一、控股合并
新準則將企業(yè)合并區(qū)分為同一控制下的企業(yè)合并和非同一控制下的企業(yè)合并，每一種合并類型下又有三種合并方式，即控股合并、吸收合并和新設(shè)合并。能夠形成長期股權(quán)投資的只是控股合并。
1．同一控制下的控股合并
合并方以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)、承擔債務方式或者發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對價的，應當在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。長期股權(quán)投資初始投資成本與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)、所承擔債務賬面價值或者所發(fā)行股份面值總額之間的差額，應當調(diào)整資本公積（資本溢價或股本溢價）；資本公積不足沖減的，調(diào)整盈余公積和未分配利潤。
合并方發(fā)生的各項相關(guān)費用均不得計入初始投資成本：審計費用、評估費用、法律服務費用等直接費用，計入當期損益；發(fā)行債券或承擔其他債務支付的手續(xù)費、傭金等，計入所發(fā)行債券及其他債務的初始計量金額；發(fā)行權(quán)益性證券發(fā)生的手續(xù)費、傭金等手續(xù)費，應當?shù)譁p權(quán)益性證券溢價收入，溢價收入不足沖減的，沖減盈余公積和未分配利潤。
[例1]大華集團內(nèi)的廣東木業(yè)公司以原價1500萬元，已提折舊600萬元的固定資產(chǎn)取得同一集團內(nèi)的江西木業(yè)公司70%的股權(quán)，廣東木業(yè)公司因此發(fā)生的審計和評估兩項費用合計5萬元，合并日江西木業(yè)公司的賬面凈資產(chǎn)為1200萬元。廣東木業(yè)公司賬面資本公積（股本溢價）有貸方余額80萬元，盈余公積貸方余額200萬元，則合并方的會計處理為
借：累計折舊6000000
固定資產(chǎn)清理9000000
貸：固定資產(chǎn)15000000
借：長期股權(quán)投資——江西木業(yè)8400000
資本公積——股本溢價600000
貸：固定資產(chǎn)清理9000000
借：管理費用——審計評估費用50000
貸：銀行存款50000
[例2]例1中如果作為對價的不是固定資產(chǎn)，而是發(fā)行面值1000萬元、票面利率為5%（發(fā)行時的市場利率為4%）、每屆滿1年時支付利息、到期還本、為期3年的債券，為此支付傭金、手續(xù)費用等發(fā)行費用10萬元，其他條件不變。
應付債券的未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值經(jīng)計算后可知為10177550元，則應付債券的初始計量金額為10277550元。
合并方的會計分錄變?yōu)椋?BR> 借：長期股權(quán)投資——江西木業(yè)8400000
資本公積——股本溢價800000
盈余公積1077550
貸：應付債券10277550
[例3]假定例1中廣東木業(yè)公司以發(fā)行500萬股普通股（每股面值1元）作為對價，支付的傭金和手續(xù)費12萬元，則合并方應作的會計處理為：
借：長期股權(quán)投資——江西木業(yè)8400000
貸：股本5000000
資本公積——股本溢價3280000（8400000－5000000－120000）
銀行存款120000
2．非同一控制下的控股合并
初始投資成本即合并成本，包括購買方付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔的負債、發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價值以及為進行企業(yè)合并發(fā)生的各項直接費用之和，但不包括發(fā)行債券、承擔其他債務或發(fā)行權(quán)益性證券支付的手續(xù)費、傭金等費用，也不包括實際支付的價款中包含的對方已經(jīng)宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤。
此外，對未來事項作出約定且購買日估計未來事項很可能發(fā)生、對合并成本的影響金額能夠可靠計量的，應將該預計負債計入初始投資成本。如果合并成本的公允價值大于合并中取得的被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額（簡稱借方差額），購買方的個別資產(chǎn)負債表中差額不作商譽處理，但在編制合并資產(chǎn)負債表時應確認商譽，即調(diào)表不調(diào)賬。如果合并成本的公允價值小于合并中取得的被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額（簡稱貸方差額），在經(jīng)過復核后計入合并當期的合并利潤表中，也不影響購買方的個別利潤表。
也就是說，無論是借方差額還是貸方差額都不影響長期股權(quán)投資初始投資成本的確定。這與產(chǎn)生共同控制或重大影響時（權(quán)益法核算）的處理明顯不同，產(chǎn)生共同控制或重大影響時如果出現(xiàn)貸方差額，應調(diào)增長期股權(quán)投資的初始投資成本，既調(diào)表也調(diào)賬。
[例4]湖湘人造板股份有限公司以賬面價值500萬元、公允價值560萬元的原材料一批收購人和租賃公司70%的股份，收購日人和租賃公司賬面凈資產(chǎn)的公允價值是1000萬元，湖湘公司適用17%的增值稅率，購買前雙方不存在任何關(guān)聯(lián)方關(guān)系，則購買方應作的會計處理為：
借：長期股權(quán)投資——人和公司6552000
貸：主營業(yè)務收入5600000
應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）952000
借：主營業(yè)務成本5000000
貸：庫存商品5000000
對于合并成本小于合并中取得被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額，應在合并利潤表中確認營業(yè)外收入448000元（10000000×70%－6552000）。
[例5]如果例4中收購日人和租賃公司的賬面凈資產(chǎn)的公允價值不是1000萬元而是800萬元，則長期股權(quán)投資的初始投資成本即合并成本仍然是6552000元，合并成本大于合并中取得的被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額5600000元（8000000×70%）的差額，應在合并資產(chǎn)負債表中確認商譽952000元。
[例6]2006年4月1日湖湘人造板股份有限公司通過定向增發(fā)普通股2000萬股（每股面值1元，公允價值2元）收購人和租賃公司80%的股權(quán)，發(fā)行過程中向證券承銷機構(gòu)支付傭金和手續(xù)費80萬元。除發(fā)行股份外，還在協(xié)議中約定，如人和租賃公司在合并后的兩年內(nèi)年均實現(xiàn)凈利潤超過400萬元，湖湘人造板股份有限公司應在原購買出價的基礎(chǔ)上另付100萬元（未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值）給人和公司（在購買日估計實現(xiàn)的可能性為70%）。取得投資時人和公司股東大會已通過利潤分配方案，決定分派現(xiàn)金股利250萬元。人和公司在合并日賬面凈資產(chǎn)的公允價值為4000萬元。購買之前雙方不存在任何關(guān)聯(lián)方關(guān)系。
借：長期股權(quán)投資——人和公司39000000
應收股利——人和公司2000000
貸：股本20000000
資本公積——股本溢價19200000
銀行存款800000
預計負債1000000
說明：應收股利應從長期股權(quán)投資成本中剔除；支付的手續(xù)費和傭金應從股本溢價中扣減；很可能實現(xiàn)的未來事項應確認預計負債；母公司在個別報表中不確認商譽，但在合并報表中應按合并成本3900萬元與所占人和公司凈資產(chǎn)公允價值的份額3200萬元（40000000×80%）之間的差額確認商譽700萬元。
3．因追加投資由原來的共同控制或重大影響變?yōu)榭毓珊喜?BR> 因追加投資由原來的共同控制或重大影響變?yōu)榭毓珊喜?，必然導致由?quán)益法向成本法的轉(zhuǎn)換。當實現(xiàn)的是同一控制下的控股合并時，長期股權(quán)投資在合并日的初始投資成本仍然是享有被合并方賬面凈資產(chǎn)的份額，該份額與原賬面余額加上合并日為取得進一步的股份新支付對價的賬面價值之和的差額，調(diào)整資本公積，資本公積不足沖減的調(diào)整留存收益；當實現(xiàn)的是非同一控制下的控股合并時，購買日應首先將長期股權(quán)投資的賬面余額追溯調(diào)整至最初取得成本，長期股權(quán)投資在購買日的初始投資成本為最初取得成本加上購買日為取得進一步的股份新支付對價的公允價值之和，被追溯部分相應調(diào)整留存收益。
二、債務重組
對于債務重組取得的長期股權(quán)投資，首先應當根據(jù)債權(quán)人在債務重組后對債務人產(chǎn)生的影響分為控股合并和非控股合并兩大類情形；在控股合并情形下又要再區(qū)分為同一控制下的控股合并和非同一控制下的控股合并兩種情形；在同一控制下的控股合并中，債權(quán)人應以享有債務人在債務重組日賬面凈資產(chǎn)的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本，在非同一控制下的控股合并中，債權(quán)人應當以換出資產(chǎn)的公允價值加上相關(guān)稅費作為初始投資成本；在非控股合并情形下，也要區(qū)分債務重組日后債權(quán)人對債務人不產(chǎn)生共同控制或重大影響且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量和重組后實現(xiàn)共同控制或重大影響兩種情形，在前一種情形下債權(quán)人應當按照《企業(yè)會計準則第12號——債務重組》的規(guī)定，以享有債務人股份的公允價值及相關(guān)稅費確定長期股權(quán)投資的初始投資成本，在后一種情形下還需要根據(jù)債務重組準則確定的初始投資成本小于投資時應享有債務人可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額之間的差額調(diào)增初始投資成本，同時計入營業(yè)外收入。
[例7]長江公司欠黃河公司貨款12000萬元（不含增值稅），由于財務困難已無法償還，經(jīng)協(xié)商，黃河公司同意長江公司以1200萬股普通股償債，該普通股每股面值1元，每股市價10元，占長江公司50%的股份。黃河公司已就此項應收賬款提取壞賬準備1404000元。長江公司在債務重組日凈資產(chǎn)的賬面價值為25000萬元，公允價值為28000萬元，黃河公司賬面股本溢價2000萬元。印花稅率3‰，黃河公司增值稅稅率17%。
（1）假定債務重組協(xié)議中規(guī)定黃河公司有權(quán)控制長江公司的財務和經(jīng)營政策，且在重組之前就存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系。
同一控制下的企業(yè)合并，應收賬款應以賬面價值結(jié)轉(zhuǎn)。
借：長期股權(quán)投資——長江公司125000000（250000000×50%）
壞賬準備1404000
資本公積——股本溢價13996000
貸：應收賬款——長江公司140400000（120000000＋120000000×17%）
借：管理費用360000（10×12000000×3‰）
貸：銀行存款360000
（2）假定債務重組協(xié)議中規(guī)定黃河公司有權(quán)控制長江公司的財務和經(jīng)營政策，但在重組之前雙方不存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系。
非同一控制下的企業(yè)合并，應收賬款應以公允價值結(jié)轉(zhuǎn)至初始投資成本。
借：壞賬準備1404000
貸：管理費用1404000
借：長期股權(quán)投資——長江公司140760000
貸：應收賬款——長江公司140400000
銀行存款360000
由于初始投資成本140760000元（140400000＋360000）大于黃河公司投資時應享有長江公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額140000000元（280000000×50%），在合并報表中應確認商譽760000元。
（3）如果黃河公司對長江公司不產(chǎn)生共同控制或重大影響且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量，則初始投資成本按《企業(yè)會計準則第12號——債務重組》確定，即按照享有債務人股份的公允價值及相關(guān)稅費確定長期股權(quán)投資的初始投資成本。
借：長期股權(quán)投資——長江公司120360000（10×12000000＋360000）
壞賬準備1404000
營業(yè)外支出——債務重組損失18996000
貸：應收賬款——長江公司140400000
銀行存款360000
（4）如果黃河公司對長江公司產(chǎn)生重大影響，由于初始投資成本120360000元小于黃河公司投資時應享有長江公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額140000000元，因此黃河公司還應在第3種情形所做分錄的基礎(chǔ)上再作如下調(diào)整分錄：
借：長期股權(quán)投資-長江公司（投資成本）19640000（140000000－120360000）
貸：營業(yè)外收入19640000
三、非貨幣性資產(chǎn)交換
對于通過非貨幣性資產(chǎn)交換取得的長期股權(quán)投資，其初始投資成本的確定與通過債務重組取得的長期股權(quán)投資大體上是一樣的，但前者也其獨特的地方，就是在后者區(qū)分兩大類四種情形的基礎(chǔ)上還要在非控股合并類下增加一個判斷條件：該交換是否具備商業(yè)實質(zhì)且公允價值能否可靠計量。由此衍生出兩大類六種情形，在控股合并類下適用《企業(yè)會計準則第20號——企業(yè)合并》，在非控股合并類下適用《企業(yè)會計準則第7號——非貨幣性資產(chǎn)交換》。
[例8]黃河公司2006年1月1日以一項賬面價值400萬元，公允價值為500萬元的無形資產(chǎn)取得長江公司45%的股份，發(fā)生相關(guān)費用2萬元。長江公司2006年1月1日可辨認凈資產(chǎn)的賬面價值1200萬元，公允價值1000萬元。
（1）如果黃河公司通過協(xié)議能夠?qū)嵤﹂L江公司的控制且此前就已存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系。
借：長期股權(quán)投資——長江公司5400000（12000000×45%）
貸：無形資產(chǎn)4000000
資本公積——股本溢價1400000
借：管理費用20000
貸：銀行存款20000
（2）如果黃河公司通過協(xié)議能夠?qū)嵤﹂L江公司的控制但此前不存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系。
借：長期股權(quán)投資——長江公司5020000
貸：無形資產(chǎn)4000000
營業(yè)外收入——非流動資產(chǎn)處置利得1000000
銀行存款20000
由于合并成本5020000＞4500000（10000000×45%），合并報表中應確認商譽520000元。
（3）如果黃河公司對長江公司產(chǎn)生重大影響，則屬于非企業(yè)合并情形，首先應當按照《企業(yè)會計準則第7號——非貨幣性資產(chǎn)交換》確定其初始投資成本。
①如果該交換具備商業(yè)實質(zhì)且公允價值能夠可靠計量，初始投資成本等于換出資產(chǎn)的公允價值加上支付的補價或減去收到的補價再加上相關(guān)稅費；
②如果該交換不具備商業(yè)實質(zhì)或公允價值不能夠可靠計量，則初始投資成本等于換出資產(chǎn)的賬面價值加上支付的補價或減去收到的補價再加上相關(guān)稅費；
③根據(jù)非貨幣性資產(chǎn)交換準則確定的初始投資成本小于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額之間的差額調(diào)增初始投資成本，如果確定的初始投資成本大于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額，則無需對初始投資成本進行調(diào)整。
現(xiàn)假定交換不具備商業(yè)實質(zhì)或公允價值不能夠可靠計量，則相應的賬務處理如下：
借：長期股權(quán)投資——長江公司（投資成本）4020000
貸：無形資產(chǎn)4000000
銀行存款20000
由于黃河公司的初始投資成本4020000＜4500000，應按差額調(diào)增初始投資成本。
借：長期股權(quán)投資——長江公司（投資成本）480000（4500000－4020000）
貸：營業(yè)外收入480000
（4）如果拋開黃河公司所占股份比例不看，假定黃河公司對長江公司不產(chǎn)生控制、共同控制或重大影響且該投資在活躍市場上沒有報價、公允價值不能可靠計量，則在交換具備商業(yè)實質(zhì)且公允價值能夠可靠計量時，初始投資成本是502萬元；在交換不具備商業(yè)實質(zhì)或公允價值不能可靠計量時，初始投資成本是402萬元，成本法下的初始投資成本無需考慮調(diào)整。
新準則將企業(yè)合并區(qū)分為同一控制下的企業(yè)合并和非同一控制下的企業(yè)合并，每一種合并類型下又有三種合并方式，即控股合并、吸收合并和新設(shè)合并。能夠形成長期股權(quán)投資的只是控股合并。
1．同一控制下的控股合并
合并方以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)、承擔債務方式或者發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對價的，應當在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。長期股權(quán)投資初始投資成本與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)、所承擔債務賬面價值或者所發(fā)行股份面值總額之間的差額，應當調(diào)整資本公積（資本溢價或股本溢價）；資本公積不足沖減的，調(diào)整盈余公積和未分配利潤。
合并方發(fā)生的各項相關(guān)費用均不得計入初始投資成本：審計費用、評估費用、法律服務費用等直接費用，計入當期損益；發(fā)行債券或承擔其他債務支付的手續(xù)費、傭金等，計入所發(fā)行債券及其他債務的初始計量金額；發(fā)行權(quán)益性證券發(fā)生的手續(xù)費、傭金等手續(xù)費，應當?shù)譁p權(quán)益性證券溢價收入，溢價收入不足沖減的，沖減盈余公積和未分配利潤。
[例1]大華集團內(nèi)的廣東木業(yè)公司以原價1500萬元，已提折舊600萬元的固定資產(chǎn)取得同一集團內(nèi)的江西木業(yè)公司70%的股權(quán)，廣東木業(yè)公司因此發(fā)生的審計和評估兩項費用合計5萬元，合并日江西木業(yè)公司的賬面凈資產(chǎn)為1200萬元。廣東木業(yè)公司賬面資本公積（股本溢價）有貸方余額80萬元，盈余公積貸方余額200萬元，則合并方的會計處理為
借：累計折舊6000000
固定資產(chǎn)清理9000000
貸：固定資產(chǎn)15000000
借：長期股權(quán)投資——江西木業(yè)8400000
資本公積——股本溢價600000
貸：固定資產(chǎn)清理9000000
借：管理費用——審計評估費用50000
貸：銀行存款50000
[例2]例1中如果作為對價的不是固定資產(chǎn)，而是發(fā)行面值1000萬元、票面利率為5%（發(fā)行時的市場利率為4%）、每屆滿1年時支付利息、到期還本、為期3年的債券，為此支付傭金、手續(xù)費用等發(fā)行費用10萬元，其他條件不變。
應付債券的未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值經(jīng)計算后可知為10177550元，則應付債券的初始計量金額為10277550元。
合并方的會計分錄變?yōu)椋?BR> 借：長期股權(quán)投資——江西木業(yè)8400000
資本公積——股本溢價800000
盈余公積1077550
貸：應付債券10277550
[例3]假定例1中廣東木業(yè)公司以發(fā)行500萬股普通股（每股面值1元）作為對價，支付的傭金和手續(xù)費12萬元，則合并方應作的會計處理為：
借：長期股權(quán)投資——江西木業(yè)8400000
貸：股本5000000
資本公積——股本溢價3280000（8400000－5000000－120000）
銀行存款120000
2．非同一控制下的控股合并
初始投資成本即合并成本，包括購買方付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔的負債、發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價值以及為進行企業(yè)合并發(fā)生的各項直接費用之和，但不包括發(fā)行債券、承擔其他債務或發(fā)行權(quán)益性證券支付的手續(xù)費、傭金等費用，也不包括實際支付的價款中包含的對方已經(jīng)宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤。
此外，對未來事項作出約定且購買日估計未來事項很可能發(fā)生、對合并成本的影響金額能夠可靠計量的，應將該預計負債計入初始投資成本。如果合并成本的公允價值大于合并中取得的被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額（簡稱借方差額），購買方的個別資產(chǎn)負債表中差額不作商譽處理，但在編制合并資產(chǎn)負債表時應確認商譽，即調(diào)表不調(diào)賬。如果合并成本的公允價值小于合并中取得的被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額（簡稱貸方差額），在經(jīng)過復核后計入合并當期的合并利潤表中，也不影響購買方的個別利潤表。
也就是說，無論是借方差額還是貸方差額都不影響長期股權(quán)投資初始投資成本的確定。這與產(chǎn)生共同控制或重大影響時（權(quán)益法核算）的處理明顯不同，產(chǎn)生共同控制或重大影響時如果出現(xiàn)貸方差額，應調(diào)增長期股權(quán)投資的初始投資成本，既調(diào)表也調(diào)賬。
[例4]湖湘人造板股份有限公司以賬面價值500萬元、公允價值560萬元的原材料一批收購人和租賃公司70%的股份，收購日人和租賃公司賬面凈資產(chǎn)的公允價值是1000萬元，湖湘公司適用17%的增值稅率，購買前雙方不存在任何關(guān)聯(lián)方關(guān)系，則購買方應作的會計處理為：
借：長期股權(quán)投資——人和公司6552000
貸：主營業(yè)務收入5600000
應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）952000
借：主營業(yè)務成本5000000
貸：庫存商品5000000
對于合并成本小于合并中取得被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額，應在合并利潤表中確認營業(yè)外收入448000元（10000000×70%－6552000）。
[例5]如果例4中收購日人和租賃公司的賬面凈資產(chǎn)的公允價值不是1000萬元而是800萬元，則長期股權(quán)投資的初始投資成本即合并成本仍然是6552000元，合并成本大于合并中取得的被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額5600000元（8000000×70%）的差額，應在合并資產(chǎn)負債表中確認商譽952000元。
[例6]2006年4月1日湖湘人造板股份有限公司通過定向增發(fā)普通股2000萬股（每股面值1元，公允價值2元）收購人和租賃公司80%的股權(quán)，發(fā)行過程中向證券承銷機構(gòu)支付傭金和手續(xù)費80萬元。除發(fā)行股份外，還在協(xié)議中約定，如人和租賃公司在合并后的兩年內(nèi)年均實現(xiàn)凈利潤超過400萬元，湖湘人造板股份有限公司應在原購買出價的基礎(chǔ)上另付100萬元（未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值）給人和公司（在購買日估計實現(xiàn)的可能性為70%）。取得投資時人和公司股東大會已通過利潤分配方案，決定分派現(xiàn)金股利250萬元。人和公司在合并日賬面凈資產(chǎn)的公允價值為4000萬元。購買之前雙方不存在任何關(guān)聯(lián)方關(guān)系。
借：長期股權(quán)投資——人和公司39000000
應收股利——人和公司2000000
貸：股本20000000
資本公積——股本溢價19200000
銀行存款800000
預計負債1000000
說明：應收股利應從長期股權(quán)投資成本中剔除；支付的手續(xù)費和傭金應從股本溢價中扣減；很可能實現(xiàn)的未來事項應確認預計負債；母公司在個別報表中不確認商譽，但在合并報表中應按合并成本3900萬元與所占人和公司凈資產(chǎn)公允價值的份額3200萬元（40000000×80%）之間的差額確認商譽700萬元。
3．因追加投資由原來的共同控制或重大影響變?yōu)榭毓珊喜?BR> 因追加投資由原來的共同控制或重大影響變?yōu)榭毓珊喜?，必然導致由?quán)益法向成本法的轉(zhuǎn)換。當實現(xiàn)的是同一控制下的控股合并時，長期股權(quán)投資在合并日的初始投資成本仍然是享有被合并方賬面凈資產(chǎn)的份額，該份額與原賬面余額加上合并日為取得進一步的股份新支付對價的賬面價值之和的差額，調(diào)整資本公積，資本公積不足沖減的調(diào)整留存收益；當實現(xiàn)的是非同一控制下的控股合并時，購買日應首先將長期股權(quán)投資的賬面余額追溯調(diào)整至最初取得成本，長期股權(quán)投資在購買日的初始投資成本為最初取得成本加上購買日為取得進一步的股份新支付對價的公允價值之和，被追溯部分相應調(diào)整留存收益。
二、債務重組
對于債務重組取得的長期股權(quán)投資，首先應當根據(jù)債權(quán)人在債務重組后對債務人產(chǎn)生的影響分為控股合并和非控股合并兩大類情形；在控股合并情形下又要再區(qū)分為同一控制下的控股合并和非同一控制下的控股合并兩種情形；在同一控制下的控股合并中，債權(quán)人應以享有債務人在債務重組日賬面凈資產(chǎn)的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本，在非同一控制下的控股合并中，債權(quán)人應當以換出資產(chǎn)的公允價值加上相關(guān)稅費作為初始投資成本；在非控股合并情形下，也要區(qū)分債務重組日后債權(quán)人對債務人不產(chǎn)生共同控制或重大影響且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量和重組后實現(xiàn)共同控制或重大影響兩種情形，在前一種情形下債權(quán)人應當按照《企業(yè)會計準則第12號——債務重組》的規(guī)定，以享有債務人股份的公允價值及相關(guān)稅費確定長期股權(quán)投資的初始投資成本，在后一種情形下還需要根據(jù)債務重組準則確定的初始投資成本小于投資時應享有債務人可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額之間的差額調(diào)增初始投資成本，同時計入營業(yè)外收入。
[例7]長江公司欠黃河公司貨款12000萬元（不含增值稅），由于財務困難已無法償還，經(jīng)協(xié)商，黃河公司同意長江公司以1200萬股普通股償債，該普通股每股面值1元，每股市價10元，占長江公司50%的股份。黃河公司已就此項應收賬款提取壞賬準備1404000元。長江公司在債務重組日凈資產(chǎn)的賬面價值為25000萬元，公允價值為28000萬元，黃河公司賬面股本溢價2000萬元。印花稅率3‰，黃河公司增值稅稅率17%。
（1）假定債務重組協(xié)議中規(guī)定黃河公司有權(quán)控制長江公司的財務和經(jīng)營政策，且在重組之前就存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系。
同一控制下的企業(yè)合并，應收賬款應以賬面價值結(jié)轉(zhuǎn)。
借：長期股權(quán)投資——長江公司125000000（250000000×50%）
壞賬準備1404000
資本公積——股本溢價13996000
貸：應收賬款——長江公司140400000（120000000＋120000000×17%）
借：管理費用360000（10×12000000×3‰）
貸：銀行存款360000
（2）假定債務重組協(xié)議中規(guī)定黃河公司有權(quán)控制長江公司的財務和經(jīng)營政策，但在重組之前雙方不存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系。
非同一控制下的企業(yè)合并，應收賬款應以公允價值結(jié)轉(zhuǎn)至初始投資成本。
借：壞賬準備1404000
貸：管理費用1404000
借：長期股權(quán)投資——長江公司140760000
貸：應收賬款——長江公司140400000
銀行存款360000
由于初始投資成本140760000元（140400000＋360000）大于黃河公司投資時應享有長江公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額140000000元（280000000×50%），在合并報表中應確認商譽760000元。
（3）如果黃河公司對長江公司不產(chǎn)生共同控制或重大影響且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量，則初始投資成本按《企業(yè)會計準則第12號——債務重組》確定，即按照享有債務人股份的公允價值及相關(guān)稅費確定長期股權(quán)投資的初始投資成本。
借：長期股權(quán)投資——長江公司120360000（10×12000000＋360000）
壞賬準備1404000
營業(yè)外支出——債務重組損失18996000
貸：應收賬款——長江公司140400000
銀行存款360000
（4）如果黃河公司對長江公司產(chǎn)生重大影響，由于初始投資成本120360000元小于黃河公司投資時應享有長江公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額140000000元，因此黃河公司還應在第3種情形所做分錄的基礎(chǔ)上再作如下調(diào)整分錄：
借：長期股權(quán)投資-長江公司（投資成本）19640000（140000000－120360000）
貸：營業(yè)外收入19640000
三、非貨幣性資產(chǎn)交換
對于通過非貨幣性資產(chǎn)交換取得的長期股權(quán)投資，其初始投資成本的確定與通過債務重組取得的長期股權(quán)投資大體上是一樣的，但前者也其獨特的地方，就是在后者區(qū)分兩大類四種情形的基礎(chǔ)上還要在非控股合并類下增加一個判斷條件：該交換是否具備商業(yè)實質(zhì)且公允價值能否可靠計量。由此衍生出兩大類六種情形，在控股合并類下適用《企業(yè)會計準則第20號——企業(yè)合并》，在非控股合并類下適用《企業(yè)會計準則第7號——非貨幣性資產(chǎn)交換》。
[例8]黃河公司2006年1月1日以一項賬面價值400萬元，公允價值為500萬元的無形資產(chǎn)取得長江公司45%的股份，發(fā)生相關(guān)費用2萬元。長江公司2006年1月1日可辨認凈資產(chǎn)的賬面價值1200萬元，公允價值1000萬元。
（1）如果黃河公司通過協(xié)議能夠?qū)嵤﹂L江公司的控制且此前就已存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系。
借：長期股權(quán)投資——長江公司5400000（12000000×45%）
貸：無形資產(chǎn)4000000
資本公積——股本溢價1400000
借：管理費用20000
貸：銀行存款20000
（2）如果黃河公司通過協(xié)議能夠?qū)嵤﹂L江公司的控制但此前不存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系。
借：長期股權(quán)投資——長江公司5020000
貸：無形資產(chǎn)4000000
營業(yè)外收入——非流動資產(chǎn)處置利得1000000
銀行存款20000
由于合并成本5020000＞4500000（10000000×45%），合并報表中應確認商譽520000元。
（3）如果黃河公司對長江公司產(chǎn)生重大影響，則屬于非企業(yè)合并情形，首先應當按照《企業(yè)會計準則第7號——非貨幣性資產(chǎn)交換》確定其初始投資成本。
①如果該交換具備商業(yè)實質(zhì)且公允價值能夠可靠計量，初始投資成本等于換出資產(chǎn)的公允價值加上支付的補價或減去收到的補價再加上相關(guān)稅費；
②如果該交換不具備商業(yè)實質(zhì)或公允價值不能夠可靠計量，則初始投資成本等于換出資產(chǎn)的賬面價值加上支付的補價或減去收到的補價再加上相關(guān)稅費；
③根據(jù)非貨幣性資產(chǎn)交換準則確定的初始投資成本小于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額之間的差額調(diào)增初始投資成本，如果確定的初始投資成本大于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額，則無需對初始投資成本進行調(diào)整。
現(xiàn)假定交換不具備商業(yè)實質(zhì)或公允價值不能夠可靠計量，則相應的賬務處理如下：
借：長期股權(quán)投資——長江公司（投資成本）4020000
貸：無形資產(chǎn)4000000
銀行存款20000
由于黃河公司的初始投資成本4020000＜4500000，應按差額調(diào)增初始投資成本。
借：長期股權(quán)投資——長江公司（投資成本）480000（4500000－4020000）
貸：營業(yè)外收入480000
（4）如果拋開黃河公司所占股份比例不看，假定黃河公司對長江公司不產(chǎn)生控制、共同控制或重大影響且該投資在活躍市場上沒有報價、公允價值不能可靠計量，則在交換具備商業(yè)實質(zhì)且公允價值能夠可靠計量時，初始投資成本是502萬元；在交換不具備商業(yè)實質(zhì)或公允價值不能可靠計量時，初始投資成本是402萬元，成本法下的初始投資成本無需考慮調(diào)整。