第二十章 特殊審計(jì)領(lǐng)域
在最近三年的考試中，分值較高?？键c(diǎn)主要圍繞驗(yàn)資，不僅在客觀題中出現(xiàn)，還經(jīng)常以簡(jiǎn)答題、綜合題的形式出現(xiàn)。特殊目的的審計(jì)業(yè)務(wù)主要是以客觀題的形式考核，由于新教材中對(duì)驗(yàn)資部分按照新準(zhǔn)則進(jìn)行了重新編寫(xiě)，學(xué)習(xí)時(shí)一定要引起重視。
主要考點(diǎn)
1.特殊目的審計(jì)報(bào)告各段的內(nèi)容；
2.驗(yàn)證內(nèi)容和驗(yàn)資報(bào)告。（本章重點(diǎn)）
典型例題
一、單項(xiàng)選擇題
下列對(duì)特殊編制基礎(chǔ)的財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的說(shuō)法不正確的是（?。?。
A.對(duì)按照特殊基礎(chǔ)編制的財(cái)務(wù)報(bào)表，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在審計(jì)報(bào)告的引言段中指明財(cái)務(wù)報(bào)表編制的基礎(chǔ)，或提醒財(cái)務(wù)報(bào)表使用者注意財(cái)務(wù)信息附注中對(duì)編制基礎(chǔ)作出的說(shuō)明
B.如果按照特殊基礎(chǔ)編制的財(cái)務(wù)報(bào)表未能冠以適當(dāng)?shù)臉?biāo)題，或特殊基礎(chǔ)未得到充分披露，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)出具恰當(dāng)?shù)姆菬o(wú)保留意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告
C.注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮財(cái)務(wù)報(bào)表的標(biāo)題或附注是否清楚表明，該財(cái)務(wù)報(bào)表并非按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定編制
D.注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)按照委托人指定的格式出具報(bào)告
【答案】D
二、多項(xiàng)選擇題
1.以下情形中，通常需要注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行變更驗(yàn)資的有（ ）。
A.企業(yè)因合并增加實(shí)收資本
B.企業(yè)將資本公積、盈余公積、未分配利潤(rùn)等轉(zhuǎn)為實(shí)收資本
C.企業(yè)注冊(cè)資本金額雖保持不變，但出資人和出資比例等發(fā)生變化
D.企業(yè)因吸收合并、派生分立、注銷股份等減少實(shí)收資本
【答案】ABD
【解析】一般而言，在以下情況需要注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行變更驗(yàn)資，（1）被審驗(yàn)單位出資者（包括原出資者和新出資者）新投入資本，增加實(shí)收資本（股本）；（2）被審驗(yàn)單位將資本公積、盈余公積、未分配利潤(rùn)等轉(zhuǎn)為實(shí)收資本（股本）；（3）出資者將其對(duì)被審驗(yàn)單位的債權(quán)轉(zhuǎn)為股權(quán)；（4）被審驗(yàn)單位由于合并增加實(shí)收資本（股本）；（5）被審驗(yàn)單位因吸收合并、派生分立、注銷股份等減少實(shí)收資本（股本）；（6）被審驗(yàn)單位整體改制。企業(yè)因出資者、出資比例等發(fā)生變化但注冊(cè)資本金額不變，而需要按照有關(guān)規(guī)定向企業(yè)登記主管機(jī)關(guān)審請(qǐng)辦理變更登記時(shí)，無(wú)須提交驗(yàn)資報(bào)告。
2.被審驗(yàn)單位的出資者以貨幣出資的，具體審驗(yàn)程序包括（?。?。
A.獲取截至驗(yàn)資報(bào)告日止的銀行對(duì)賬單，檢查與出資者出資貨幣相關(guān)的收款金額、幣種、日期等是否與收款憑證一致，并關(guān)注被審驗(yàn)單位與出資者的資金往來(lái)有無(wú)明顯異常情況
B.檢查收款憑證是否加蓋銀行受理章或轉(zhuǎn)訖章
C.直接從被審驗(yàn)單位開(kāi)戶銀行獲取加蓋其業(yè)務(wù)公章的銀行詢證函回函，檢查出資者是否繳存貨幣資金，金額是否與收款憑證一致
D.被審驗(yàn)單位為外商投資企業(yè)的，如果出資者將出資款直接匯入被審驗(yàn)單位在境外開(kāi)立的銀行賬戶，檢查被審驗(yàn)單位注冊(cè)地外匯管理部門(mén)的批準(zhǔn)文件
【答案】ACD
【解析】檢查收款憑證是否加蓋銀行收訖章或轉(zhuǎn)訖章是審驗(yàn)貨幣出資的重要程序，但一般無(wú)“受理章”這一提法。
3.被審驗(yàn)單位的出資者以實(shí)物出資的，具體審驗(yàn)程序包括（ ）。
A.監(jiān)盤(pán)實(shí)物數(shù)量并關(guān)注其狀況，驗(yàn)證其是否與實(shí)物出資清單一致
B.核對(duì)實(shí)物出資清單與注冊(cè)資本實(shí)收情況明細(xì)表或變更情況明細(xì)表是否相符
C.出資實(shí)物為房屋、建筑物的，檢查其平面圖、位置圖，驗(yàn)證其名稱、坐落地點(diǎn)、建筑結(jié)構(gòu)、竣工時(shí)間、已使用年限及作價(jià)依據(jù)是否符合協(xié)議、合同、章程的規(guī)定，檢查房地產(chǎn)證等產(chǎn)權(quán)證明
D.檢查實(shí)物是否辦理交接手續(xù)，交接清單是否得到出資者及被審驗(yàn)單位的確認(rèn)，實(shí)物的交付方式、交付時(shí)間、交付地點(diǎn)是否符合協(xié)議、合同、章程的規(guī)定
【答案】ABCD
【解析】上面四項(xiàng)都是實(shí)物出資的審驗(yàn)程序。出資者以實(shí)物出資的，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在出資者依法辦理財(cái)產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移手續(xù)后予以審驗(yàn)，交接手續(xù)在產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移手續(xù)之前辦理。
4.注冊(cè)會(huì)計(jì)師在出具簡(jiǎn)要財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)報(bào)告時(shí)，應(yīng)在審計(jì)報(bào)告中特別指明（?。?BR> A.指出簡(jiǎn)要財(cái)務(wù)報(bào)表所依據(jù)的已審計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)表
B.提及對(duì)已審計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)表出具的審計(jì)報(bào)告的日期和意見(jiàn)類型
C.簡(jiǎn)要財(cái)務(wù)報(bào)表中的信息是否在所有重大方面與其依據(jù)的已審計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)表一致
D.如對(duì)簡(jiǎn)要財(cái)務(wù)報(bào)表所依據(jù)的財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表了非無(wú)保留意見(jiàn)，還應(yīng)指明發(fā)表該意見(jiàn)的理由及其影響
【答案】ABCD
三、判斷題
1.甲公司申請(qǐng)取得一項(xiàng)土地使用權(quán)，已交納土地出讓金10000萬(wàn)元。并擬以此土地使用權(quán)與他人合資成立有限責(zé)任公司。根據(jù)甲公司向國(guó)土資源管理部門(mén)匯款的憑證、國(guó)有土地出讓合同、股東出資確認(rèn)函、國(guó)土資源管理部門(mén)收到款項(xiàng)的確認(rèn)函及在3個(gè)月內(nèi)向新設(shè)公司直接核發(fā)土地使用權(quán)證的承諾函，A注冊(cè)會(huì)計(jì)師在對(duì)該新設(shè)公司驗(yàn)資時(shí)確認(rèn)甲公司以土地使用權(quán)方式的出資（ ）。
【答案】×
【解析】出資者以實(shí)物、知識(shí)產(chǎn)權(quán)、土地使用權(quán)等非貨幣財(cái)產(chǎn)出資，應(yīng)進(jìn)行評(píng)估或價(jià)值鑒定，并辦理有關(guān)財(cái)產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移手續(xù)，否則拒絕出具驗(yàn)資報(bào)告并解除業(yè)務(wù)約定。P555
2.乙公司擬增加注冊(cè)資本500萬(wàn)元，某股東根據(jù)增資協(xié)議，投入了房屋資產(chǎn)200萬(wàn)元，但尚未辦理產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移手續(xù)。A注冊(cè)會(huì)計(jì)師予以驗(yàn)證確認(rèn)，并依據(jù)該股東出具的承諾函在驗(yàn)資報(bào)告說(shuō)明段中說(shuō)明該股東承諾在半年內(nèi)辦理過(guò)戶手續(xù)（?。?。
【答案】×
【解析】對(duì)實(shí)物出資須辦理過(guò)戶手續(xù)，但在驗(yàn)資時(shí)尚未辦妥的。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)拒絕出具驗(yàn)資報(bào)告并解除業(yè)務(wù)約定。
3.丙公司擬增加注冊(cè)資本3000萬(wàn)元。某股東根據(jù)增資協(xié)議，投入貨幣資金1000萬(wàn)元。A注冊(cè)會(huì)計(jì)師獲取并審驗(yàn)了丙公司提供的銀行收款憑證、銀行出具的確認(rèn)收訖1000萬(wàn)元投資款的詢證函回函，據(jù)以確認(rèn)該股東投入的貨幣資金已到位（?。?BR> 【答案】×
【解析】以貨幣出資的，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在檢查被審驗(yàn)單位開(kāi)戶銀行出具的收款憑證、對(duì)賬單（或具有同等證明效力的文件）及銀行函證回函等的基礎(chǔ)上審驗(yàn)出資者的實(shí)際出資金額。
4.丁公司將其一幢商用辦公樓按市場(chǎng)價(jià)值進(jìn)行評(píng)估，評(píng)估增值5000萬(wàn)元，并已作增加固定資產(chǎn)，增加資本公積的會(huì)計(jì)處理。經(jīng)股東會(huì)批準(zhǔn)，丁公司于年底將該評(píng)估增值形成的5000萬(wàn)元資本公積轉(zhuǎn)增注冊(cè)資本，A注冊(cè)會(huì)計(jì)師在驗(yàn)證相關(guān)資料后，確認(rèn)該項(xiàng)增資（?。?。 （2004年）
【答案】×
【解析】應(yīng)在審計(jì)的基礎(chǔ)審驗(yàn)其增資。丁公司的評(píng)估增值計(jì)入資本公積不符合企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)制度的規(guī)定，股東會(huì)無(wú)權(quán)批準(zhǔn)。
5.戊公司由于經(jīng)營(yíng)不善造成重大虧損，致使2002年12月31日的凈資產(chǎn)為－400萬(wàn)元。為改善財(cái)務(wù)狀況，緩解經(jīng)營(yíng)困難，戊公司股東約定用貨幣資金1000萬(wàn)元增加注冊(cè)資本。經(jīng)審驗(yàn)，A注冊(cè)會(huì)計(jì)師確認(rèn)戊公司新增注冊(cè)資本1000萬(wàn)元，并在驗(yàn)資報(bào)告說(shuō)明段中說(shuō)明戊公司由于虧損導(dǎo)致增資前的凈資產(chǎn)小于注冊(cè)資本（?。?。
【答案】√
【解析】如果出資者分期繳納注冊(cè)資本或增加注冊(cè)資本，注冊(cè)會(huì)計(jì)師僅對(duì)本期注冊(cè)資本的實(shí)收情況發(fā)表審驗(yàn)意見(jiàn)。被審驗(yàn)單位由于嚴(yán)重虧損而導(dǎo)致增資前的凈資產(chǎn)小于注冊(cè)資本，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)在驗(yàn)資報(bào)告的說(shuō)明段中予以反映。
6.外商投資企業(yè)投資者以進(jìn)口的實(shí)物資產(chǎn)投資的，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在驗(yàn)資時(shí)應(yīng)查明是否經(jīng)過(guò)資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)評(píng)估，并根據(jù)國(guó)有資產(chǎn)管理部門(mén)確認(rèn)的評(píng)估結(jié)果入賬（?。?。
【答案】×
【解析】以進(jìn)口實(shí)物資產(chǎn)出資的，應(yīng)經(jīng)過(guò)國(guó)家商檢部門(mén)或由其認(rèn)定的其他鑒定機(jī)構(gòu)辦理價(jià)值鑒定手續(xù)并出具《財(cái)產(chǎn)價(jià)值鑒定書(shū)》，如果鑒定價(jià)值與合同、協(xié)議、章程等規(guī)定的價(jià)格或原始發(fā)票價(jià)格發(fā)生差異，應(yīng)以鑒定價(jià)值為準(zhǔn)。
7.注冊(cè)會(huì)計(jì)師在對(duì)合同遵循情況出具審計(jì)報(bào)告時(shí)，應(yīng)當(dāng)在意見(jiàn)段中指明應(yīng)當(dāng)說(shuō)明被審計(jì)單位是否遵守了合同的特定條款（ ）。
【答案】√
【解析】注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)說(shuō)明被審計(jì)單位是否遵守了合同的特定條款。
四、簡(jiǎn)答題
丙企業(yè)系由甲公司（中方）與乙公司（外方）共同設(shè)立的中外合資企業(yè)。ABC會(huì)計(jì)師事務(wù)所接受委托，對(duì)丙企業(yè)股東的第二期出資進(jìn)行驗(yàn)證，A和B注冊(cè)會(huì)計(jì)師具體承辦驗(yàn)資業(yè)務(wù)。假定存在以下情況：（2005年）
（1）根據(jù)協(xié)議、合同和章程的規(guī)定，丙企業(yè)申請(qǐng)登記的注冊(cè)資本為3000萬(wàn)美元，甲公司和乙公司分別出資60%和40%，在2004年3月2日和2004年10月2日之前分兩期交納，每期交納各自出資額的50%。丙企業(yè)的記賬本位幣為人民幣。
（2）第一期出資已于2004年3月2日到位，其中，甲公司以經(jīng)評(píng)估確認(rèn)的土地使用權(quán)作價(jià)900萬(wàn)美元出資；乙公司以貨幣資金600萬(wàn)美元出資。上述出資已經(jīng)EFG會(huì)計(jì)師事務(wù)所驗(yàn)證，并于2004年3月2日出具了驗(yàn)資報(bào)告。
（3）第二期出資已于2004年10月2日到位，其中，甲公司以機(jī)器設(shè)備作價(jià)出資，經(jīng)評(píng)估確認(rèn)的機(jī)器設(shè)備價(jià)值為人民幣7500萬(wàn)元；乙公司以貨幣資金港幣4700萬(wàn)元出資。超出認(rèn)繳出資額的部分作為丙公司對(duì)股東的負(fù)債。美元對(duì)人民幣的合同約定匯率為1:8.23，出資當(dāng)月1日匯率為1:8.21，出資當(dāng)日匯率為1:8.24；美元對(duì)港幣的合同約定匯率為1:7.76，出資當(dāng)月1日匯率為1:7.74，出資當(dāng)日匯率為1:7.77。
要求：
（1）在驗(yàn)證第二期出資時(shí)，請(qǐng)簡(jiǎn)要回答A和B注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施哪些程序以關(guān)注第一期注冊(cè)資本的實(shí)收情況；
【答案】（1）查閱前期驗(yàn)資報(bào)告；關(guān)注被審驗(yàn)單位與其關(guān)聯(lián)方的有關(guān)往來(lái)款項(xiàng)有無(wú)明顯異常情況；查閱近期財(cái)務(wù)報(bào)表和審計(jì)報(bào)告，關(guān)注被審驗(yàn)單位是否存在由于嚴(yán)重虧損而導(dǎo)致增資前的凈資產(chǎn)小于注冊(cè)資本、實(shí)收資本的情況。
（2）在驗(yàn)證第二期出資后，請(qǐng)代A和B注冊(cè)會(huì)計(jì)師編制驗(yàn)資報(bào)告的意見(jiàn)段；
【答案】（2）根據(jù)協(xié)議和章程的規(guī)定，丙公司申請(qǐng)登記的注冊(cè)資本為3 000萬(wàn)美元，由甲公司和乙公司在2004年3月2日和2004年10月2日之前分兩期交納。本期出資為第二期，應(yīng)于2004年10月2日之前繳足。經(jīng)我們審驗(yàn)，截至2004年10月2日止，貴公司已收到甲公司、乙公司第二期繳納的注冊(cè)資本1 500萬(wàn)美元 （一仟伍佰萬(wàn)美元）。各股東以貨幣出資600萬(wàn)美元，機(jī)器設(shè)備出資900萬(wàn)美元。