通常認為，預提費用是指預先分月計入成本、費用，在以后月份才支付的費用。預提費用的預提期限應根據(jù)該費用的受益期限確定。
關于預提費用，有一種理解認為，預提費用是“尚未發(fā)生預先提取出來的費用”。此種理解似是而非，會計核算的基本原則之一是真實性原則，對尚未發(fā)生的經(jīng)濟業(yè)務是不能核算的，另有規(guī)定者除外，如壞帳損失在沒有實際發(fā)生時可以預計并計提相應的準備。預提費用的真實含義是本期已經(jīng)發(fā)生了耗費，應由本期負擔，但尚未支付，體現(xiàn)了權責發(fā)生制的要求。
實務中，稅務機關對預提費用的所得稅前扣除控制得非常嚴格，往往要求納稅人在匯算清繳時對預提費用余額進行調(diào)增處理。
原暫行條例、84號文、以及新稅法及其實施細則中都明確規(guī)定，權責發(fā)生制是稅前扣除的基本原則。如84號文規(guī)定，稅前扣除的權責發(fā)生制原則要求納稅人應在費用發(fā)生時而不是實際支付時確認扣除。如果僅僅因為預提費用尚未支付就將其余額予以調(diào)增，顯然是將責任、義務的發(fā)生等同于義務的履行、款項的支付，也就是收付實現(xiàn)制了。此外，如果將年末預提的費用一律沖回，必須實際支付時才能稅前扣除，那么就支付時間超過一個納稅年度的費用而言，顯然違反了配比原則，顧此失彼。
也有觀點認為，預提費用余額無法提供符合規(guī)定的憑證，因此不得在稅前扣除。事實上，這種觀點也是站不住腳的。毫無疑問，稅前扣除需要合法的憑證。但此種憑證不限于發(fā)票，因發(fā)票有規(guī)定的使用范圍；此外，也并不限于外部憑證，如工資的稅前列支一般情況下就只需要內(nèi)部憑證。而且，84號文將“發(fā)生”與“支付”區(qū)別使用，真實性原則僅僅要求納稅人能夠提供證明有關支出確屬已經(jīng)實際發(fā)生而不是實際支付的適當憑據(jù)。比如，某企業(yè)向銀行貸款，約定貸款期限為兩年，利息按月計算，到期一次性付清，企業(yè)按期預提。在這種情況下，企業(yè)只需提供相關的借款協(xié)議證明有關利息金額計提正確即可，而毋須提供也不可能提供其他外部憑證。
對預提費用余額在匯算清繳時一律要求調(diào)增，顯然是有失偏頗，還需根據(jù)預提費用的具體情況進行具體分析。當然，不屬于預提費用核算范圍的其他費用以及國家會計制度明確規(guī)定不得預提的費用不在此列。解答(一)、解答(二)就曾分別明確，廣告費和固定資產(chǎn)修理費用直接計入當期費用，不得待攤或預提。
其中，固定資產(chǎn)修理費用值得重點一提，因為實務中有稅務機關援引《關于中國航空集團公司所屬飛機、發(fā)動機大修理預提費用余額征收企業(yè)所得稅問題的復函》(國稅函［2003］804號)的規(guī)定，認為所有的預提費用余額都應當納稅調(diào)整。為便于討論，現(xiàn)將804號文中相關條款引用如左，“對納稅人按照會計制度的規(guī)定預提的費用余額，在申報納稅時應作納稅調(diào)整，依法繳納企業(yè)所得稅。納稅人實際發(fā)生的固定資產(chǎn)修理支出可以據(jù)實在稅前扣除。”
804號文是對《關于中航集團所屬航空公司飛機和發(fā)動機大修費預提余額在稅前列支的請示》（中航集團[2003]42號）的答復，而這個請示是有其背景的。2001年的《企業(yè)會計制度》及其相應的會計科目說明中曾經(jīng)規(guī)定，固定資產(chǎn)修理費用可以在預提費用科目中進行核算。而財政部于2001年11月9日頒布了《企業(yè)會計準則—固定資產(chǎn)》并要求于2002年1月1日起暫在股份有限公司施行，其中對大修理費用的規(guī)定與企業(yè)會計制度的規(guī)定并不一致。
為此，財政部2003年3月發(fā)布了解答(二)，明確規(guī)定：已執(zhí)行《企業(yè)會計制度》的企業(yè)應同時執(zhí)行《企業(yè)會計準則--固定資產(chǎn)》。如果《企業(yè)會計制度》的規(guī)定與《企業(yè)會計準則--固定資產(chǎn)》的規(guī)定不一致，企業(yè)應按照準則的規(guī)定進行會計處理。準則規(guī)定，與固定資產(chǎn)有關的后續(xù)支出，如果使可能流入企業(yè)的經(jīng)濟利益超過了原先的估計，如延長了固定資產(chǎn)的使用壽命，或者使產(chǎn)品質(zhì)量實質(zhì)性提高，或者使產(chǎn)品成本實質(zhì)性降低，則應當計入固定資產(chǎn)賬面價值，其增計后的金額不應超過該固定資產(chǎn)的可收回金額。除此以外的后續(xù)支出，應當確認為當期費用，不再通過預提或待攤的方式核算。企業(yè)因執(zhí)行《企業(yè)會計準則--固定資產(chǎn)》，對固定資產(chǎn)大修理費用的核算方法由原采用預提或待攤方式改為一次性計入發(fā)生當期費用的，其原為固定資產(chǎn)大修理發(fā)生的預提或待攤費用余額，應繼續(xù)采用原有的會計政策，直至沖減或攤銷完畢為止；自執(zhí)行《企業(yè)會計準則--固定資產(chǎn)》后新發(fā)生的固定資產(chǎn)后續(xù)支出，再按上述原則處理。
了解了固定資產(chǎn)大修理費用會計核算相關規(guī)定的變化，以及804號文件出臺的相關背景，可以認為，804號文件明確規(guī)定所有預提費用而不僅僅限于大修理費都不能在稅前列支，顯然值得進一步探討。
事實上，大修理費用與一般的預提費用有著本質(zhì)的不同。一般而言，預提費用對應的義務已經(jīng)確實發(fā)生，而為尚未發(fā)生的大修理支出預提相應費用顯然更加接近于準備金的性質(zhì)。區(qū)分這兩者的關鍵主要有兩點。其一在于責任、義務是否已然發(fā)生，前者已然發(fā)生，后者尚未發(fā)生。其二在于金額是否確定，前者應當是確定的，后者往往是建立在經(jīng)驗法則的基礎之上。當然，從會計核算角度而言，大修理費用按照原有做法預提或是在發(fā)生時一次性計入支出，如果預提期間在一個會計年度內(nèi)對企業(yè)核算利潤并沒有區(qū)別。
也有同志認為，如果允許企業(yè)將符合一定條件的預提費用余額在稅前列支。那么根據(jù)內(nèi)資企業(yè)超過三年、外資企業(yè)超過二年應支付而未支付的費用應當計入企業(yè)收入的規(guī)定，會不會給部分不法納稅人提供了在不同年度間調(diào)節(jié)利潤的可能呢。其實，這個擔憂是不必要的。按照配比原則，如果企業(yè)利用預提費用人為調(diào)節(jié)利潤，應當按規(guī)定調(diào)整行為相關年度的納稅申報并加收滯納金。
這里順便指出，外資二年的標準較之內(nèi)資顯然更為合理，因為根據(jù)民法通則的規(guī)定，訴訟時效一般為兩年。超過訴訟失效的債務為自然債務。稅法的調(diào)整對象往往是對商事法律調(diào)整的結果，當然，由于出發(fā)點不同不可能與商事法律完全保持一致，但此處顯然也沒有必要有所區(qū)別。在外資規(guī)定在前的情況，內(nèi)資也并無必要與外資有所區(qū)別。這一點涉及到立法技術的問題，不是本文討論的范圍。
最后，2006年新企業(yè)會計準則首次征求意見稿在固定資產(chǎn)準則解釋部分曾明確固定資產(chǎn)資產(chǎn)修理費不得采取待攤、預提方式，但在會計科目和財務報表中仍然保留了科目和項目。在經(jīng)歷了征求意見稿、草案、正式稿幾次變化之后，新準則應用指南附錄會計科目和主要賬務處理中取消了預提費用和待攤費用兩個會計科目。依據(jù)《企業(yè)會計準則第30號——財務報表列報》第十三條和第十五條的規(guī)定，期末預提費用和待攤費用余額分別作為“其他應付款”和“其他應收款”在資產(chǎn)負債表中列示反映，以便與購買商品或勞務引起的支付義務相區(qū)分。但這一變化應當并不影響本文觀點的成立。
在《企業(yè)所得稅法》的法規(guī)體系下，對于稅前扣除的原則性規(guī)定在第八條，根據(jù)第八條的規(guī)定，可以稅前扣除的支出有三個條件，一是實際發(fā)生，二是合理，三是與取得收入有關。在其后的條例中雖然對具體的扣除范圍、扣除方式等作了規(guī)定，但并沒有對“預提費用”單獨予以闡述。個人理解，“預提費用”應該是會計核算方式上的一種處理方法，隨著06版準則的實施，對于會計處理規(guī)定與稅收法規(guī)規(guī)定不一致的處理已明確通過計稅基礎的確定，反映在應納稅和可抵扣的差異中，無須再言。這是其一。
其二、對于預提費用也要分析一下看是什么項目，即使采用預提的方式進行會計處理，也并不是全部不可以扣除，這在原企業(yè)所得稅暫行條例的法規(guī)體系下即主貼引用的84號文中也有體現(xiàn)，即只要符合真實、合法的預提費用也還是可以稅前扣除的。真實應當要提供兩個憑據(jù)一是證明業(yè)務確實發(fā)生，二是金額確定。證明業(yè)務真實發(fā)生并不一定是發(fā)票，租賃合同、借款合同等等也可以，即從稅務機關征管效率和效益的角度考慮，使其可核實，不要在憑據(jù)本身留有太多爭議空間，再看是否應當歸屬申報納稅年度，如果確定，應當是可以扣除的?！镀髽I(yè)所得稅法》法規(guī)體系尚待完善，但從已出臺的法及條例來看，扣除的原則規(guī)定并沒有太大變化。
關于預提費用，有一種理解認為，預提費用是“尚未發(fā)生預先提取出來的費用”。此種理解似是而非，會計核算的基本原則之一是真實性原則，對尚未發(fā)生的經(jīng)濟業(yè)務是不能核算的，另有規(guī)定者除外，如壞帳損失在沒有實際發(fā)生時可以預計并計提相應的準備。預提費用的真實含義是本期已經(jīng)發(fā)生了耗費，應由本期負擔，但尚未支付，體現(xiàn)了權責發(fā)生制的要求。
實務中，稅務機關對預提費用的所得稅前扣除控制得非常嚴格，往往要求納稅人在匯算清繳時對預提費用余額進行調(diào)增處理。
原暫行條例、84號文、以及新稅法及其實施細則中都明確規(guī)定，權責發(fā)生制是稅前扣除的基本原則。如84號文規(guī)定，稅前扣除的權責發(fā)生制原則要求納稅人應在費用發(fā)生時而不是實際支付時確認扣除。如果僅僅因為預提費用尚未支付就將其余額予以調(diào)增，顯然是將責任、義務的發(fā)生等同于義務的履行、款項的支付，也就是收付實現(xiàn)制了。此外，如果將年末預提的費用一律沖回，必須實際支付時才能稅前扣除，那么就支付時間超過一個納稅年度的費用而言，顯然違反了配比原則，顧此失彼。
也有觀點認為，預提費用余額無法提供符合規(guī)定的憑證，因此不得在稅前扣除。事實上，這種觀點也是站不住腳的。毫無疑問，稅前扣除需要合法的憑證。但此種憑證不限于發(fā)票，因發(fā)票有規(guī)定的使用范圍；此外，也并不限于外部憑證，如工資的稅前列支一般情況下就只需要內(nèi)部憑證。而且，84號文將“發(fā)生”與“支付”區(qū)別使用，真實性原則僅僅要求納稅人能夠提供證明有關支出確屬已經(jīng)實際發(fā)生而不是實際支付的適當憑據(jù)。比如，某企業(yè)向銀行貸款，約定貸款期限為兩年，利息按月計算，到期一次性付清，企業(yè)按期預提。在這種情況下，企業(yè)只需提供相關的借款協(xié)議證明有關利息金額計提正確即可，而毋須提供也不可能提供其他外部憑證。
對預提費用余額在匯算清繳時一律要求調(diào)增，顯然是有失偏頗，還需根據(jù)預提費用的具體情況進行具體分析。當然，不屬于預提費用核算范圍的其他費用以及國家會計制度明確規(guī)定不得預提的費用不在此列。解答(一)、解答(二)就曾分別明確，廣告費和固定資產(chǎn)修理費用直接計入當期費用，不得待攤或預提。
其中，固定資產(chǎn)修理費用值得重點一提，因為實務中有稅務機關援引《關于中國航空集團公司所屬飛機、發(fā)動機大修理預提費用余額征收企業(yè)所得稅問題的復函》(國稅函［2003］804號)的規(guī)定，認為所有的預提費用余額都應當納稅調(diào)整。為便于討論，現(xiàn)將804號文中相關條款引用如左，“對納稅人按照會計制度的規(guī)定預提的費用余額，在申報納稅時應作納稅調(diào)整，依法繳納企業(yè)所得稅。納稅人實際發(fā)生的固定資產(chǎn)修理支出可以據(jù)實在稅前扣除。”
804號文是對《關于中航集團所屬航空公司飛機和發(fā)動機大修費預提余額在稅前列支的請示》（中航集團[2003]42號）的答復，而這個請示是有其背景的。2001年的《企業(yè)會計制度》及其相應的會計科目說明中曾經(jīng)規(guī)定，固定資產(chǎn)修理費用可以在預提費用科目中進行核算。而財政部于2001年11月9日頒布了《企業(yè)會計準則—固定資產(chǎn)》并要求于2002年1月1日起暫在股份有限公司施行，其中對大修理費用的規(guī)定與企業(yè)會計制度的規(guī)定并不一致。
為此，財政部2003年3月發(fā)布了解答(二)，明確規(guī)定：已執(zhí)行《企業(yè)會計制度》的企業(yè)應同時執(zhí)行《企業(yè)會計準則--固定資產(chǎn)》。如果《企業(yè)會計制度》的規(guī)定與《企業(yè)會計準則--固定資產(chǎn)》的規(guī)定不一致，企業(yè)應按照準則的規(guī)定進行會計處理。準則規(guī)定，與固定資產(chǎn)有關的后續(xù)支出，如果使可能流入企業(yè)的經(jīng)濟利益超過了原先的估計，如延長了固定資產(chǎn)的使用壽命，或者使產(chǎn)品質(zhì)量實質(zhì)性提高，或者使產(chǎn)品成本實質(zhì)性降低，則應當計入固定資產(chǎn)賬面價值，其增計后的金額不應超過該固定資產(chǎn)的可收回金額。除此以外的后續(xù)支出，應當確認為當期費用，不再通過預提或待攤的方式核算。企業(yè)因執(zhí)行《企業(yè)會計準則--固定資產(chǎn)》，對固定資產(chǎn)大修理費用的核算方法由原采用預提或待攤方式改為一次性計入發(fā)生當期費用的，其原為固定資產(chǎn)大修理發(fā)生的預提或待攤費用余額，應繼續(xù)采用原有的會計政策，直至沖減或攤銷完畢為止；自執(zhí)行《企業(yè)會計準則--固定資產(chǎn)》后新發(fā)生的固定資產(chǎn)后續(xù)支出，再按上述原則處理。
了解了固定資產(chǎn)大修理費用會計核算相關規(guī)定的變化，以及804號文件出臺的相關背景，可以認為，804號文件明確規(guī)定所有預提費用而不僅僅限于大修理費都不能在稅前列支，顯然值得進一步探討。
事實上，大修理費用與一般的預提費用有著本質(zhì)的不同。一般而言，預提費用對應的義務已經(jīng)確實發(fā)生，而為尚未發(fā)生的大修理支出預提相應費用顯然更加接近于準備金的性質(zhì)。區(qū)分這兩者的關鍵主要有兩點。其一在于責任、義務是否已然發(fā)生，前者已然發(fā)生，后者尚未發(fā)生。其二在于金額是否確定，前者應當是確定的，后者往往是建立在經(jīng)驗法則的基礎之上。當然，從會計核算角度而言，大修理費用按照原有做法預提或是在發(fā)生時一次性計入支出，如果預提期間在一個會計年度內(nèi)對企業(yè)核算利潤并沒有區(qū)別。
也有同志認為，如果允許企業(yè)將符合一定條件的預提費用余額在稅前列支。那么根據(jù)內(nèi)資企業(yè)超過三年、外資企業(yè)超過二年應支付而未支付的費用應當計入企業(yè)收入的規(guī)定，會不會給部分不法納稅人提供了在不同年度間調(diào)節(jié)利潤的可能呢。其實，這個擔憂是不必要的。按照配比原則，如果企業(yè)利用預提費用人為調(diào)節(jié)利潤，應當按規(guī)定調(diào)整行為相關年度的納稅申報并加收滯納金。
這里順便指出，外資二年的標準較之內(nèi)資顯然更為合理，因為根據(jù)民法通則的規(guī)定，訴訟時效一般為兩年。超過訴訟失效的債務為自然債務。稅法的調(diào)整對象往往是對商事法律調(diào)整的結果，當然，由于出發(fā)點不同不可能與商事法律完全保持一致，但此處顯然也沒有必要有所區(qū)別。在外資規(guī)定在前的情況，內(nèi)資也并無必要與外資有所區(qū)別。這一點涉及到立法技術的問題，不是本文討論的范圍。
最后，2006年新企業(yè)會計準則首次征求意見稿在固定資產(chǎn)準則解釋部分曾明確固定資產(chǎn)資產(chǎn)修理費不得采取待攤、預提方式，但在會計科目和財務報表中仍然保留了科目和項目。在經(jīng)歷了征求意見稿、草案、正式稿幾次變化之后，新準則應用指南附錄會計科目和主要賬務處理中取消了預提費用和待攤費用兩個會計科目。依據(jù)《企業(yè)會計準則第30號——財務報表列報》第十三條和第十五條的規(guī)定，期末預提費用和待攤費用余額分別作為“其他應付款”和“其他應收款”在資產(chǎn)負債表中列示反映，以便與購買商品或勞務引起的支付義務相區(qū)分。但這一變化應當并不影響本文觀點的成立。
在《企業(yè)所得稅法》的法規(guī)體系下，對于稅前扣除的原則性規(guī)定在第八條，根據(jù)第八條的規(guī)定，可以稅前扣除的支出有三個條件，一是實際發(fā)生，二是合理，三是與取得收入有關。在其后的條例中雖然對具體的扣除范圍、扣除方式等作了規(guī)定，但并沒有對“預提費用”單獨予以闡述。個人理解，“預提費用”應該是會計核算方式上的一種處理方法，隨著06版準則的實施，對于會計處理規(guī)定與稅收法規(guī)規(guī)定不一致的處理已明確通過計稅基礎的確定，反映在應納稅和可抵扣的差異中，無須再言。這是其一。
其二、對于預提費用也要分析一下看是什么項目，即使采用預提的方式進行會計處理，也并不是全部不可以扣除，這在原企業(yè)所得稅暫行條例的法規(guī)體系下即主貼引用的84號文中也有體現(xiàn)，即只要符合真實、合法的預提費用也還是可以稅前扣除的。真實應當要提供兩個憑據(jù)一是證明業(yè)務確實發(fā)生，二是金額確定。證明業(yè)務真實發(fā)生并不一定是發(fā)票，租賃合同、借款合同等等也可以，即從稅務機關征管效率和效益的角度考慮，使其可核實，不要在憑據(jù)本身留有太多爭議空間，再看是否應當歸屬申報納稅年度，如果確定，應當是可以扣除的?！镀髽I(yè)所得稅法》法規(guī)體系尚待完善，但從已出臺的法及條例來看，扣除的原則規(guī)定并沒有太大變化。