國家稅務(wù)總局2007年2月發(fā)布了《企業(yè)所得稅匯算清繳納稅申報鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則（試行）》（國稅發(fā)〔2007〕10號，以下簡稱《匯算清繳業(yè)務(wù)準(zhǔn)則》）和《企業(yè)財產(chǎn)損失所得稅稅前扣除鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則（試行）》（國稅發(fā)〔2007〕9號，以下簡稱《損失業(yè)務(wù)準(zhǔn)則》）（對兩個準(zhǔn)則以下簡稱《注冊稅務(wù)師鑒證準(zhǔn)則》），引起了注稅行業(yè)的廣泛關(guān)注。財政部在2006年發(fā)布《中國注冊會計師鑒證業(yè)務(wù)基本準(zhǔn)則》（財會〔2006〕4號）（以下簡稱《注冊會計師鑒證準(zhǔn)則》），《注冊稅務(wù)師鑒證準(zhǔn)則》和《注冊會計師鑒證準(zhǔn)則》都圍繞鑒證業(yè)務(wù)作了相關(guān)規(guī)定，但兩者在鑒證業(yè)務(wù)，鑒證標(biāo)準(zhǔn)特征，鑒證證據(jù)，鑒證目的、目標(biāo)和范圍等方面仍存在差異。本報約請專業(yè)人士對兩者差異進行系統(tǒng)解析，以澄清業(yè)內(nèi)一些錯誤理解，指導(dǎo)稅務(wù)師正確執(zhí)業(yè)。
《注冊稅務(wù)師鑒證準(zhǔn)則》和《注冊會計師鑒證準(zhǔn)則》都對鑒證業(yè)務(wù)的內(nèi)容作出了規(guī)定，雖然都叫鑒證業(yè)務(wù)，且主要證據(jù)來源都是會計資料，但是兩類鑒證業(yè)務(wù)是有本質(zhì)區(qū)別的。
鑒證業(yè)務(wù)的內(nèi)涵不同
注冊會計師鑒證業(yè)務(wù)
《中國注冊會計師鑒證業(yè)務(wù)基本準(zhǔn)則》（財會〔2006〕4號）第二條規(guī)定，鑒證業(yè)務(wù)包括歷史財務(wù)信息審計業(yè)務(wù)、歷史財務(wù)信息審閱業(yè)務(wù)和其他鑒證業(yè)務(wù)。第五條規(guī)定，鑒證業(yè)務(wù)是指注冊會計師對鑒證對象信息提出結(jié)論，以增強除責(zé)任方之外的預(yù)期使用者對鑒證對象信息信任程度的業(yè)務(wù)。
根據(jù)上述規(guī)定，注冊會計師的鑒證業(yè)務(wù)內(nèi)容，包括鑒證業(yè)務(wù)和其他鑒證業(yè)務(wù)等兩個方面。一是審計、驗資、審核、審閱等鑒證業(yè)務(wù)；二是審閱、預(yù)測性財務(wù)信息審核、內(nèi)部控制審核等其他鑒證業(yè)務(wù)。
從注冊會計師實際開展的鑒證業(yè)務(wù)來看，主要有四個類型：一是審查企業(yè)財務(wù)會計報告，出具審計報告；二是驗證企業(yè)資本，出具驗資報告；三是辦理企業(yè)合并、分立、清算事宜中的審計業(yè)務(wù)，出具有關(guān)報告；四是法律、行政法規(guī)規(guī)定的其他審計業(yè)務(wù)。
注冊稅務(wù)師鑒證業(yè)務(wù)和差異分析《注冊稅務(wù)師鑒證準(zhǔn)則》
規(guī)定，所得稅匯算鑒證是指，稅務(wù)師事務(wù)所接受委托對企業(yè)所得稅匯算清繳納稅申報的信息實施必要審核程序，并出具鑒證報告，以提高稅務(wù)機關(guān)對該項信息信任程度的一種業(yè)務(wù)。
財產(chǎn)損失鑒證是指，稅務(wù)師事務(wù)所接受委托對企業(yè)財產(chǎn)損失所得稅稅前扣除的信息實施必要的審核程序，并出具鑒證報告，以提高稅務(wù)機關(guān)對該項信息信任程度的一種業(yè)務(wù)。
根據(jù)上述規(guī)定，注冊稅務(wù)師的鑒證業(yè)務(wù)內(nèi)容，是指納稅申報事項的審核鑒證，而不包括審計、驗資、審核、審閱、預(yù)測性財務(wù)信息審核、內(nèi)部控制審核等鑒證業(yè)務(wù)。
從注冊稅務(wù)師現(xiàn)在已開展的鑒證業(yè)務(wù)來看，主要有：所得稅匯算鑒證、財產(chǎn)損失鑒證，將要開展的還有土地增值稅清算鑒證、變更或注銷清算鑒證等業(yè)務(wù)。涉稅鑒證業(yè)務(wù)的類型，主要是按稅種來劃分的。即使按照鑒證對象或其他標(biāo)準(zhǔn)來劃分，注冊稅務(wù)師的鑒證業(yè)務(wù)類型與注冊會計師的鑒證業(yè)務(wù)類型也是不同的。
鑒證業(yè)務(wù)的對象不同
《注冊會計師鑒證準(zhǔn)則》規(guī)定的鑒證對象
《中國注冊會計師鑒證業(yè)務(wù)基本準(zhǔn)則》（財會〔2006〕4號）第二十一條規(guī)定，鑒證對象與鑒證對象信息具有多種形式，主要包括：當(dāng)鑒證對象為財務(wù)業(yè)績或狀況時（如歷史或預(yù)測的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量），鑒證對象信息是財務(wù)報表；當(dāng)鑒證對象為非財務(wù)業(yè)績或狀況時（如企業(yè)的運營情況），鑒證對象信息可能是反映效率或效果的關(guān)鍵指標(biāo)；當(dāng)鑒證對象為物理特征時（如設(shè)備的生產(chǎn)能力），鑒證對象信息可能是有關(guān)鑒證對象物理特征的說明文件；當(dāng)鑒證對象為某種系統(tǒng)和過程時（如企業(yè)的內(nèi)部控制或信息技術(shù)系統(tǒng)），鑒證對象信息可能是關(guān)于其有效性的認(rèn)定；當(dāng)鑒證對象為一種行為時（如遵守法律法規(guī)的情況），鑒證對象信息可能是對法律法規(guī)遵守情況或執(zhí)行效果的聲明。
《注冊稅務(wù)師鑒證準(zhǔn)則》
規(guī)定的鑒證對象在《匯算清繳業(yè)務(wù)準(zhǔn)則》
和《損失業(yè)務(wù)準(zhǔn)則》的總則（五）中，對企業(yè)所得稅匯算清繳（財產(chǎn)損失）的鑒證對象作出了規(guī)定。以《匯算清繳業(yè)務(wù)準(zhǔn)則》的總則條款為例，講解有關(guān)內(nèi)容。具體內(nèi)容是：所得稅匯算鑒證的鑒證對象是，與企業(yè)所得稅匯算清繳納稅申報相關(guān)的會計資料和納稅資料等可以收集、識別和評價的證據(jù)及信息。具體包括企業(yè)會計資料及會計處理、財務(wù)狀況及財務(wù)報表、納稅資料及稅務(wù)處理、有關(guān)文件及證明材料等。
1.匯算清繳鑒證對象內(nèi)容的含義
鑒證對象或稱鑒證對象的內(nèi)容，是指匯算清繳的狀況。與匯算清繳有關(guān)的鑒證對象如：本年經(jīng)營成果、以前年度尚未彌補虧損的狀況、免稅狀況、技術(shù)開發(fā)費發(fā)生狀況、購置國產(chǎn)設(shè)備狀況等內(nèi)容。簡單地說，就是《企業(yè)所得稅年度納稅申報表》及附表所涉及的內(nèi)容。根據(jù)《注冊稅務(wù)師鑒證準(zhǔn)則》規(guī)定，鑒證對象包括收入總額、成本費用、資產(chǎn)及負(fù)債、納稅調(diào)整、應(yīng)納稅所得額和應(yīng)納所得稅額等內(nèi)容。
2.財產(chǎn)損失鑒證對象內(nèi)容的含義
鑒證對象或稱鑒證對象的內(nèi)容，是指財產(chǎn)損失的狀況。財產(chǎn)損失有關(guān)的鑒證對象如：各類財產(chǎn)損失狀況、稅前扣除年度選擇狀況等內(nèi)容。
（1）內(nèi)資企業(yè)一般財產(chǎn)損失的鑒證對象《企業(yè)財產(chǎn)損失所得稅前扣除管理辦法》（國家稅務(wù)總局令〔2005〕第13號）第三條對內(nèi)資企業(yè)財產(chǎn)損失對象作出了規(guī)定，企業(yè)的各項財產(chǎn)損失，按財產(chǎn)的性質(zhì)分為貨幣資金損失、壞賬損失、存貨損失、投資轉(zhuǎn)讓或清算損失、固定資產(chǎn)損失、在建工程和工程物資損失、無形資產(chǎn)損失和其他資產(chǎn)損失；按申報扣除程序分為自行申報扣除財產(chǎn)損失和經(jīng)審批扣除財產(chǎn)損失；按損失原因分為正常損失（包括正常轉(zhuǎn)讓、報廢、清理等）、非正常損失（包括因戰(zhàn)爭、自然災(zāi)害等不可抗力造成損失，因人為管理責(zé)任毀損、被盜造成損失，政策因素造成損失等）、發(fā)生改組等評估損失和永久實質(zhì)性損害。
（2）金融企業(yè)呆賬損失的鑒證對象
符合《金融企業(yè)呆賬損失稅前扣除管理辦法》（國家稅務(wù)總局令〔2002〕第4號）規(guī)定的金融企業(yè)呆賬損失，是第二類財產(chǎn)損失的鑒證對象?！督鹑谄髽I(yè)呆賬損失稅前扣除管理辦法》第二條規(guī)定，金融企業(yè)經(jīng)采取所有可能的措施和實施必要的程序之后，符合文件規(guī)定條件的債權(quán)或者股權(quán)，可以作為呆賬在企業(yè)所得稅前扣除。
（3）停止實物分房后的出售住房損失的鑒證對象
符合國家稅務(wù)總局《關(guān)于企業(yè)住房制度改革中涉及的若干所得稅業(yè)務(wù)問題的通知》（國稅發(fā)〔2001〕39號）規(guī)定的停止實物分房后的住房損失，是第三類財產(chǎn)損失的鑒證對象。財產(chǎn)損失除國家稅務(wù)總局令〔2005〕第13號和國家稅務(wù)總局令〔2002〕第4號兩類財產(chǎn)損失外，還包括停止實物分房后的出售住房損失。
鑒證對象的差異分析通過對《注冊稅務(wù)師鑒證準(zhǔn)則》和《注冊會計師鑒證準(zhǔn)則》兩個準(zhǔn)則有關(guān)鑒證對象規(guī)定分析比較可以看出，兩個準(zhǔn)則所規(guī)定的鑒證對象有兩層含義，一是鑒證對象的內(nèi)容，二是鑒證對象的形式。這里僅就鑒證對象的內(nèi)容進行對比，對于鑒證對象的形式或鑒證對象信息的差異，將另文進行分析。
1.鑒證對象的具體內(nèi)容不同《注冊稅務(wù)師鑒證準(zhǔn)則》和《注冊會計師鑒證準(zhǔn)則》所規(guī)定的鑒證對象都具有多樣性的特征，但具體內(nèi)容是不同的?！蹲詴嫀熻b證準(zhǔn)則》所列舉的鑒證對象有五大類，前四類都不屬于涉稅鑒證對象，只有第五類中包括涉稅鑒證對象，而且不限于涉稅鑒證對象?！蹲远悇?wù)師鑒證準(zhǔn)則》所規(guī)定的都屬于涉稅鑒證對象，而且僅限于涉稅鑒證對象。
2.鑒證對象設(shè)定的依據(jù)不同《注冊會計師鑒證準(zhǔn)則》所規(guī)定的鑒證對象有的是基于會計法規(guī)和審計法規(guī)設(shè)立的，有的是基于委托行為即非法定行為設(shè)立；《注冊稅務(wù)師鑒證準(zhǔn)則》的鑒證對象是依據(jù)稅法設(shè)定的，非經(jīng)法定程序不得設(shè)立涉稅鑒證對象。
《注冊稅務(wù)師鑒證準(zhǔn)則》和《注冊會計師鑒證準(zhǔn)則》都對鑒證業(yè)務(wù)的內(nèi)容作出了規(guī)定，雖然都叫鑒證業(yè)務(wù)，且主要證據(jù)來源都是會計資料，但是兩類鑒證業(yè)務(wù)是有本質(zhì)區(qū)別的。
鑒證業(yè)務(wù)的內(nèi)涵不同
注冊會計師鑒證業(yè)務(wù)
《中國注冊會計師鑒證業(yè)務(wù)基本準(zhǔn)則》（財會〔2006〕4號）第二條規(guī)定，鑒證業(yè)務(wù)包括歷史財務(wù)信息審計業(yè)務(wù)、歷史財務(wù)信息審閱業(yè)務(wù)和其他鑒證業(yè)務(wù)。第五條規(guī)定，鑒證業(yè)務(wù)是指注冊會計師對鑒證對象信息提出結(jié)論，以增強除責(zé)任方之外的預(yù)期使用者對鑒證對象信息信任程度的業(yè)務(wù)。
根據(jù)上述規(guī)定，注冊會計師的鑒證業(yè)務(wù)內(nèi)容，包括鑒證業(yè)務(wù)和其他鑒證業(yè)務(wù)等兩個方面。一是審計、驗資、審核、審閱等鑒證業(yè)務(wù)；二是審閱、預(yù)測性財務(wù)信息審核、內(nèi)部控制審核等其他鑒證業(yè)務(wù)。
從注冊會計師實際開展的鑒證業(yè)務(wù)來看，主要有四個類型：一是審查企業(yè)財務(wù)會計報告，出具審計報告；二是驗證企業(yè)資本，出具驗資報告；三是辦理企業(yè)合并、分立、清算事宜中的審計業(yè)務(wù)，出具有關(guān)報告；四是法律、行政法規(guī)規(guī)定的其他審計業(yè)務(wù)。
注冊稅務(wù)師鑒證業(yè)務(wù)和差異分析《注冊稅務(wù)師鑒證準(zhǔn)則》
規(guī)定，所得稅匯算鑒證是指，稅務(wù)師事務(wù)所接受委托對企業(yè)所得稅匯算清繳納稅申報的信息實施必要審核程序，并出具鑒證報告，以提高稅務(wù)機關(guān)對該項信息信任程度的一種業(yè)務(wù)。
財產(chǎn)損失鑒證是指，稅務(wù)師事務(wù)所接受委托對企業(yè)財產(chǎn)損失所得稅稅前扣除的信息實施必要的審核程序，并出具鑒證報告，以提高稅務(wù)機關(guān)對該項信息信任程度的一種業(yè)務(wù)。
根據(jù)上述規(guī)定，注冊稅務(wù)師的鑒證業(yè)務(wù)內(nèi)容，是指納稅申報事項的審核鑒證，而不包括審計、驗資、審核、審閱、預(yù)測性財務(wù)信息審核、內(nèi)部控制審核等鑒證業(yè)務(wù)。
從注冊稅務(wù)師現(xiàn)在已開展的鑒證業(yè)務(wù)來看，主要有：所得稅匯算鑒證、財產(chǎn)損失鑒證，將要開展的還有土地增值稅清算鑒證、變更或注銷清算鑒證等業(yè)務(wù)。涉稅鑒證業(yè)務(wù)的類型，主要是按稅種來劃分的。即使按照鑒證對象或其他標(biāo)準(zhǔn)來劃分，注冊稅務(wù)師的鑒證業(yè)務(wù)類型與注冊會計師的鑒證業(yè)務(wù)類型也是不同的。
鑒證業(yè)務(wù)的對象不同
《注冊會計師鑒證準(zhǔn)則》規(guī)定的鑒證對象
《中國注冊會計師鑒證業(yè)務(wù)基本準(zhǔn)則》（財會〔2006〕4號）第二十一條規(guī)定，鑒證對象與鑒證對象信息具有多種形式，主要包括：當(dāng)鑒證對象為財務(wù)業(yè)績或狀況時（如歷史或預(yù)測的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量），鑒證對象信息是財務(wù)報表；當(dāng)鑒證對象為非財務(wù)業(yè)績或狀況時（如企業(yè)的運營情況），鑒證對象信息可能是反映效率或效果的關(guān)鍵指標(biāo)；當(dāng)鑒證對象為物理特征時（如設(shè)備的生產(chǎn)能力），鑒證對象信息可能是有關(guān)鑒證對象物理特征的說明文件；當(dāng)鑒證對象為某種系統(tǒng)和過程時（如企業(yè)的內(nèi)部控制或信息技術(shù)系統(tǒng)），鑒證對象信息可能是關(guān)于其有效性的認(rèn)定；當(dāng)鑒證對象為一種行為時（如遵守法律法規(guī)的情況），鑒證對象信息可能是對法律法規(guī)遵守情況或執(zhí)行效果的聲明。
《注冊稅務(wù)師鑒證準(zhǔn)則》
規(guī)定的鑒證對象在《匯算清繳業(yè)務(wù)準(zhǔn)則》
和《損失業(yè)務(wù)準(zhǔn)則》的總則（五）中，對企業(yè)所得稅匯算清繳（財產(chǎn)損失）的鑒證對象作出了規(guī)定。以《匯算清繳業(yè)務(wù)準(zhǔn)則》的總則條款為例，講解有關(guān)內(nèi)容。具體內(nèi)容是：所得稅匯算鑒證的鑒證對象是，與企業(yè)所得稅匯算清繳納稅申報相關(guān)的會計資料和納稅資料等可以收集、識別和評價的證據(jù)及信息。具體包括企業(yè)會計資料及會計處理、財務(wù)狀況及財務(wù)報表、納稅資料及稅務(wù)處理、有關(guān)文件及證明材料等。
1.匯算清繳鑒證對象內(nèi)容的含義
鑒證對象或稱鑒證對象的內(nèi)容，是指匯算清繳的狀況。與匯算清繳有關(guān)的鑒證對象如：本年經(jīng)營成果、以前年度尚未彌補虧損的狀況、免稅狀況、技術(shù)開發(fā)費發(fā)生狀況、購置國產(chǎn)設(shè)備狀況等內(nèi)容。簡單地說，就是《企業(yè)所得稅年度納稅申報表》及附表所涉及的內(nèi)容。根據(jù)《注冊稅務(wù)師鑒證準(zhǔn)則》規(guī)定，鑒證對象包括收入總額、成本費用、資產(chǎn)及負(fù)債、納稅調(diào)整、應(yīng)納稅所得額和應(yīng)納所得稅額等內(nèi)容。
2.財產(chǎn)損失鑒證對象內(nèi)容的含義
鑒證對象或稱鑒證對象的內(nèi)容，是指財產(chǎn)損失的狀況。財產(chǎn)損失有關(guān)的鑒證對象如：各類財產(chǎn)損失狀況、稅前扣除年度選擇狀況等內(nèi)容。
（1）內(nèi)資企業(yè)一般財產(chǎn)損失的鑒證對象《企業(yè)財產(chǎn)損失所得稅前扣除管理辦法》（國家稅務(wù)總局令〔2005〕第13號）第三條對內(nèi)資企業(yè)財產(chǎn)損失對象作出了規(guī)定，企業(yè)的各項財產(chǎn)損失，按財產(chǎn)的性質(zhì)分為貨幣資金損失、壞賬損失、存貨損失、投資轉(zhuǎn)讓或清算損失、固定資產(chǎn)損失、在建工程和工程物資損失、無形資產(chǎn)損失和其他資產(chǎn)損失；按申報扣除程序分為自行申報扣除財產(chǎn)損失和經(jīng)審批扣除財產(chǎn)損失；按損失原因分為正常損失（包括正常轉(zhuǎn)讓、報廢、清理等）、非正常損失（包括因戰(zhàn)爭、自然災(zāi)害等不可抗力造成損失，因人為管理責(zé)任毀損、被盜造成損失，政策因素造成損失等）、發(fā)生改組等評估損失和永久實質(zhì)性損害。
（2）金融企業(yè)呆賬損失的鑒證對象
符合《金融企業(yè)呆賬損失稅前扣除管理辦法》（國家稅務(wù)總局令〔2002〕第4號）規(guī)定的金融企業(yè)呆賬損失，是第二類財產(chǎn)損失的鑒證對象?！督鹑谄髽I(yè)呆賬損失稅前扣除管理辦法》第二條規(guī)定，金融企業(yè)經(jīng)采取所有可能的措施和實施必要的程序之后，符合文件規(guī)定條件的債權(quán)或者股權(quán)，可以作為呆賬在企業(yè)所得稅前扣除。
（3）停止實物分房后的出售住房損失的鑒證對象
符合國家稅務(wù)總局《關(guān)于企業(yè)住房制度改革中涉及的若干所得稅業(yè)務(wù)問題的通知》（國稅發(fā)〔2001〕39號）規(guī)定的停止實物分房后的住房損失，是第三類財產(chǎn)損失的鑒證對象。財產(chǎn)損失除國家稅務(wù)總局令〔2005〕第13號和國家稅務(wù)總局令〔2002〕第4號兩類財產(chǎn)損失外，還包括停止實物分房后的出售住房損失。
鑒證對象的差異分析通過對《注冊稅務(wù)師鑒證準(zhǔn)則》和《注冊會計師鑒證準(zhǔn)則》兩個準(zhǔn)則有關(guān)鑒證對象規(guī)定分析比較可以看出，兩個準(zhǔn)則所規(guī)定的鑒證對象有兩層含義，一是鑒證對象的內(nèi)容，二是鑒證對象的形式。這里僅就鑒證對象的內(nèi)容進行對比，對于鑒證對象的形式或鑒證對象信息的差異，將另文進行分析。
1.鑒證對象的具體內(nèi)容不同《注冊稅務(wù)師鑒證準(zhǔn)則》和《注冊會計師鑒證準(zhǔn)則》所規(guī)定的鑒證對象都具有多樣性的特征，但具體內(nèi)容是不同的?！蹲詴嫀熻b證準(zhǔn)則》所列舉的鑒證對象有五大類，前四類都不屬于涉稅鑒證對象，只有第五類中包括涉稅鑒證對象，而且不限于涉稅鑒證對象?！蹲远悇?wù)師鑒證準(zhǔn)則》所規(guī)定的都屬于涉稅鑒證對象，而且僅限于涉稅鑒證對象。
2.鑒證對象設(shè)定的依據(jù)不同《注冊會計師鑒證準(zhǔn)則》所規(guī)定的鑒證對象有的是基于會計法規(guī)和審計法規(guī)設(shè)立的，有的是基于委托行為即非法定行為設(shè)立；《注冊稅務(wù)師鑒證準(zhǔn)則》的鑒證對象是依據(jù)稅法設(shè)定的，非經(jīng)法定程序不得設(shè)立涉稅鑒證對象。