制定財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念結(jié)構(gòu)，首先需要確定財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的目標(biāo)。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)目標(biāo)，在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念結(jié)構(gòu)中起著引導(dǎo)方向的作用；會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)、財(cái)務(wù)報(bào)表的要素、財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目的確認(rèn)和計(jì)量、財(cái)務(wù)報(bào)表和財(cái)務(wù)報(bào)告信息的披露等概念都直接或間接地為實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的目標(biāo)服務(wù)。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的目標(biāo)不是一成不變的，隨著財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)學(xué)的發(fā)展、會(huì)計(jì)職能的擴(kuò)大，以及特定國(guó)家社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變化，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的目標(biāo)處于變化之中，但在一定時(shí)期內(nèi)具有相對(duì)穩(wěn)定性。確定中國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的目標(biāo)，既要充分借鑒其他國(guó)家的經(jīng)驗(yàn)，更應(yīng)立足中國(guó)實(shí)際。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的目標(biāo)不能定得過(guò)高，否則財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)將難以實(shí)現(xiàn)；但也不能定得過(guò)低，否則難以發(fā)揮財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的功能，而且信息使用者的要求也得不到應(yīng)有的滿足。本文試圖僅在理論上，以演繹法為主，對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的目標(biāo)進(jìn)行探討。
一、有必要區(qū)分財(cái)務(wù)報(bào)表的目標(biāo)、財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的目標(biāo)
財(cái)務(wù)報(bào)表和財(cái)務(wù)報(bào)告都是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)對(duì)外傳輸信息的手段，但財(cái)務(wù)報(bào)表是財(cái)務(wù)報(bào)告的核心，兩者并不相同。2000年7月，我國(guó)國(guó)務(wù)院頒布的《企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例》規(guī)定：企業(yè)的年度、半年度財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告包括會(huì)計(jì)報(bào)表、會(huì)計(jì)報(bào)表附注和財(cái)務(wù)情況說(shuō)明書，其中會(huì)計(jì)報(bào)表包括資產(chǎn)負(fù)債表、利潤(rùn)表、現(xiàn)金流量表和相關(guān)附表。應(yīng)當(dāng)注意的是，我國(guó)有關(guān)會(huì)計(jì)法律通常將財(cái)務(wù)報(bào)表稱為會(huì)計(jì)報(bào)表。
1995年12月31日，中國(guó)證監(jiān)會(huì)修訂了上市公司年度報(bào)告準(zhǔn)則——《公開(kāi)發(fā)行股票公司信息披露的內(nèi)容與格式準(zhǔn)則第2號(hào)》。根據(jù)準(zhǔn)則的精神，可以得出上市公司財(cái)務(wù)報(bào)告的構(gòu)成如下：
嚴(yán)格意義上的財(cái)務(wù)報(bào)告＝財(cái)務(wù)報(bào)表（應(yīng)符合財(cái)政部有關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定）＋財(cái)務(wù)報(bào)表附注（應(yīng)遵循中國(guó)證監(jiān)會(huì)《財(cái)務(wù)報(bào)表附注指引（試行）》）＋審計(jì)報(bào)告（應(yīng)由具有證券相關(guān)業(yè)務(wù)資格的注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)，并遵守《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》）＋自愿披露的信息（應(yīng)該經(jīng)過(guò)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審閱并發(fā)表意見(jiàn)）。
美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（FASB）認(rèn)為：常見(jiàn)的財(cái)務(wù)報(bào)告，包括財(cái)務(wù)報(bào)表、其他財(cái)務(wù)信息和非財(cái)務(wù)信息，公司的年度報(bào)告，招股說(shuō)明書以及呈報(bào)證券交易委員會(huì)（SFC）的年度報(bào)告等，此外還有新聞發(fā)布稿、管理*的預(yù)測(cè)、計(jì)劃或前景說(shuō)明以及對(duì)社會(huì)環(huán)境影響的說(shuō)明等（SFACNo.1par.7）。
不管是中國(guó)還是西方，財(cái)務(wù)報(bào)表提供的信息都經(jīng)過(guò)嚴(yán)格的確認(rèn)和計(jì)量程序，它已形成一套嚴(yán)密的方法體系和理論體系。因此可以總結(jié)歸納出財(cái)務(wù)報(bào)表的基本假設(shè)、財(cái)務(wù)報(bào)表的目標(biāo)、財(cái)務(wù)報(bào)表信息的質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)、財(cái)務(wù)報(bào)表的基本要素、財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目確認(rèn)和計(jì)量的原則和方法等概念，并以此為基礎(chǔ)形成具有邏輯一致性的理論體系。財(cái)務(wù)報(bào)表的方法體系和理論體系使財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)化成為可能，也為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)成為企業(yè)與外界利益相關(guān)者溝通的重要渠道創(chuàng)造了前提條件。但事物總有其兩面性，財(cái)務(wù)報(bào)表的基本假設(shè)相其他概念同時(shí)也給財(cái)務(wù)報(bào)表帶來(lái)了難以克服的局限性，其中財(cái)務(wù)報(bào)表只提供已發(fā)生交易或事項(xiàng)的信息和貨幣性信息可以說(shuō)是其局限性之一。為克服財(cái)務(wù)報(bào)表的局限性、滿足資本市場(chǎng)對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)提出的要求，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)對(duì)外傳輸信息的手段由財(cái)務(wù)報(bào)表擴(kuò)大到財(cái)務(wù)報(bào)告。財(cái)務(wù)報(bào)告由財(cái)務(wù)報(bào)表和其他財(cái)務(wù)報(bào)告構(gòu)成。盡管其他財(cái)務(wù)報(bào)告提供的信息，還沒(méi)有經(jīng)過(guò)像財(cái)務(wù)報(bào)表一樣嚴(yán)格的確認(rèn)，計(jì)量程序，也還沒(méi)有形成像財(cái)務(wù)報(bào)表一樣嚴(yán)密的方法體系和理論體系，但其他財(cái)務(wù)報(bào)告對(duì)信息使用者而言是有用的，所以作為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)發(fā)展的方向已得到會(huì)計(jì)界的認(rèn)同。
財(cái)務(wù)報(bào)告是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)對(duì)外傳輸信息的手段。財(cái)務(wù)報(bào)告和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)，兩者對(duì)外傳輸信息的口徑是一致的，因此財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)出就是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的目標(biāo)。因?yàn)樨?cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念結(jié)構(gòu)是用以解釋會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和指導(dǎo)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的，而會(huì)計(jì)準(zhǔn)則又是規(guī)范財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)如何對(duì)外提供會(huì)計(jì)信息的，所以財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念結(jié)構(gòu)中的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)目標(biāo)應(yīng)限于其外部目標(biāo)。由此我們得出的結(jié)論是：財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的目標(biāo)、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的外部目標(biāo)、財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)，在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念結(jié)構(gòu)中應(yīng)是一致的。那么，財(cái)務(wù)報(bào)表的目標(biāo)是否與財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)一致呢？
前已指出，財(cái)務(wù)報(bào)告包括財(cái)務(wù)報(bào)表和其他財(cái)務(wù)報(bào)告兩部分，其中財(cái)務(wù)報(bào)表已形成較嚴(yán)密的方法體系和理論體系，它主要提供反映過(guò)去的財(cái)務(wù)信息，而其他財(cái)務(wù)報(bào)告主要提供面向未來(lái)的信息，并且已不限于財(cái)務(wù)信息，即使其他財(cái)務(wù)報(bào)告將來(lái)形成像財(cái)務(wù)報(bào)表一樣的方法體系和理論體系，其基本假設(shè)也不可能與財(cái)務(wù)報(bào)表的基本假設(shè)相同。
財(cái)務(wù)報(bào)表目標(biāo)與財(cái)務(wù)報(bào)表的要素、財(cái)務(wù)報(bào)表信息質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)、財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目的確認(rèn)和計(jì)量、財(cái)務(wù)報(bào)表的披露等概念，是密切聯(lián)系、邏輯一致的整體。如果以財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)作為財(cái)務(wù)報(bào)表的目標(biāo)，財(cái)務(wù)報(bào)表目標(biāo)與財(cái)務(wù)報(bào)表要素、財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目的確認(rèn)與計(jì)量等概念必定會(huì)脫節(jié)，從而造成財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念結(jié)構(gòu)內(nèi)部諸概念之間邏輯的不一致，進(jìn)而影響財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念結(jié)構(gòu)的質(zhì)量。
綜上所述，我們認(rèn)為，區(qū)分財(cái)務(wù)報(bào)表目標(biāo)、財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)目標(biāo)三個(gè)概念，對(duì)于構(gòu)建財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念結(jié)構(gòu)是有必要的。
二、從世界會(huì)計(jì)模式和中國(guó)的杜會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境看中國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息的使用者
從世界范圍來(lái)看，由于受經(jīng)濟(jì)、法律、文化等環(huán)境因素的影響，尤其受各國(guó)不同經(jīng)濟(jì)體制的影響，各國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的服務(wù)對(duì)象，即財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息的外部使用者并不完全相同。因此，按照財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)服務(wù)對(duì)象的不同，各國(guó)會(huì)計(jì)大致可以歸納為如下三種不同的會(huì)計(jì)（目標(biāo)）模式：1.面向投資者、債權(quán)人的微觀會(huì)計(jì)模式；2.面向國(guó)家的宏觀會(huì)計(jì)模式；3.面向國(guó)家、投資者、債權(quán)人的混合會(huì)計(jì)模式。
面向投資者、債權(quán)人的微觀會(huì)計(jì)模式，其財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的服務(wù)目標(biāo)基本是投資者、債權(quán)人、顧客等微觀經(jīng)濟(jì)主體。屬于這種會(huì)計(jì)模式的國(guó)家，一般實(shí)行自由市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制，不主張國(guó)家對(duì)經(jīng)濟(jì)進(jìn)行過(guò)多的干預(yù)；會(huì)計(jì)準(zhǔn)則一般是在國(guó)家權(quán)力機(jī)構(gòu)的授權(quán)下由民間會(huì)計(jì)職業(yè)團(tuán)體主導(dǎo)制定，很少受國(guó)家經(jīng)濟(jì)政策和稅收的影響；財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和稅務(wù)會(huì)計(jì)相分離；強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)職業(yè)判斷和經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)、重視財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念結(jié)構(gòu)建設(shè)。美國(guó)、英國(guó)、加拿大、澳大利亞等國(guó)家屬于這一模式。
面向國(guó)家的宏觀會(huì)計(jì)模式，其財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的服務(wù)目標(biāo)基本是國(guó)家計(jì)劃和稅收。屬于這一模式的國(guó)家，實(shí)行高度集中的計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制，政府直接管理企業(yè)，企業(yè)是國(guó)家的行政附屬物。在會(huì)計(jì)制度方面，國(guó)家制定高度集中統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度，并隨著國(guó)家財(cái)政經(jīng)濟(jì)政策的改變而頻繁修改；會(huì)計(jì)制度因滿足國(guó)家征稅的需要，所以財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與稅務(wù)會(huì)計(jì)相統(tǒng)一；強(qiáng)調(diào)法律形式與合法性，不重視會(huì)計(jì)職業(yè)判斷和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念結(jié)構(gòu)建設(shè)。前蘇聯(lián)、改革前的中國(guó)、前東歐等社會(huì)主義國(guó)家，屬于這一模式。
面向國(guó)家、投資者、債權(quán)人的混合型會(huì)計(jì)模式。其財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)目標(biāo)既強(qiáng)調(diào)為國(guó)家宏觀調(diào)控和稅收服務(wù)，又強(qiáng)調(diào)為投資者、債權(quán)人等微觀經(jīng)濟(jì)主體服務(wù)。屬于這一模式的國(guó)家，通常實(shí)行非自由市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制，如德國(guó)的社會(huì)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制、法國(guó)的有計(jì)劃的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制、中國(guó)的社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制等。國(guó)家對(duì)經(jīng)濟(jì)的宏觀調(diào)控力度一般較大。由于國(guó)家是會(huì)計(jì)信息的主要使用者，所以國(guó)家通常主導(dǎo)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定；因?yàn)樨?cái)務(wù)會(huì)計(jì)同時(shí)為國(guó)家征稅服務(wù)，故財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與稅務(wù)會(huì)計(jì)統(tǒng)一或適度分離；它們注重合法性，相對(duì)不太重視會(huì)計(jì)職業(yè)判斷和經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)；因?yàn)槭菄?guó)家主導(dǎo)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，所以對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念結(jié)構(gòu)建設(shè)感到不迫切。法國(guó)、德國(guó)等歐洲大陸國(guó)家，以及中國(guó)等，屬于這一模式。
中國(guó)的經(jīng)濟(jì)、法律、政治等環(huán)境因素，影響和決定著財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息的使用者。因此，通常對(duì)中國(guó)社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境，尤其經(jīng)濟(jì)環(huán)境的分析，可以從理論上對(duì)中國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息的使用者做出一般的推論。
1.投資者和債權(quán)人。作為社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)，市場(chǎng)調(diào)節(jié)是經(jīng)濟(jì)運(yùn)行的基礎(chǔ)、是第一位的。國(guó)家不能任意干預(yù)企業(yè)獨(dú)立自主的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，它主要通過(guò)財(cái)政政策、金融政策、產(chǎn)業(yè)政策等措施對(duì)國(guó)民經(jīng)濟(jì)進(jìn)行宏觀調(diào)控和引導(dǎo)。處于市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中的現(xiàn)代公司制企業(yè)，通過(guò)商業(yè)銀行和資本市場(chǎng)融通資金，按照所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)相分離的原則進(jìn)行經(jīng)營(yíng)，投資者、債權(quán)人，尤其未能進(jìn)入公司董事會(huì)的中小投資者和債權(quán)人，必然要借助公司財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)了解和評(píng)價(jià)企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量等情況，從而成為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息的主要使用者。投資者和債權(quán)人既包括現(xiàn)實(shí)的投資者和債權(quán)人，又包括那些潛在的投資者和債權(quán)人。如果股票市場(chǎng)很發(fā)達(dá)的話，那么滿足現(xiàn)實(shí)和潛在股權(quán)投資人的信息需求將是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的最重要任務(wù)。
2.職工。職工作為企業(yè)的重要人力資源，其作用在知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代愈加凸顯。吸引人才、留住人才、激發(fā)人的創(chuàng)造潛能關(guān)系到企業(yè)的成敗、興衰。作為具有社會(huì)主義成分的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)，我國(guó)公司治理結(jié)構(gòu)是否應(yīng)借鑒德國(guó)公司治理結(jié)構(gòu)的模式，使職工在平衡勞資關(guān)系、監(jiān)督公司運(yùn)營(yíng)、提高公司治理效率方面發(fā)揮更大作用。從這個(gè)意義上說(shuō)，職工是僅次于投資者和債權(quán)人的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息使用者。
3.政府宏觀調(diào)控部門。因?yàn)樯鐣?huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)兼顧效率與公平，注重社會(huì)福利，并且國(guó)有經(jīng)濟(jì)在國(guó)民經(jīng)濟(jì)中占有相當(dāng)?shù)谋戎?，所以?guó)家對(duì)宏觀經(jīng)濟(jì)的調(diào)控力度必然較大，政府宏觀調(diào)控部門成為會(huì)計(jì)信息的主要使用者是理所當(dāng)然的。法國(guó)、中國(guó)的會(huì)計(jì)制度都制定有統(tǒng)一的會(huì)計(jì)賬戶體系，這一特征有利于政府宏觀調(diào)控部門取得綜合性的信息。進(jìn)行宏觀調(diào)控需要的信息，既可以是與投資者、債權(quán)人等相同的通用財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息，還可以是專用的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息，如社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)信息、增值表信息等。
4.稅務(wù)部門。稅務(wù)部門在向企業(yè)征稅時(shí)需要以企業(yè)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息為基礎(chǔ)，所以稅務(wù)部門必然是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息的使用者。國(guó)家征稅的主要依據(jù)是稅法，而稅法與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)又有不同的目的，所以稅務(wù)會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)相分離是必要的，但會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不應(yīng)過(guò)分遷就政府征稅的目的，而是在滿足投資者、債權(quán)人等信息需要的前提下，適度照顧政府征稅的目的。故將稅務(wù)部門排在上述財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息使用者之后。
企業(yè)管理*是不是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息的主要使用者？當(dāng)然是。但在為制定財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念結(jié)構(gòu)而確定財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息使用者時(shí)，不必將企業(yè)管理*包括在內(nèi)。
一、有必要區(qū)分財(cái)務(wù)報(bào)表的目標(biāo)、財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的目標(biāo)
財(cái)務(wù)報(bào)表和財(cái)務(wù)報(bào)告都是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)對(duì)外傳輸信息的手段，但財(cái)務(wù)報(bào)表是財(cái)務(wù)報(bào)告的核心，兩者并不相同。2000年7月，我國(guó)國(guó)務(wù)院頒布的《企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例》規(guī)定：企業(yè)的年度、半年度財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告包括會(huì)計(jì)報(bào)表、會(huì)計(jì)報(bào)表附注和財(cái)務(wù)情況說(shuō)明書，其中會(huì)計(jì)報(bào)表包括資產(chǎn)負(fù)債表、利潤(rùn)表、現(xiàn)金流量表和相關(guān)附表。應(yīng)當(dāng)注意的是，我國(guó)有關(guān)會(huì)計(jì)法律通常將財(cái)務(wù)報(bào)表稱為會(huì)計(jì)報(bào)表。
1995年12月31日，中國(guó)證監(jiān)會(huì)修訂了上市公司年度報(bào)告準(zhǔn)則——《公開(kāi)發(fā)行股票公司信息披露的內(nèi)容與格式準(zhǔn)則第2號(hào)》。根據(jù)準(zhǔn)則的精神，可以得出上市公司財(cái)務(wù)報(bào)告的構(gòu)成如下：
嚴(yán)格意義上的財(cái)務(wù)報(bào)告＝財(cái)務(wù)報(bào)表（應(yīng)符合財(cái)政部有關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定）＋財(cái)務(wù)報(bào)表附注（應(yīng)遵循中國(guó)證監(jiān)會(huì)《財(cái)務(wù)報(bào)表附注指引（試行）》）＋審計(jì)報(bào)告（應(yīng)由具有證券相關(guān)業(yè)務(wù)資格的注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)，并遵守《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》）＋自愿披露的信息（應(yīng)該經(jīng)過(guò)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審閱并發(fā)表意見(jiàn)）。
美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（FASB）認(rèn)為：常見(jiàn)的財(cái)務(wù)報(bào)告，包括財(cái)務(wù)報(bào)表、其他財(cái)務(wù)信息和非財(cái)務(wù)信息，公司的年度報(bào)告，招股說(shuō)明書以及呈報(bào)證券交易委員會(huì)（SFC）的年度報(bào)告等，此外還有新聞發(fā)布稿、管理*的預(yù)測(cè)、計(jì)劃或前景說(shuō)明以及對(duì)社會(huì)環(huán)境影響的說(shuō)明等（SFACNo.1par.7）。
不管是中國(guó)還是西方，財(cái)務(wù)報(bào)表提供的信息都經(jīng)過(guò)嚴(yán)格的確認(rèn)和計(jì)量程序，它已形成一套嚴(yán)密的方法體系和理論體系。因此可以總結(jié)歸納出財(cái)務(wù)報(bào)表的基本假設(shè)、財(cái)務(wù)報(bào)表的目標(biāo)、財(cái)務(wù)報(bào)表信息的質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)、財(cái)務(wù)報(bào)表的基本要素、財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目確認(rèn)和計(jì)量的原則和方法等概念，并以此為基礎(chǔ)形成具有邏輯一致性的理論體系。財(cái)務(wù)報(bào)表的方法體系和理論體系使財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)化成為可能，也為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)成為企業(yè)與外界利益相關(guān)者溝通的重要渠道創(chuàng)造了前提條件。但事物總有其兩面性，財(cái)務(wù)報(bào)表的基本假設(shè)相其他概念同時(shí)也給財(cái)務(wù)報(bào)表帶來(lái)了難以克服的局限性，其中財(cái)務(wù)報(bào)表只提供已發(fā)生交易或事項(xiàng)的信息和貨幣性信息可以說(shuō)是其局限性之一。為克服財(cái)務(wù)報(bào)表的局限性、滿足資本市場(chǎng)對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)提出的要求，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)對(duì)外傳輸信息的手段由財(cái)務(wù)報(bào)表擴(kuò)大到財(cái)務(wù)報(bào)告。財(cái)務(wù)報(bào)告由財(cái)務(wù)報(bào)表和其他財(cái)務(wù)報(bào)告構(gòu)成。盡管其他財(cái)務(wù)報(bào)告提供的信息，還沒(méi)有經(jīng)過(guò)像財(cái)務(wù)報(bào)表一樣嚴(yán)格的確認(rèn)，計(jì)量程序，也還沒(méi)有形成像財(cái)務(wù)報(bào)表一樣嚴(yán)密的方法體系和理論體系，但其他財(cái)務(wù)報(bào)告對(duì)信息使用者而言是有用的，所以作為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)發(fā)展的方向已得到會(huì)計(jì)界的認(rèn)同。
財(cái)務(wù)報(bào)告是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)對(duì)外傳輸信息的手段。財(cái)務(wù)報(bào)告和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)，兩者對(duì)外傳輸信息的口徑是一致的，因此財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)出就是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的目標(biāo)。因?yàn)樨?cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念結(jié)構(gòu)是用以解釋會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和指導(dǎo)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的，而會(huì)計(jì)準(zhǔn)則又是規(guī)范財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)如何對(duì)外提供會(huì)計(jì)信息的，所以財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念結(jié)構(gòu)中的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)目標(biāo)應(yīng)限于其外部目標(biāo)。由此我們得出的結(jié)論是：財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的目標(biāo)、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的外部目標(biāo)、財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)，在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念結(jié)構(gòu)中應(yīng)是一致的。那么，財(cái)務(wù)報(bào)表的目標(biāo)是否與財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)一致呢？
前已指出，財(cái)務(wù)報(bào)告包括財(cái)務(wù)報(bào)表和其他財(cái)務(wù)報(bào)告兩部分，其中財(cái)務(wù)報(bào)表已形成較嚴(yán)密的方法體系和理論體系，它主要提供反映過(guò)去的財(cái)務(wù)信息，而其他財(cái)務(wù)報(bào)告主要提供面向未來(lái)的信息，并且已不限于財(cái)務(wù)信息，即使其他財(cái)務(wù)報(bào)告將來(lái)形成像財(cái)務(wù)報(bào)表一樣的方法體系和理論體系，其基本假設(shè)也不可能與財(cái)務(wù)報(bào)表的基本假設(shè)相同。
財(cái)務(wù)報(bào)表目標(biāo)與財(cái)務(wù)報(bào)表的要素、財(cái)務(wù)報(bào)表信息質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)、財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目的確認(rèn)和計(jì)量、財(cái)務(wù)報(bào)表的披露等概念，是密切聯(lián)系、邏輯一致的整體。如果以財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)作為財(cái)務(wù)報(bào)表的目標(biāo)，財(cái)務(wù)報(bào)表目標(biāo)與財(cái)務(wù)報(bào)表要素、財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目的確認(rèn)與計(jì)量等概念必定會(huì)脫節(jié)，從而造成財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念結(jié)構(gòu)內(nèi)部諸概念之間邏輯的不一致，進(jìn)而影響財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念結(jié)構(gòu)的質(zhì)量。
綜上所述，我們認(rèn)為，區(qū)分財(cái)務(wù)報(bào)表目標(biāo)、財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)目標(biāo)三個(gè)概念，對(duì)于構(gòu)建財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念結(jié)構(gòu)是有必要的。
二、從世界會(huì)計(jì)模式和中國(guó)的杜會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境看中國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息的使用者
從世界范圍來(lái)看，由于受經(jīng)濟(jì)、法律、文化等環(huán)境因素的影響，尤其受各國(guó)不同經(jīng)濟(jì)體制的影響，各國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的服務(wù)對(duì)象，即財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息的外部使用者并不完全相同。因此，按照財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)服務(wù)對(duì)象的不同，各國(guó)會(huì)計(jì)大致可以歸納為如下三種不同的會(huì)計(jì)（目標(biāo)）模式：1.面向投資者、債權(quán)人的微觀會(huì)計(jì)模式；2.面向國(guó)家的宏觀會(huì)計(jì)模式；3.面向國(guó)家、投資者、債權(quán)人的混合會(huì)計(jì)模式。
面向投資者、債權(quán)人的微觀會(huì)計(jì)模式，其財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的服務(wù)目標(biāo)基本是投資者、債權(quán)人、顧客等微觀經(jīng)濟(jì)主體。屬于這種會(huì)計(jì)模式的國(guó)家，一般實(shí)行自由市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制，不主張國(guó)家對(duì)經(jīng)濟(jì)進(jìn)行過(guò)多的干預(yù)；會(huì)計(jì)準(zhǔn)則一般是在國(guó)家權(quán)力機(jī)構(gòu)的授權(quán)下由民間會(huì)計(jì)職業(yè)團(tuán)體主導(dǎo)制定，很少受國(guó)家經(jīng)濟(jì)政策和稅收的影響；財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和稅務(wù)會(huì)計(jì)相分離；強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)職業(yè)判斷和經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)、重視財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念結(jié)構(gòu)建設(shè)。美國(guó)、英國(guó)、加拿大、澳大利亞等國(guó)家屬于這一模式。
面向國(guó)家的宏觀會(huì)計(jì)模式，其財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的服務(wù)目標(biāo)基本是國(guó)家計(jì)劃和稅收。屬于這一模式的國(guó)家，實(shí)行高度集中的計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制，政府直接管理企業(yè)，企業(yè)是國(guó)家的行政附屬物。在會(huì)計(jì)制度方面，國(guó)家制定高度集中統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度，并隨著國(guó)家財(cái)政經(jīng)濟(jì)政策的改變而頻繁修改；會(huì)計(jì)制度因滿足國(guó)家征稅的需要，所以財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與稅務(wù)會(huì)計(jì)相統(tǒng)一；強(qiáng)調(diào)法律形式與合法性，不重視會(huì)計(jì)職業(yè)判斷和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念結(jié)構(gòu)建設(shè)。前蘇聯(lián)、改革前的中國(guó)、前東歐等社會(huì)主義國(guó)家，屬于這一模式。
面向國(guó)家、投資者、債權(quán)人的混合型會(huì)計(jì)模式。其財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)目標(biāo)既強(qiáng)調(diào)為國(guó)家宏觀調(diào)控和稅收服務(wù)，又強(qiáng)調(diào)為投資者、債權(quán)人等微觀經(jīng)濟(jì)主體服務(wù)。屬于這一模式的國(guó)家，通常實(shí)行非自由市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制，如德國(guó)的社會(huì)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制、法國(guó)的有計(jì)劃的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制、中國(guó)的社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制等。國(guó)家對(duì)經(jīng)濟(jì)的宏觀調(diào)控力度一般較大。由于國(guó)家是會(huì)計(jì)信息的主要使用者，所以國(guó)家通常主導(dǎo)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定；因?yàn)樨?cái)務(wù)會(huì)計(jì)同時(shí)為國(guó)家征稅服務(wù)，故財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與稅務(wù)會(huì)計(jì)統(tǒng)一或適度分離；它們注重合法性，相對(duì)不太重視會(huì)計(jì)職業(yè)判斷和經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)；因?yàn)槭菄?guó)家主導(dǎo)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，所以對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念結(jié)構(gòu)建設(shè)感到不迫切。法國(guó)、德國(guó)等歐洲大陸國(guó)家，以及中國(guó)等，屬于這一模式。
中國(guó)的經(jīng)濟(jì)、法律、政治等環(huán)境因素，影響和決定著財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息的使用者。因此，通常對(duì)中國(guó)社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境，尤其經(jīng)濟(jì)環(huán)境的分析，可以從理論上對(duì)中國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息的使用者做出一般的推論。
1.投資者和債權(quán)人。作為社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)，市場(chǎng)調(diào)節(jié)是經(jīng)濟(jì)運(yùn)行的基礎(chǔ)、是第一位的。國(guó)家不能任意干預(yù)企業(yè)獨(dú)立自主的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，它主要通過(guò)財(cái)政政策、金融政策、產(chǎn)業(yè)政策等措施對(duì)國(guó)民經(jīng)濟(jì)進(jìn)行宏觀調(diào)控和引導(dǎo)。處于市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中的現(xiàn)代公司制企業(yè)，通過(guò)商業(yè)銀行和資本市場(chǎng)融通資金，按照所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)相分離的原則進(jìn)行經(jīng)營(yíng)，投資者、債權(quán)人，尤其未能進(jìn)入公司董事會(huì)的中小投資者和債權(quán)人，必然要借助公司財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)了解和評(píng)價(jià)企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量等情況，從而成為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息的主要使用者。投資者和債權(quán)人既包括現(xiàn)實(shí)的投資者和債權(quán)人，又包括那些潛在的投資者和債權(quán)人。如果股票市場(chǎng)很發(fā)達(dá)的話，那么滿足現(xiàn)實(shí)和潛在股權(quán)投資人的信息需求將是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的最重要任務(wù)。
2.職工。職工作為企業(yè)的重要人力資源，其作用在知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代愈加凸顯。吸引人才、留住人才、激發(fā)人的創(chuàng)造潛能關(guān)系到企業(yè)的成敗、興衰。作為具有社會(huì)主義成分的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)，我國(guó)公司治理結(jié)構(gòu)是否應(yīng)借鑒德國(guó)公司治理結(jié)構(gòu)的模式，使職工在平衡勞資關(guān)系、監(jiān)督公司運(yùn)營(yíng)、提高公司治理效率方面發(fā)揮更大作用。從這個(gè)意義上說(shuō)，職工是僅次于投資者和債權(quán)人的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息使用者。
3.政府宏觀調(diào)控部門。因?yàn)樯鐣?huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)兼顧效率與公平，注重社會(huì)福利，并且國(guó)有經(jīng)濟(jì)在國(guó)民經(jīng)濟(jì)中占有相當(dāng)?shù)谋戎?，所以?guó)家對(duì)宏觀經(jīng)濟(jì)的調(diào)控力度必然較大，政府宏觀調(diào)控部門成為會(huì)計(jì)信息的主要使用者是理所當(dāng)然的。法國(guó)、中國(guó)的會(huì)計(jì)制度都制定有統(tǒng)一的會(huì)計(jì)賬戶體系，這一特征有利于政府宏觀調(diào)控部門取得綜合性的信息。進(jìn)行宏觀調(diào)控需要的信息，既可以是與投資者、債權(quán)人等相同的通用財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息，還可以是專用的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息，如社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)信息、增值表信息等。
4.稅務(wù)部門。稅務(wù)部門在向企業(yè)征稅時(shí)需要以企業(yè)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息為基礎(chǔ)，所以稅務(wù)部門必然是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息的使用者。國(guó)家征稅的主要依據(jù)是稅法，而稅法與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)又有不同的目的，所以稅務(wù)會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)相分離是必要的，但會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不應(yīng)過(guò)分遷就政府征稅的目的，而是在滿足投資者、債權(quán)人等信息需要的前提下，適度照顧政府征稅的目的。故將稅務(wù)部門排在上述財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息使用者之后。
企業(yè)管理*是不是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息的主要使用者？當(dāng)然是。但在為制定財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念結(jié)構(gòu)而確定財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息使用者時(shí)，不必將企業(yè)管理*包括在內(nèi)。