債務(wù)重組
青春股份有限公司(以下稱為“青春公司”)為一家房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)，2007年-2009年發(fā)生的有關(guān)交易或事項(xiàng)如下：
(1)2007年7月1日，青春公司由于開(kāi)發(fā)商品房需要一大片土地，與乙公司達(dá)成協(xié)議：乙公司將原用于生產(chǎn)的破舊廠房拆除后，將“五通一平”的土地轉(zhuǎn)讓給青春公司。該土地使用權(quán)尚可使用30年，其賬面價(jià)值為22000萬(wàn)元(其中無(wú)形資產(chǎn)賬面余額為40000萬(wàn)元，累計(jì)攤銷18000萬(wàn)元)，經(jīng)委托房地產(chǎn)資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)評(píng)估，其價(jià)值為30000萬(wàn)元。該筆土地轉(zhuǎn)讓款項(xiàng)青春公司除支付貨幣資金6000萬(wàn)元外，其余用青春公司擁有的市價(jià)為24000萬(wàn)元的債券作為支付對(duì)價(jià)。同日，交易雙方辦妥了相關(guān)的債券交割、產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓和款項(xiàng)支付等手續(xù)。
該債券系青春公司于2006年7月1日購(gòu)入的三年期債券，購(gòu)入時(shí)準(zhǔn)備將其持有至到期。在上述資產(chǎn)置換日，與該債券有關(guān)科目的賬面余額為：“持有至到期投資——成本”23000萬(wàn)元、“應(yīng)收利息”600萬(wàn)元。
乙公司取得該債券后，不準(zhǔn)備持有至到期，作為交易性金融資產(chǎn)。
(2)青春公司換入土地使用權(quán)后，由于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)方案有所調(diào)整，公司將富余的四分之一土地出租給丙公司，租期2年，從2008年1月1日-2009年12月31日，每年租金300萬(wàn)元，在每年年末收取。假設(shè)該部分土地使用權(quán)可以單獨(dú)計(jì)量，青春公司將其轉(zhuǎn)為投資性房地產(chǎn)，并按照成本模式計(jì)量。
(3)2009年末，青春公司由于開(kāi)發(fā)的商品房銷售不佳，資金周轉(zhuǎn)困難，無(wú)法歸還到期的銀行貸款，經(jīng)與貸款銀行協(xié)商，達(dá)成如下債務(wù)重組方案：截止至2009年12月31日，青春公司累計(jì)未歸還到期的長(zhǎng)期借款本金8000萬(wàn)元，應(yīng)付利息300萬(wàn)元，共計(jì)8300萬(wàn)元。銀行免除青春公司利息200萬(wàn)元，所欠的8100萬(wàn)元青春公司用貨幣資金歸還1000萬(wàn)元，其余7100萬(wàn)元用出租到期收回的土地作為對(duì)價(jià)歸還。
該債務(wù)重組涉及的相關(guān)產(chǎn)權(quán)過(guò)戶手續(xù)和款項(xiàng)支付已經(jīng)辦理完畢，雙方辦妥了債務(wù)解除手續(xù)。
(4)假設(shè)上述交易不考慮相關(guān)稅費(fèi)。
要求：
(1)判斷青春公司用債券交換土地使用權(quán)是否屬于非貨幣性資產(chǎn)交換，并進(jìn)行相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理。
(2)判斷乙公司用土地使用權(quán)交換債券是否屬于非貨幣性資產(chǎn)交換，并進(jìn)行相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理。
(3)對(duì)青春公司2008年、2009年出租土地使用權(quán)進(jìn)行賬務(wù)處理。
(4)對(duì)青春公司債務(wù)重組進(jìn)行賬務(wù)處理。(單位用萬(wàn)元表示)
【答案】
(1)判斷青春公司用債券交換土地使用權(quán)是否屬于非貨幣性資產(chǎn)交換，并進(jìn)行相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理
青春公司支付補(bǔ)價(jià)所占比重=支付的補(bǔ)價(jià)÷(支付的補(bǔ)價(jià)+換出資產(chǎn)公允價(jià)值)=6000÷(6000+24000)=20%<25%，屬于非貨幣性資產(chǎn)交換。
由于換入的土地使用權(quán)與換出的債券的未來(lái)現(xiàn)金流量在時(shí)間、金額和風(fēng)險(xiǎn)上顯著不同，該交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，在換入換出資產(chǎn)公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量下，換入資產(chǎn)應(yīng)按公允價(jià)值入賬。青春公司的賬務(wù)處理是：
借：無(wú)形資產(chǎn)——土地使用權(quán) 30000
貸：銀行存款 6000
持有至到期投資——成本 23000
應(yīng)收利息 600
資本公積——其他資本公積 100
注：持有至到期投資由于未到期就處置并且不符合豁免條件，按照規(guī)定，應(yīng)將債券公允價(jià)值與賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入資本公積。
(2)判斷乙公司用土地使用權(quán)交換債券是否屬于非貨幣性資產(chǎn)交換，并進(jìn)行相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理
乙公司收到補(bǔ)價(jià)所占比重=收到的補(bǔ)價(jià)÷?lián)Q出資產(chǎn)的公允價(jià)值=6000÷30000=20%<25%，屬于非貨幣性資產(chǎn)交換。
由于換入的債券與換出的土地使用權(quán)的未來(lái)現(xiàn)金流量在時(shí)間、金額和風(fēng)險(xiǎn)上顯著不同，該交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，在換入換出資產(chǎn)公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量下，換入資產(chǎn)應(yīng)按公允價(jià)值入賬。乙公司的賬務(wù)處理是：
借：交易性金融資產(chǎn)——成本 30000
累計(jì)攤銷 18000
貸：無(wú)形資產(chǎn)——土地使用權(quán) 40000
營(yíng)業(yè)外收入(30000-22000) 8000
(3)對(duì)青春公司2008年、2009年出租土地使用權(quán)進(jìn)行賬務(wù)處理
2008年出租時(shí)，應(yīng)將無(wú)形資產(chǎn)轉(zhuǎn)為投資性房地產(chǎn)。青春公司2007年7月取得土地使用權(quán)后，按30年攤銷，每年攤銷1000萬(wàn)元，至2007年末已攤銷500萬(wàn)元。青春公司出租土地使用權(quán)時(shí)的賬務(wù)處理是：
借：投資性房地產(chǎn) 7500
累計(jì)攤銷(500÷4)125
貸：無(wú)形資產(chǎn)——土地使用權(quán)(30000÷4)7500
投資性房地產(chǎn)累計(jì)攤銷 125
2008年末收取租金，確認(rèn)收入和成本：
借：銀行存款 300
貸：其他業(yè)務(wù)收入 300
借：其他業(yè)務(wù)成本 250
貸：投資性房地產(chǎn)累計(jì)攤銷 250
2009年末收取租金，確認(rèn)收入和成本同2008年。
(4)對(duì)青春公司債務(wù)重組進(jìn)行賬務(wù)處理
債務(wù)重組日，該投資性房地產(chǎn)的賬面余額為7500萬(wàn)元，已累計(jì)攤銷625萬(wàn)元，賬面價(jià)值為6875萬(wàn)元。債務(wù)重組日青春公司的賬務(wù)處理是：
借：長(zhǎng)期借款——本金 8000
應(yīng)付利息 300
貸：銀行存款 1000
其他業(yè)務(wù)收入 7100
營(yíng)業(yè)外收入——債務(wù)重組利得 200
借：其他業(yè)務(wù)成本 6875
投資性房地產(chǎn)累計(jì)攤銷 625
貸：投資性房地產(chǎn) 7500