自2004年4月1日起，審計(jì)署機(jī)關(guān)及派出，派駐機(jī)構(gòu)試行《審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量控制辦法（試行）》（審計(jì)署令第6號(hào)，以下簡(jiǎn)稱6號(hào)令）。6號(hào)令中的有關(guān)規(guī)定與審計(jì)署以前發(fā)布的有關(guān)準(zhǔn)則、規(guī)定不一致的，按照6號(hào)令執(zhí)行。同時(shí)，地方審計(jì)機(jī)關(guān)可以根據(jù)具體情況確定6號(hào)令的試行范圍。6號(hào)令取消了原來的審計(jì)意見書、審計(jì)建議書，而審計(jì)報(bào)告、審計(jì)決定書和移送處理書是審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)外出具的主要法律文書。其中，按照6號(hào)令的規(guī)定，審計(jì)報(bào)告是審計(jì)機(jī)關(guān)實(shí)施審計(jì)后，對(duì)被審計(jì)單位的財(cái)政收支、財(cái)務(wù)收支的真實(shí)、合法、效益發(fā)表審計(jì)意見的書面文書，是審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)外發(fā)布的審計(jì)法律文書（原來是審計(jì)組提交給審計(jì)機(jī)關(guān)的內(nèi)部文書）。
在實(shí)際的審計(jì)工作中，審計(jì)人員按照6號(hào)令編寫審計(jì)報(bào)告時(shí)常常出現(xiàn)一些困惑不解之處，許多讀者紛紛來信詢問。為此，《中國審計(jì)》雜志問帶著讀者朋友們關(guān)心的有關(guān)問題，請(qǐng)參加起草6號(hào)令工作的審計(jì)署法制司答處長作了專業(yè)解答。
問：6號(hào)令中規(guī)定的審計(jì)報(bào)告內(nèi)容與《審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)報(bào)告編審準(zhǔn)則》（審計(jì)署令第2號(hào)，以下簡(jiǎn)稱原準(zhǔn)則）中的相關(guān)規(guī)定有哪些異同?
答：6號(hào)令規(guī)定的審計(jì)報(bào)告的內(nèi)容包括：1．審計(jì)依據(jù)。即實(shí)施審計(jì)所依據(jù)的審計(jì)法等法律法規(guī)的具體條款，原準(zhǔn)則無此規(guī)定；2．被審計(jì)單位的基本情況。包括被審計(jì)單位的經(jīng)濟(jì)性質(zhì)、管理體制、財(cái)政財(cái)務(wù)隸屬關(guān)系或國有資產(chǎn)監(jiān)督管理關(guān)系，以及財(cái)政收支、財(cái)務(wù)收支狀況等，與原準(zhǔn)則相同；3．被審計(jì)單位的會(huì)計(jì)責(zé)任。一般表述為被審計(jì)單位應(yīng)對(duì)其提供的與審計(jì)相關(guān)的會(huì)計(jì)資料、其他證明材料的真實(shí)性和完整性負(fù)責(zé)，與原準(zhǔn)則基本相同；4．實(shí)施審計(jì)的基本情況。一般包括審計(jì)范圍、審計(jì)方法和審計(jì)實(shí)施的起止時(shí)間，與原準(zhǔn)則基本相同；5．審計(jì)評(píng)價(jià)意見。對(duì)被審計(jì)單位財(cái)政收支、財(cái)務(wù)收支真實(shí)、合法和效益情況發(fā)表評(píng)價(jià)意見，與原準(zhǔn)則相同；6．審計(jì)查出的被審計(jì)單位違反國家規(guī)定的財(cái)政收支、財(cái)務(wù)收支行為的事實(shí)和定性、處理、處罰決定以及法律、法規(guī)、規(guī)章依據(jù)，有關(guān)移送處理的決定。與原準(zhǔn)則的規(guī)定明顯不同，原準(zhǔn)則只要求列出事實(shí)和法律規(guī)定，不要求列出處理處罰決定；7．必要時(shí)可以對(duì)被審計(jì)單位提出改進(jìn)財(cái)政收支、財(cái)務(wù)收支管理的意見和建議，與原準(zhǔn)則基本相同。
此外，審計(jì)報(bào)告的格式標(biāo)準(zhǔn)要按照2004年3月22日《審計(jì)署辦公廳關(guān)于印發(fā)<審計(jì)報(bào)告>文書格式標(biāo)準(zhǔn)的通知》（審辦辦發(fā)〔2004〕44號(hào)）執(zhí)行，該文件與6號(hào)令的不同之處在于將審計(jì)機(jī)關(guān)印章和簽發(fā)日期從封面移至正文之后，為的是消除編造《審計(jì)報(bào)告》的隱患。
問：審計(jì)決定是對(duì)被審計(jì)單位做出的處理處罰決定。為了體現(xiàn)審計(jì)報(bào)告的全面性，審計(jì)報(bào)告中包含了處理處罰決定的內(nèi)容。由此一來，審計(jì)機(jī)關(guān)在做出審計(jì)報(bào)告時(shí)，是否可以不再出具審計(jì)決定書?
答：不可以。因?yàn)閷徲?jì)報(bào)告與審計(jì)決定書的性質(zhì)截然不同，（審計(jì)報(bào)告不僅僅是送發(fā)被審計(jì)單位，所以包含的內(nèi)容應(yīng)當(dāng)較為全面），審計(jì)報(bào)告沒有執(zhí)行性，而審計(jì)決定書具有執(zhí)行性。當(dāng)被審計(jì)單位不執(zhí)行審計(jì)決定時(shí)，審計(jì)機(jī)關(guān)可以申請(qǐng)法院強(qiáng)制其執(zhí)行審計(jì)決定；但是當(dāng)被審計(jì)單位不執(zhí)行審計(jì)報(bào)告時(shí)，由于審計(jì)報(bào)告不具有強(qiáng)制執(zhí)行性，所以審計(jì)機(jī)關(guān)無法申請(qǐng)法院強(qiáng)制被審計(jì)單位執(zhí)行審計(jì)報(bào)告。因此，對(duì)被審計(jì)單位給予處理處罰時(shí)，除了出具審計(jì)報(bào)告外，還要出具審計(jì)決定書。當(dāng)然，如果被審計(jì)單位沒有違法違規(guī)問題而無需處理處罰時(shí)，則不再出具審計(jì)決定書。
問：審計(jì)機(jī)關(guān)在對(duì)被審計(jì)單位做出處理處罰時(shí)，常會(huì)涉及到適用《審計(jì)法》以外的相關(guān)行業(yè)的法律法規(guī)和規(guī)定等，那么審計(jì)機(jī)關(guān)有沒有對(duì)其他法律的執(zhí)法主體資格?編寫審計(jì)報(bào)告、做出審計(jì)決定時(shí)，如何引用法律法規(guī)?
答：根據(jù)《審計(jì)法》第四十四條、第四十五條和《審計(jì)法實(shí)施條例》第四條的規(guī)定，審計(jì)機(jī)關(guān)可以依照有關(guān)法律、法規(guī)和國家其他有關(guān)財(cái)政收支、財(cái)務(wù)收支的規(guī)定進(jìn)行處理、處罰。此時(shí)，審計(jì)機(jī)關(guān)就成為有關(guān)法律、法規(guī)和國家其他有關(guān)財(cái)政收支、財(cái)務(wù)收支規(guī)定的執(zhí)法主體。同時(shí)，有關(guān)法律、法規(guī)和國家其他有關(guān)財(cái)政收支、財(cái)務(wù)收支的規(guī)定就成為審計(jì)機(jī)關(guān)進(jìn)行處理處罰的準(zhǔn)據(jù)法。比如，審計(jì)機(jī)關(guān)可依照有關(guān)財(cái)政、財(cái)務(wù)收支的法律、法規(guī)等規(guī)定的處罰幅度、數(shù)額進(jìn)行罰款。若審計(jì)法不這樣規(guī)定，則審計(jì)機(jī)關(guān)就無法發(fā)揮作用。審計(jì)法的規(guī)定是法律適用的規(guī)范，只起指引作用，不是審計(jì)機(jī)關(guān)處理處罰的準(zhǔn)據(jù)法，類似于國際私法上的沖突規(guī)范，如“不動(dòng)產(chǎn)繼承依不動(dòng)產(chǎn)所在地法”，“離婚依法院所在地法”等。當(dāng)然，審計(jì)機(jī)關(guān)必須在法定職權(quán)范圍內(nèi)做出處理處罰。例如，審計(jì)機(jī)關(guān)的處理權(quán)有責(zé)令限期繳納收入、責(zé)令退還資產(chǎn)、責(zé)令退還違法所得、責(zé)令調(diào)賬等；審計(jì)機(jī)關(guān)的處罰權(quán)有警告或通報(bào)批評(píng)、罰款、沒收違法所得等。審計(jì)機(jī)關(guān)沒有吊銷營業(yè)執(zhí)照權(quán)、行政拘留權(quán)、責(zé)令停產(chǎn)停業(yè)權(quán)。
編寫審計(jì)報(bào)告、做出審計(jì)決定要引用行為發(fā)生時(shí)的有效文件，行為發(fā)生時(shí)還未生效的文件或者已廢止的文件不能引用。引用規(guī)定要具體，有名稱，有條款，有內(nèi)容。規(guī)章以下的文件還要引出文號(hào)，以便于查閱。如《貸款通則》（銀發(fā)〔1995〕217號(hào)），《貸款通則》（1996年中國人民銀行令第2號(hào)）。有些法規(guī)修改較快，如《外匯管理?xiàng)l例》，1996年1月國務(wù)院發(fā)布，1997年1月就修改了，所以引用法律法規(guī)時(shí)要注意其時(shí)效性。此外，審計(jì)人員在審計(jì)執(zhí)法中，還要注意審計(jì)藝術(shù)。如說話要講究說話藝術(shù)，有禮貌，擺事實(shí)，講道理，以理服人，謙虛謹(jǐn)慎，不卑不亢。要認(rèn)真聽取被審計(jì)單位的陳述和意見，做好解釋說明工作，盡量使被審計(jì)單位能夠接受。
問：審計(jì)機(jī)關(guān)為審計(jì)出的問題進(jìn)行定性或做出相關(guān)的處理處罰時(shí)，有時(shí)會(huì)遇到針對(duì)某一問題適用的法律、法規(guī)和規(guī)定出現(xiàn)表述不一致的現(xiàn)象，此時(shí)應(yīng)如何適用法律?當(dāng)發(fā)現(xiàn)所適用法律的有關(guān)規(guī)定模糊時(shí)，又應(yīng)該怎么辦?
答：這也就是平常所說的法律（廣義）“打架”的問題。對(duì)此，審計(jì)機(jī)關(guān)要按照《中華人民共和國立法法》第五章“適用與備案”辦理?？偟脑瓌t是：縱向規(guī)定之間不一致時(shí)，上位法優(yōu)于下位法；橫向規(guī)定之間不一致時(shí)，提交有權(quán)機(jī)關(guān)裁決。具體規(guī)定如下：
1．憲法具有的法律效力，一切法律、行政法規(guī)、地方性法規(guī)、自治條例和單行條例、規(guī)章都不得同憲法相抵觸。法律的效力高于行政法規(guī)、地方性法規(guī)、規(guī)章，行政法規(guī)的效力高于地方性法規(guī)、規(guī)章。地方性法規(guī)的效力高于本級(jí)和下級(jí)地方政府規(guī)章，省、自治區(qū)的人民政府制定的規(guī)章的效力高于本行政區(qū)域內(nèi)的較大的市的人民政府制定的規(guī)章。部門規(guī)章之間、部門規(guī)章與地方政府規(guī)章之間具有同等效力，在各自的權(quán)限范圍內(nèi)施行。
2．自治條例和單行條例依法對(duì)法律、行政法規(guī)、地方性法規(guī)作變通規(guī)定的，在本自治地方適用自治條例和單行條例的規(guī)定。
3．經(jīng)濟(jì)特區(qū)法規(guī)根據(jù)授權(quán)對(duì)法律、行政法規(guī)、地方性法規(guī)作變通規(guī)定的，在本經(jīng)濟(jì)特區(qū)適用經(jīng)濟(jì)特區(qū)法規(guī)的規(guī)定。
4．同一機(jī)關(guān)制定的法律、行政法規(guī)、地方性法規(guī)、自治條例和單行條例、規(guī)章，特別規(guī)定與一般規(guī)定不一致的，適用特別規(guī)定；新的規(guī)定與舊的規(guī)定不一致的，適用新的規(guī)定。
5．法律、行政法規(guī)、地方性法規(guī)、自治條例和單行條例、規(guī)章不溯及既往，但為了更好地保護(hù)公民、法人和其他組織的權(quán)利和利益而作的特別規(guī)定除外。
6．法律之間對(duì)同一事項(xiàng)新的一般規(guī)定與舊的特別規(guī)定不一致，不能確定如何適用時(shí)，由全國人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)裁決。
7．行政法規(guī)之間，對(duì)同一事項(xiàng)新的一般規(guī)定與舊的特別規(guī)定不一致，不能確定如何適用時(shí)，由國務(wù)院裁決。
8．地方性法規(guī)、規(guī)章之間不一致時(shí)，由有關(guān)機(jī)關(guān)依照下列規(guī)定的權(quán)限做出裁決：同一機(jī)關(guān)制定的新的一般規(guī)定與舊的特別規(guī)定不一致時(shí)，由制定機(jī)關(guān)裁決；地方性法規(guī)與部門規(guī)章之間對(duì)同一事項(xiàng)的規(guī)定不一致，不能確定如何適用時(shí)，由國務(wù)院提出意見，國務(wù)院認(rèn)為應(yīng)當(dāng)適用地方性法規(guī)的，應(yīng)當(dāng)決定在該地方適用地方性法規(guī)的規(guī)定；認(rèn)為應(yīng)當(dāng)適用部門規(guī)章的，應(yīng)當(dāng)提請(qǐng)全國人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)裁決；部門規(guī)章之間、部門規(guī)章與地方政府規(guī)章之間對(duì)同一事項(xiàng)的規(guī)定不一致時(shí)，由國務(wù)院裁決。根據(jù)授權(quán)制定的法規(guī)與法律規(guī)定不一致，不能確定如何適用時(shí)，由全國人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)裁決。
9．法律、行政法規(guī)、地方性法規(guī)、自治條例和單行條例、規(guī)章有下列情形之一的，由有關(guān)機(jī)關(guān)依照立法法第八十八條規(guī)定的權(quán)限予以改變或者撤銷：超越權(quán)限的；下位法違反上位法規(guī)定的；規(guī)章之間對(duì)同一事項(xiàng)的規(guī)定不一致的；經(jīng)裁決應(yīng)當(dāng)改變或者撤銷一方的規(guī)定的；規(guī)章的規(guī)定被認(rèn)為不適當(dāng)，應(yīng)當(dāng)予以改變或者撤銷的；違背法定程序的。
10．改變或者撤銷法律、行政法規(guī)、地方性法規(guī)、自治條例和單行條例、規(guī)章的權(quán)限是：全國人民代表大會(huì)有權(quán)改變或者撤銷它的常務(wù)委員會(huì)制定的不適當(dāng)?shù)姆?，有?quán)撤銷全國人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)批準(zhǔn)的違背憲法和立法法第六十六條第二款規(guī)定的自治條例和單行條例；全國人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)有權(quán)撤銷同憲法和法律相抵觸的行政法規(guī)，有權(quán)撤銷同憲法、法律和行政法規(guī)相抵觸的地方性法規(guī)，有權(quán)撤銷省、自治區(qū)、直轄市的人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)批準(zhǔn)的違背憲法和立法法第六十六條第二款規(guī)定的自治條例和單行條例；國務(wù)院有權(quán)改變或者撤銷不適當(dāng)?shù)牟块T規(guī)章和地方政府規(guī)章；省、自治區(qū)、直轄市的人民代表大會(huì)有權(quán)改變或者撤銷它的常務(wù)委員會(huì)制定的和批準(zhǔn)的不適當(dāng)?shù)牡胤叫苑ㄒ?guī)；地方人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)有權(quán)撤銷本級(jí)人民政府制定的不適當(dāng)?shù)囊?guī)章；省、自治區(qū)的人民政府有權(quán)改變或者撤銷下一級(jí)人民政府制定的不適當(dāng)?shù)囊?guī)章；授權(quán)機(jī)關(guān)有權(quán)撤銷被授權(quán)機(jī)關(guān)制定的超越授權(quán)范圍或者違背授權(quán)目的的法規(guī)，必要時(shí)可以撤銷授權(quán)。
審計(jì)機(jī)關(guān)在審計(jì)定性和處理處罰時(shí)，發(fā)現(xiàn)法律規(guī)定模糊、表述不準(zhǔn)確或存有歧義，要及時(shí)請(qǐng)示上級(jí)機(jī)關(guān)，由上級(jí)機(jī)關(guān)做出明確答復(fù)。如對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)工作人員“高開低征”增值稅專用發(fā)票的行為，審計(jì)署致函人民法院咨詢是否構(gòu)成犯罪，該院關(guān)于對(duì)《審計(jì)署關(guān)于咨詢虛開增值稅專用發(fā)票罪問題的函》的復(fù)函中認(rèn)為稅務(wù)機(jī)關(guān)實(shí)施“高開低征”或者“開大征小”等違規(guī)開具增值稅專用發(fā)票的行為，應(yīng)當(dāng)根據(jù)刑法有關(guān)瀆職罪的規(guī)定追究刑事責(zé)任。又如對(duì)刑法第一百六十二條之一隱匿銷毀會(huì)計(jì)資料罪犯罪主體是否包括國家機(jī)關(guān)事業(yè)單位會(huì)計(jì)人員的問題，審計(jì)署向全國人大常委會(huì)法制工作委員會(huì)進(jìn)行了函詢。全國人大常委會(huì)法制工作委員會(huì)復(fù)函我署進(jìn)一步明確：任何單位和個(gè)人隱匿、銷毀會(huì)計(jì)資料，情節(jié)嚴(yán)重的，均構(gòu)成犯罪，并由公安機(jī)關(guān)立案?jìng)刹椤?004年，四川綿陽南效機(jī)場(chǎng)建設(shè)管理局財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人袁某在接受審計(jì)期間隱匿小金庫（近千萬元）財(cái)務(wù)資料，拒絕向?qū)徲?jì)人員提供。成都特派辦按照法工委的解釋，將其移送當(dāng)?shù)毓矙C(jī)關(guān)，綿陽市涪城區(qū)人民法院以隱匿會(huì)計(jì)資料罪判其2年有期徒刑，并處罰金4萬元。審計(jì)機(jī)關(guān)在定性和進(jìn)行處理處罰時(shí)，如果不是法律規(guī)定模糊，而是根本找不到法律依據(jù)，則要按照“法無明文規(guī)定不處罰”，“法無明文規(guī)定不為罪”的原則執(zhí)行，但要將情況及時(shí)向上級(jí)機(jī)關(guān)報(bào)告，由上級(jí)機(jī)關(guān)向有關(guān)機(jī)關(guān)建議完善法制。
問：有讀者問到，6號(hào)令沒有具體規(guī)定關(guān)于審計(jì)聽證告知的標(biāo)準(zhǔn)，審計(jì)機(jī)關(guān)在做出審計(jì)處罰前，審計(jì)聽證告知應(yīng)執(zhí)行哪個(gè)規(guī)定?如何計(jì)算聽證標(biāo)準(zhǔn)?
答：審計(jì)聽證告知按照《審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)聽證的規(guī)定》（審計(jì)署令第1號(hào)）辦理。審計(jì)聽證的標(biāo)準(zhǔn)是：審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)被審計(jì)單位處以違反國家規(guī)定的財(cái)務(wù)收支金額百分之五以上且金額在十萬元以上罰款，被審計(jì)單位有權(quán)要求聽證?！敖痤~在十萬元以上”的罰款，是指審計(jì)機(jī)關(guān)一次實(shí)施的對(duì)同一被審計(jì)單位違反國家規(guī)定的財(cái)務(wù)收支行為的罰款累計(jì)金額。在同一審計(jì)項(xiàng)目中，如果審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)被審計(jì)單位的單項(xiàng)違規(guī)行為的罰款額雖未達(dá)到十萬元，但對(duì)該單位各種違規(guī)行為罰款的累計(jì)金額在十萬元以上，也符合“金額在十萬元以上”罰款的聽證條件?！鞍俜种逡陨稀钡牧P款，是指審計(jì)機(jī)關(guān)一次實(shí)施的對(duì)同一被審計(jì)單位的罰款累計(jì)金額占其被罰款的違反國家規(guī)定的財(cái)務(wù)收支金額的百分之五以上。如審計(jì)機(jī)關(guān)查出五項(xiàng)違反國家規(guī)定的財(cái)務(wù)收支問題，只對(duì)其中的兩項(xiàng)問題處以罰款，那么計(jì)算百分比的方法是：分子是兩項(xiàng)罰款的金額之和，分母是處以罰款的兩項(xiàng)問題的違反國家規(guī)定的財(cái)務(wù)收支金額之和。未處以罰款的另外三項(xiàng)違反國家規(guī)定的財(cái)務(wù)收支問題，不予計(jì)算。對(duì)個(gè)人處以2000元罰款就應(yīng)告知聽證權(quán)。
問：按照6號(hào)令規(guī)定，如何審定審計(jì)報(bào)告?審計(jì)報(bào)告在用詞上又應(yīng)該遵循什么樣的原則呢?
答：6號(hào)令要求實(shí)行審計(jì)會(huì)議審定審計(jì)報(bào)告。對(duì)一般審計(jì)項(xiàng)目，由審計(jì)機(jī)關(guān)分管領(lǐng)導(dǎo)召集審計(jì)組所在部門負(fù)責(zé)人、法制機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)人、審計(jì)組組長和其他有關(guān)人員，召開小型審計(jì)業(yè)務(wù)會(huì)議討論審定；對(duì)重要審計(jì)項(xiàng)目，由審計(jì)機(jī)關(guān)分管領(lǐng)導(dǎo)提議，經(jīng)審計(jì)機(jī)關(guān)主要負(fù)責(zé)人或其指定的其他負(fù)責(zé)人同意后，召開審計(jì)業(yè)務(wù)會(huì)議討論審定。參加人包括審計(jì)機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)人、審計(jì)組所在部門和法制機(jī)構(gòu)的負(fù)責(zé)人、審計(jì)組組長、有關(guān)專家和其他有關(guān)人員，審計(jì)業(yè)務(wù)會(huì)議應(yīng)當(dāng)在充分討論的基礎(chǔ)上形成審計(jì)業(yè)務(wù)會(huì)議決定。這種做法增強(qiáng)了審計(jì)業(yè)務(wù)決策的民主化、公開化。
審計(jì)報(bào)告用詞應(yīng)客觀、準(zhǔn)確、規(guī)范、嚴(yán)謹(jǐn)。國外在這方面多有規(guī)定，如德國審計(jì)條例規(guī)定，應(yīng)盡可能避免語言上的不良習(xí)慣，包括虛詞或空洞的套語（如當(dāng)然、顯然、自然、無疑），因?yàn)檫@類詞既代替不了事實(shí)，也代替不了論據(jù)。我國雖沒有明文規(guī)定，但應(yīng)做到客觀、準(zhǔn)確、規(guī)范，有的將“概率”誤寫為“幾率”用詞不準(zhǔn)確，將“法定代表人”誤寫為“法人”或“法人代表”不正確。有的沒有做到嚴(yán)謹(jǐn)細(xì)致，不認(rèn)真，粗心大意，丟字多字錯(cuò)字現(xiàn)象時(shí)有發(fā)生，如寫“萬元”時(shí)，不是少寫“萬”字，就是多寫“萬”字。有的定性沒有上升為法律語言，而是日?？谡Z，降低了審計(jì)報(bào)告的權(quán)威性。
在實(shí)際的審計(jì)工作中，審計(jì)人員按照6號(hào)令編寫審計(jì)報(bào)告時(shí)常常出現(xiàn)一些困惑不解之處，許多讀者紛紛來信詢問。為此，《中國審計(jì)》雜志問帶著讀者朋友們關(guān)心的有關(guān)問題，請(qǐng)參加起草6號(hào)令工作的審計(jì)署法制司答處長作了專業(yè)解答。
問：6號(hào)令中規(guī)定的審計(jì)報(bào)告內(nèi)容與《審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)報(bào)告編審準(zhǔn)則》（審計(jì)署令第2號(hào)，以下簡(jiǎn)稱原準(zhǔn)則）中的相關(guān)規(guī)定有哪些異同?
答：6號(hào)令規(guī)定的審計(jì)報(bào)告的內(nèi)容包括：1．審計(jì)依據(jù)。即實(shí)施審計(jì)所依據(jù)的審計(jì)法等法律法規(guī)的具體條款，原準(zhǔn)則無此規(guī)定；2．被審計(jì)單位的基本情況。包括被審計(jì)單位的經(jīng)濟(jì)性質(zhì)、管理體制、財(cái)政財(cái)務(wù)隸屬關(guān)系或國有資產(chǎn)監(jiān)督管理關(guān)系，以及財(cái)政收支、財(cái)務(wù)收支狀況等，與原準(zhǔn)則相同；3．被審計(jì)單位的會(huì)計(jì)責(zé)任。一般表述為被審計(jì)單位應(yīng)對(duì)其提供的與審計(jì)相關(guān)的會(huì)計(jì)資料、其他證明材料的真實(shí)性和完整性負(fù)責(zé)，與原準(zhǔn)則基本相同；4．實(shí)施審計(jì)的基本情況。一般包括審計(jì)范圍、審計(jì)方法和審計(jì)實(shí)施的起止時(shí)間，與原準(zhǔn)則基本相同；5．審計(jì)評(píng)價(jià)意見。對(duì)被審計(jì)單位財(cái)政收支、財(cái)務(wù)收支真實(shí)、合法和效益情況發(fā)表評(píng)價(jià)意見，與原準(zhǔn)則相同；6．審計(jì)查出的被審計(jì)單位違反國家規(guī)定的財(cái)政收支、財(cái)務(wù)收支行為的事實(shí)和定性、處理、處罰決定以及法律、法規(guī)、規(guī)章依據(jù)，有關(guān)移送處理的決定。與原準(zhǔn)則的規(guī)定明顯不同，原準(zhǔn)則只要求列出事實(shí)和法律規(guī)定，不要求列出處理處罰決定；7．必要時(shí)可以對(duì)被審計(jì)單位提出改進(jìn)財(cái)政收支、財(cái)務(wù)收支管理的意見和建議，與原準(zhǔn)則基本相同。
此外，審計(jì)報(bào)告的格式標(biāo)準(zhǔn)要按照2004年3月22日《審計(jì)署辦公廳關(guān)于印發(fā)<審計(jì)報(bào)告>文書格式標(biāo)準(zhǔn)的通知》（審辦辦發(fā)〔2004〕44號(hào)）執(zhí)行，該文件與6號(hào)令的不同之處在于將審計(jì)機(jī)關(guān)印章和簽發(fā)日期從封面移至正文之后，為的是消除編造《審計(jì)報(bào)告》的隱患。
問：審計(jì)決定是對(duì)被審計(jì)單位做出的處理處罰決定。為了體現(xiàn)審計(jì)報(bào)告的全面性，審計(jì)報(bào)告中包含了處理處罰決定的內(nèi)容。由此一來，審計(jì)機(jī)關(guān)在做出審計(jì)報(bào)告時(shí)，是否可以不再出具審計(jì)決定書?
答：不可以。因?yàn)閷徲?jì)報(bào)告與審計(jì)決定書的性質(zhì)截然不同，（審計(jì)報(bào)告不僅僅是送發(fā)被審計(jì)單位，所以包含的內(nèi)容應(yīng)當(dāng)較為全面），審計(jì)報(bào)告沒有執(zhí)行性，而審計(jì)決定書具有執(zhí)行性。當(dāng)被審計(jì)單位不執(zhí)行審計(jì)決定時(shí)，審計(jì)機(jī)關(guān)可以申請(qǐng)法院強(qiáng)制其執(zhí)行審計(jì)決定；但是當(dāng)被審計(jì)單位不執(zhí)行審計(jì)報(bào)告時(shí)，由于審計(jì)報(bào)告不具有強(qiáng)制執(zhí)行性，所以審計(jì)機(jī)關(guān)無法申請(qǐng)法院強(qiáng)制被審計(jì)單位執(zhí)行審計(jì)報(bào)告。因此，對(duì)被審計(jì)單位給予處理處罰時(shí)，除了出具審計(jì)報(bào)告外，還要出具審計(jì)決定書。當(dāng)然，如果被審計(jì)單位沒有違法違規(guī)問題而無需處理處罰時(shí)，則不再出具審計(jì)決定書。
問：審計(jì)機(jī)關(guān)在對(duì)被審計(jì)單位做出處理處罰時(shí)，常會(huì)涉及到適用《審計(jì)法》以外的相關(guān)行業(yè)的法律法規(guī)和規(guī)定等，那么審計(jì)機(jī)關(guān)有沒有對(duì)其他法律的執(zhí)法主體資格?編寫審計(jì)報(bào)告、做出審計(jì)決定時(shí)，如何引用法律法規(guī)?
答：根據(jù)《審計(jì)法》第四十四條、第四十五條和《審計(jì)法實(shí)施條例》第四條的規(guī)定，審計(jì)機(jī)關(guān)可以依照有關(guān)法律、法規(guī)和國家其他有關(guān)財(cái)政收支、財(cái)務(wù)收支的規(guī)定進(jìn)行處理、處罰。此時(shí)，審計(jì)機(jī)關(guān)就成為有關(guān)法律、法規(guī)和國家其他有關(guān)財(cái)政收支、財(cái)務(wù)收支規(guī)定的執(zhí)法主體。同時(shí)，有關(guān)法律、法規(guī)和國家其他有關(guān)財(cái)政收支、財(cái)務(wù)收支的規(guī)定就成為審計(jì)機(jī)關(guān)進(jìn)行處理處罰的準(zhǔn)據(jù)法。比如，審計(jì)機(jī)關(guān)可依照有關(guān)財(cái)政、財(cái)務(wù)收支的法律、法規(guī)等規(guī)定的處罰幅度、數(shù)額進(jìn)行罰款。若審計(jì)法不這樣規(guī)定，則審計(jì)機(jī)關(guān)就無法發(fā)揮作用。審計(jì)法的規(guī)定是法律適用的規(guī)范，只起指引作用，不是審計(jì)機(jī)關(guān)處理處罰的準(zhǔn)據(jù)法，類似于國際私法上的沖突規(guī)范，如“不動(dòng)產(chǎn)繼承依不動(dòng)產(chǎn)所在地法”，“離婚依法院所在地法”等。當(dāng)然，審計(jì)機(jī)關(guān)必須在法定職權(quán)范圍內(nèi)做出處理處罰。例如，審計(jì)機(jī)關(guān)的處理權(quán)有責(zé)令限期繳納收入、責(zé)令退還資產(chǎn)、責(zé)令退還違法所得、責(zé)令調(diào)賬等；審計(jì)機(jī)關(guān)的處罰權(quán)有警告或通報(bào)批評(píng)、罰款、沒收違法所得等。審計(jì)機(jī)關(guān)沒有吊銷營業(yè)執(zhí)照權(quán)、行政拘留權(quán)、責(zé)令停產(chǎn)停業(yè)權(quán)。
編寫審計(jì)報(bào)告、做出審計(jì)決定要引用行為發(fā)生時(shí)的有效文件，行為發(fā)生時(shí)還未生效的文件或者已廢止的文件不能引用。引用規(guī)定要具體，有名稱，有條款，有內(nèi)容。規(guī)章以下的文件還要引出文號(hào)，以便于查閱。如《貸款通則》（銀發(fā)〔1995〕217號(hào)），《貸款通則》（1996年中國人民銀行令第2號(hào)）。有些法規(guī)修改較快，如《外匯管理?xiàng)l例》，1996年1月國務(wù)院發(fā)布，1997年1月就修改了，所以引用法律法規(guī)時(shí)要注意其時(shí)效性。此外，審計(jì)人員在審計(jì)執(zhí)法中，還要注意審計(jì)藝術(shù)。如說話要講究說話藝術(shù)，有禮貌，擺事實(shí)，講道理，以理服人，謙虛謹(jǐn)慎，不卑不亢。要認(rèn)真聽取被審計(jì)單位的陳述和意見，做好解釋說明工作，盡量使被審計(jì)單位能夠接受。
問：審計(jì)機(jī)關(guān)為審計(jì)出的問題進(jìn)行定性或做出相關(guān)的處理處罰時(shí)，有時(shí)會(huì)遇到針對(duì)某一問題適用的法律、法規(guī)和規(guī)定出現(xiàn)表述不一致的現(xiàn)象，此時(shí)應(yīng)如何適用法律?當(dāng)發(fā)現(xiàn)所適用法律的有關(guān)規(guī)定模糊時(shí)，又應(yīng)該怎么辦?
答：這也就是平常所說的法律（廣義）“打架”的問題。對(duì)此，審計(jì)機(jī)關(guān)要按照《中華人民共和國立法法》第五章“適用與備案”辦理?？偟脑瓌t是：縱向規(guī)定之間不一致時(shí)，上位法優(yōu)于下位法；橫向規(guī)定之間不一致時(shí)，提交有權(quán)機(jī)關(guān)裁決。具體規(guī)定如下：
1．憲法具有的法律效力，一切法律、行政法規(guī)、地方性法規(guī)、自治條例和單行條例、規(guī)章都不得同憲法相抵觸。法律的效力高于行政法規(guī)、地方性法規(guī)、規(guī)章，行政法規(guī)的效力高于地方性法規(guī)、規(guī)章。地方性法規(guī)的效力高于本級(jí)和下級(jí)地方政府規(guī)章，省、自治區(qū)的人民政府制定的規(guī)章的效力高于本行政區(qū)域內(nèi)的較大的市的人民政府制定的規(guī)章。部門規(guī)章之間、部門規(guī)章與地方政府規(guī)章之間具有同等效力，在各自的權(quán)限范圍內(nèi)施行。
2．自治條例和單行條例依法對(duì)法律、行政法規(guī)、地方性法規(guī)作變通規(guī)定的，在本自治地方適用自治條例和單行條例的規(guī)定。
3．經(jīng)濟(jì)特區(qū)法規(guī)根據(jù)授權(quán)對(duì)法律、行政法規(guī)、地方性法規(guī)作變通規(guī)定的，在本經(jīng)濟(jì)特區(qū)適用經(jīng)濟(jì)特區(qū)法規(guī)的規(guī)定。
4．同一機(jī)關(guān)制定的法律、行政法規(guī)、地方性法規(guī)、自治條例和單行條例、規(guī)章，特別規(guī)定與一般規(guī)定不一致的，適用特別規(guī)定；新的規(guī)定與舊的規(guī)定不一致的，適用新的規(guī)定。
5．法律、行政法規(guī)、地方性法規(guī)、自治條例和單行條例、規(guī)章不溯及既往，但為了更好地保護(hù)公民、法人和其他組織的權(quán)利和利益而作的特別規(guī)定除外。
6．法律之間對(duì)同一事項(xiàng)新的一般規(guī)定與舊的特別規(guī)定不一致，不能確定如何適用時(shí)，由全國人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)裁決。
7．行政法規(guī)之間，對(duì)同一事項(xiàng)新的一般規(guī)定與舊的特別規(guī)定不一致，不能確定如何適用時(shí)，由國務(wù)院裁決。
8．地方性法規(guī)、規(guī)章之間不一致時(shí)，由有關(guān)機(jī)關(guān)依照下列規(guī)定的權(quán)限做出裁決：同一機(jī)關(guān)制定的新的一般規(guī)定與舊的特別規(guī)定不一致時(shí)，由制定機(jī)關(guān)裁決；地方性法規(guī)與部門規(guī)章之間對(duì)同一事項(xiàng)的規(guī)定不一致，不能確定如何適用時(shí)，由國務(wù)院提出意見，國務(wù)院認(rèn)為應(yīng)當(dāng)適用地方性法規(guī)的，應(yīng)當(dāng)決定在該地方適用地方性法規(guī)的規(guī)定；認(rèn)為應(yīng)當(dāng)適用部門規(guī)章的，應(yīng)當(dāng)提請(qǐng)全國人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)裁決；部門規(guī)章之間、部門規(guī)章與地方政府規(guī)章之間對(duì)同一事項(xiàng)的規(guī)定不一致時(shí)，由國務(wù)院裁決。根據(jù)授權(quán)制定的法規(guī)與法律規(guī)定不一致，不能確定如何適用時(shí)，由全國人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)裁決。
9．法律、行政法規(guī)、地方性法規(guī)、自治條例和單行條例、規(guī)章有下列情形之一的，由有關(guān)機(jī)關(guān)依照立法法第八十八條規(guī)定的權(quán)限予以改變或者撤銷：超越權(quán)限的；下位法違反上位法規(guī)定的；規(guī)章之間對(duì)同一事項(xiàng)的規(guī)定不一致的；經(jīng)裁決應(yīng)當(dāng)改變或者撤銷一方的規(guī)定的；規(guī)章的規(guī)定被認(rèn)為不適當(dāng)，應(yīng)當(dāng)予以改變或者撤銷的；違背法定程序的。
10．改變或者撤銷法律、行政法規(guī)、地方性法規(guī)、自治條例和單行條例、規(guī)章的權(quán)限是：全國人民代表大會(huì)有權(quán)改變或者撤銷它的常務(wù)委員會(huì)制定的不適當(dāng)?shù)姆?，有?quán)撤銷全國人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)批準(zhǔn)的違背憲法和立法法第六十六條第二款規(guī)定的自治條例和單行條例；全國人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)有權(quán)撤銷同憲法和法律相抵觸的行政法規(guī)，有權(quán)撤銷同憲法、法律和行政法規(guī)相抵觸的地方性法規(guī)，有權(quán)撤銷省、自治區(qū)、直轄市的人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)批準(zhǔn)的違背憲法和立法法第六十六條第二款規(guī)定的自治條例和單行條例；國務(wù)院有權(quán)改變或者撤銷不適當(dāng)?shù)牟块T規(guī)章和地方政府規(guī)章；省、自治區(qū)、直轄市的人民代表大會(huì)有權(quán)改變或者撤銷它的常務(wù)委員會(huì)制定的和批準(zhǔn)的不適當(dāng)?shù)牡胤叫苑ㄒ?guī)；地方人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)有權(quán)撤銷本級(jí)人民政府制定的不適當(dāng)?shù)囊?guī)章；省、自治區(qū)的人民政府有權(quán)改變或者撤銷下一級(jí)人民政府制定的不適當(dāng)?shù)囊?guī)章；授權(quán)機(jī)關(guān)有權(quán)撤銷被授權(quán)機(jī)關(guān)制定的超越授權(quán)范圍或者違背授權(quán)目的的法規(guī)，必要時(shí)可以撤銷授權(quán)。
審計(jì)機(jī)關(guān)在審計(jì)定性和處理處罰時(shí)，發(fā)現(xiàn)法律規(guī)定模糊、表述不準(zhǔn)確或存有歧義，要及時(shí)請(qǐng)示上級(jí)機(jī)關(guān)，由上級(jí)機(jī)關(guān)做出明確答復(fù)。如對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)工作人員“高開低征”增值稅專用發(fā)票的行為，審計(jì)署致函人民法院咨詢是否構(gòu)成犯罪，該院關(guān)于對(duì)《審計(jì)署關(guān)于咨詢虛開增值稅專用發(fā)票罪問題的函》的復(fù)函中認(rèn)為稅務(wù)機(jī)關(guān)實(shí)施“高開低征”或者“開大征小”等違規(guī)開具增值稅專用發(fā)票的行為，應(yīng)當(dāng)根據(jù)刑法有關(guān)瀆職罪的規(guī)定追究刑事責(zé)任。又如對(duì)刑法第一百六十二條之一隱匿銷毀會(huì)計(jì)資料罪犯罪主體是否包括國家機(jī)關(guān)事業(yè)單位會(huì)計(jì)人員的問題，審計(jì)署向全國人大常委會(huì)法制工作委員會(huì)進(jìn)行了函詢。全國人大常委會(huì)法制工作委員會(huì)復(fù)函我署進(jìn)一步明確：任何單位和個(gè)人隱匿、銷毀會(huì)計(jì)資料，情節(jié)嚴(yán)重的，均構(gòu)成犯罪，并由公安機(jī)關(guān)立案?jìng)刹椤?004年，四川綿陽南效機(jī)場(chǎng)建設(shè)管理局財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人袁某在接受審計(jì)期間隱匿小金庫（近千萬元）財(cái)務(wù)資料，拒絕向?qū)徲?jì)人員提供。成都特派辦按照法工委的解釋，將其移送當(dāng)?shù)毓矙C(jī)關(guān)，綿陽市涪城區(qū)人民法院以隱匿會(huì)計(jì)資料罪判其2年有期徒刑，并處罰金4萬元。審計(jì)機(jī)關(guān)在定性和進(jìn)行處理處罰時(shí)，如果不是法律規(guī)定模糊，而是根本找不到法律依據(jù)，則要按照“法無明文規(guī)定不處罰”，“法無明文規(guī)定不為罪”的原則執(zhí)行，但要將情況及時(shí)向上級(jí)機(jī)關(guān)報(bào)告，由上級(jí)機(jī)關(guān)向有關(guān)機(jī)關(guān)建議完善法制。
問：有讀者問到，6號(hào)令沒有具體規(guī)定關(guān)于審計(jì)聽證告知的標(biāo)準(zhǔn)，審計(jì)機(jī)關(guān)在做出審計(jì)處罰前，審計(jì)聽證告知應(yīng)執(zhí)行哪個(gè)規(guī)定?如何計(jì)算聽證標(biāo)準(zhǔn)?
答：審計(jì)聽證告知按照《審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)聽證的規(guī)定》（審計(jì)署令第1號(hào)）辦理。審計(jì)聽證的標(biāo)準(zhǔn)是：審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)被審計(jì)單位處以違反國家規(guī)定的財(cái)務(wù)收支金額百分之五以上且金額在十萬元以上罰款，被審計(jì)單位有權(quán)要求聽證?！敖痤~在十萬元以上”的罰款，是指審計(jì)機(jī)關(guān)一次實(shí)施的對(duì)同一被審計(jì)單位違反國家規(guī)定的財(cái)務(wù)收支行為的罰款累計(jì)金額。在同一審計(jì)項(xiàng)目中，如果審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)被審計(jì)單位的單項(xiàng)違規(guī)行為的罰款額雖未達(dá)到十萬元，但對(duì)該單位各種違規(guī)行為罰款的累計(jì)金額在十萬元以上，也符合“金額在十萬元以上”罰款的聽證條件?！鞍俜种逡陨稀钡牧P款，是指審計(jì)機(jī)關(guān)一次實(shí)施的對(duì)同一被審計(jì)單位的罰款累計(jì)金額占其被罰款的違反國家規(guī)定的財(cái)務(wù)收支金額的百分之五以上。如審計(jì)機(jī)關(guān)查出五項(xiàng)違反國家規(guī)定的財(cái)務(wù)收支問題，只對(duì)其中的兩項(xiàng)問題處以罰款，那么計(jì)算百分比的方法是：分子是兩項(xiàng)罰款的金額之和，分母是處以罰款的兩項(xiàng)問題的違反國家規(guī)定的財(cái)務(wù)收支金額之和。未處以罰款的另外三項(xiàng)違反國家規(guī)定的財(cái)務(wù)收支問題，不予計(jì)算。對(duì)個(gè)人處以2000元罰款就應(yīng)告知聽證權(quán)。
問：按照6號(hào)令規(guī)定，如何審定審計(jì)報(bào)告?審計(jì)報(bào)告在用詞上又應(yīng)該遵循什么樣的原則呢?
答：6號(hào)令要求實(shí)行審計(jì)會(huì)議審定審計(jì)報(bào)告。對(duì)一般審計(jì)項(xiàng)目，由審計(jì)機(jī)關(guān)分管領(lǐng)導(dǎo)召集審計(jì)組所在部門負(fù)責(zé)人、法制機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)人、審計(jì)組組長和其他有關(guān)人員，召開小型審計(jì)業(yè)務(wù)會(huì)議討論審定；對(duì)重要審計(jì)項(xiàng)目，由審計(jì)機(jī)關(guān)分管領(lǐng)導(dǎo)提議，經(jīng)審計(jì)機(jī)關(guān)主要負(fù)責(zé)人或其指定的其他負(fù)責(zé)人同意后，召開審計(jì)業(yè)務(wù)會(huì)議討論審定。參加人包括審計(jì)機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)人、審計(jì)組所在部門和法制機(jī)構(gòu)的負(fù)責(zé)人、審計(jì)組組長、有關(guān)專家和其他有關(guān)人員，審計(jì)業(yè)務(wù)會(huì)議應(yīng)當(dāng)在充分討論的基礎(chǔ)上形成審計(jì)業(yè)務(wù)會(huì)議決定。這種做法增強(qiáng)了審計(jì)業(yè)務(wù)決策的民主化、公開化。
審計(jì)報(bào)告用詞應(yīng)客觀、準(zhǔn)確、規(guī)范、嚴(yán)謹(jǐn)。國外在這方面多有規(guī)定，如德國審計(jì)條例規(guī)定，應(yīng)盡可能避免語言上的不良習(xí)慣，包括虛詞或空洞的套語（如當(dāng)然、顯然、自然、無疑），因?yàn)檫@類詞既代替不了事實(shí)，也代替不了論據(jù)。我國雖沒有明文規(guī)定，但應(yīng)做到客觀、準(zhǔn)確、規(guī)范，有的將“概率”誤寫為“幾率”用詞不準(zhǔn)確，將“法定代表人”誤寫為“法人”或“法人代表”不正確。有的沒有做到嚴(yán)謹(jǐn)細(xì)致，不認(rèn)真，粗心大意，丟字多字錯(cuò)字現(xiàn)象時(shí)有發(fā)生，如寫“萬元”時(shí)，不是少寫“萬”字，就是多寫“萬”字。有的定性沒有上升為法律語言，而是日?？谡Z，降低了審計(jì)報(bào)告的權(quán)威性。