（三）稅務(wù)司法瀆職類風(fēng)險(xiǎn)
是1997年修訂后的《刑法》確立的犯罪種類。筆者所述的司法瀆職類風(fēng)險(xiǎn)非完全法律意義上的瀆職罪概念，主要是指稅務(wù)執(zhí)法行為過(guò)程中因主觀過(guò)失、未履行或未完全履行職責(zé)客觀上侵犯國(guó)家利益形成國(guó)家稅款及其他財(cái)產(chǎn)重大損失而可能觸犯法律的危險(xiǎn)和后果。
此類風(fēng)險(xiǎn)的界定應(yīng)以《刑法》中關(guān)于稅收瀆職犯罪的相關(guān)條文和檢察機(jī)關(guān)對(duì)稅務(wù)瀆職犯罪的立案標(biāo)準(zhǔn)為依據(jù)據(jù)以分析，主要表現(xiàn)特點(diǎn)：一是不嚴(yán)格履行征管職責(zé)，對(duì)虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票和其他偷稅騙稅等犯罪活動(dòng)不查不問(wèn)，對(duì)群眾的舉報(bào)聽(tīng)之任之，不認(rèn)真查處，一定程度上助長(zhǎng)了犯罪分子肆意進(jìn)行偷逃騙稅等犯罪活動(dòng)；二是稅務(wù)行政執(zhí)法案件中由于地方保護(hù)、政府干預(yù)、怠于暴露弱點(diǎn)等原因?qū)?yīng)當(dāng)移送司法機(jī)關(guān)的案件拖而不送受到刑法402條徇私舞弊不移交刑事案件罪的追究；三是稅務(wù)征管失職失誤，造成不征、少征國(guó)家稅款和國(guó)家稅款重大損失觸犯刑法第404條徇私舞弊不征、少征稅款罪和第405條徇私舞弊發(fā)售發(fā)票、抵扣稅款、出口退稅罪、違法提供出口退稅憑證罪，這兩種定罪雖然前提是有“徇私舞弊”行為，本不在本文討論范圍內(nèi)，筆者這里提出來(lái)基于幾點(diǎn)考慮，其一是這兩種定罪額度標(biāo)準(zhǔn)低，10萬(wàn)元以上的稅款損失即達(dá)到立案條件，在日常稅務(wù)征管中稍有疏忽中極容易達(dá)到這個(gè)稅款額度，形成不征、少征和稅款流失的法律客觀后果，其二是對(duì)“徇私舞弊”這個(gè)前置條件司法解釋涵蓋范圍非常廣，且在目前司法實(shí)踐掌握中仍然存在著較大分歧，其中最重要的一點(diǎn)是主觀故意這個(gè)法律要件的“明知后果”情節(jié)在實(shí)際稅收征管中更是難以把握和判定，不同的法官理解不同認(rèn)定也不同，因此對(duì)于稅務(wù)干部的執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)同樣極高。其三是如果由于疏忽大意，嚴(yán)重不負(fù)責(zé)，致使國(guó)家利益遭受損失的，即使沒(méi)有徇私舞弊的法律前提，仍有可能受到刑法第397條玩忽職守罪的裁定和判斷。正是基于以上幾點(diǎn)原因，司法瀆職類的風(fēng)險(xiǎn)已成為稅收?qǐng)?zhí)法中最應(yīng)引起高度重視和需防患的一類風(fēng)險(xiǎn)。
（四）抗稅類風(fēng)險(xiǎn)
是指在稅務(wù)執(zhí)法中負(fù)有納稅義務(wù)或者代扣代繳、代收代繳義務(wù)的個(gè)人或者企業(yè)事業(yè)單位的直接責(zé)任人員，故意違反稅收法規(guī)，以暴力、威脅方法拒不繳納稅款的行為而直接危及稅務(wù)執(zhí)法人員的人身權(quán)利的風(fēng)險(xiǎn)。全國(guó)稅務(wù)工作者每年因公被打的達(dá)三千人次，重傷致殘的二百余人，因公犧牲的少則三至五人，多則十余人，換言之，平均每天就有八名稅務(wù)人員被打，平均不到兩天就有一名稅務(wù)人員重傷致殘。共和國(guó)的稅官時(shí)刻在經(jīng)受著血與火的洗禮、生與死的考驗(yàn)。
近年來(lái)，暴力抗稅犯罪案件逐年增多，抗稅人員較為復(fù)雜，其表現(xiàn)形式和手段呈現(xiàn)以下特點(diǎn)：一是犯罪時(shí)間由事中轉(zhuǎn)為事后，由公開(kāi)轉(zhuǎn)為隱蔽，即在征稅之后，稅務(wù)干部離開(kāi)征稅現(xiàn)場(chǎng)，在返回稅務(wù)部門(mén)或回家途中，被納稅人或其指使的不法之徒攔截、要挾、辱罵、毆打。二是犯罪人員由個(gè)人轉(zhuǎn)為群體。這類犯罪在經(jīng)濟(jì)落后地區(qū)的農(nóng)村表現(xiàn)尤為突出，如在征收某個(gè)行業(yè)的稅收時(shí)，常常會(huì)出現(xiàn)集體抗稅。三是犯罪手段逐步升級(jí)。過(guò)去抗稅犯罪活動(dòng)多以辱罵或徒手毆打?yàn)橹?，近年?lái)出現(xiàn)了不少使用器械的犯罪案件，受害稅務(wù)干部輕者傷、重者殘甚至死亡。四是報(bào)復(fù)對(duì)象范圍逐步擴(kuò)大?？苟惙缸锓肿映龑?duì)稅務(wù)人員進(jìn)行報(bào)復(fù)外，有的還把報(bào)復(fù)目標(biāo)轉(zhuǎn)向稅務(wù)干部家屬。
另外，在實(shí)際生活中部分納稅人利用各種手法“軟抗稅”的現(xiàn)象還較普遍存在?！败浛苟悺毙袨榈闹饕憩F(xiàn)形式：所謂“軟抗稅”，是指納稅人不實(shí)施明顯的暴力手段卻以各種借口拒絕繳納稅款，其行為有別于《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》所界定的抗稅行為，其行為不構(gòu)成明顯暴力事實(shí)，與法律規(guī)定的“抗稅”不完全相符，對(duì)其行為在法律上無(wú)法得到應(yīng)有的懲罰。抗稅案件的發(fā)生給正常稅收秩序帶來(lái)嚴(yán)重影響，給稅務(wù)人員的身心造成巨大傷害，應(yīng)該引起高度的關(guān)注。
三、國(guó)稅部門(mén)容易出現(xiàn)風(fēng)險(xiǎn)的主要環(huán)節(jié)
（1）一般納稅人認(rèn)定環(huán)節(jié)。這是增值稅鏈條的首要環(huán)節(jié)，也是整個(gè)增值稅管理的基礎(chǔ)。這個(gè)環(huán)節(jié)容易出錯(cuò)的是審核把關(guān)不嚴(yán)，未進(jìn)行實(shí)地調(diào)查，對(duì)不符合有關(guān)條件的企業(yè)通過(guò)一般納稅人預(yù)認(rèn)定或正式認(rèn)定。這種情況隨著增值稅一般納稅人管理的加強(qiáng)將大大減少。
（2）增值稅專用發(fā)票領(lǐng)購(gòu)、使用環(huán)節(jié)。一是一些新辦企業(yè)利用開(kāi)辦初期稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)其情況不熟、監(jiān)管未到位，采取“打一槍換一個(gè)地方”的方式，在短期內(nèi)大量購(gòu)買(mǎi)增值稅發(fā)票虛開(kāi)，騙取或偷逃稅款后便逃之夭夭；二是一些農(nóng)副產(chǎn)品收購(gòu)企業(yè)、廢舊物資經(jīng)營(yíng)企業(yè)每月按票面金額以一定的稅負(fù)率倒算進(jìn)項(xiàng)，以假合同、假協(xié)議到稅務(wù)機(jī)關(guān)騙購(gòu)視同增值稅專用發(fā)票管理的農(nóng)副產(chǎn)品和廢舊物資收購(gòu)發(fā)票進(jìn)行虛開(kāi)，虛增進(jìn)項(xiàng)，從而達(dá)到少繳稅款或讓相關(guān)聯(lián)的用廢企業(yè)多抵稅款的目的。
（3）民政福利企業(yè)先征后返環(huán)節(jié)。我國(guó)目前對(duì)民政福利企業(yè)實(shí)行增值稅“先征后返”政策。但一些地方和企業(yè)從地方保護(hù)主義和本位主義觀點(diǎn)出發(fā)，弄虛作假，鉆政策的空子，騙取國(guó)家稅收返還，以及采取收入不入帳等不法手段偷漏稅。這也是易出現(xiàn)稅務(wù)執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)的地方。
（4）稅款核定、征收環(huán)節(jié)。這種情況在偏遠(yuǎn)的基層分局較普遍。由于監(jiān)督不力，在核定稅款時(shí)調(diào)查人員一人（或兩人）說(shuō)了算，定額明顯偏低，一是工作阻力小，二來(lái)可能得到一些好處。另外存在征稅不開(kāi)票，白條征稅，挪用或貪污稅款等現(xiàn)象。
（5）出口退稅環(huán)節(jié)。該環(huán)節(jié)可能存在由于國(guó)稅機(jī)關(guān)把關(guān)不嚴(yán)，造成一些出口企業(yè)利用假單據(jù)、假發(fā)票騙取出口退稅以及應(yīng)申報(bào)出口退稅而拒不申報(bào)，又未作內(nèi)銷補(bǔ)稅。
（6）稅務(wù)稽查環(huán)節(jié)。容易出現(xiàn)檢查不徹底，不到位，該移交的案件不移交等情況。
（7）稅收保全和強(qiáng)制執(zhí)行環(huán)節(jié)。易出現(xiàn)程序違規(guī)和納稅人已繳納稅款而未及時(shí)解除稅收保全和強(qiáng)制執(zhí)行措施等風(fēng)險(xiǎn)。
（8）稅務(wù)行政復(fù)議和行政訴訟環(huán)節(jié)。該環(huán)節(jié)可能出現(xiàn)適用法律依據(jù)錯(cuò)誤、違反法定程序以及超越或者濫用職權(quán)等問(wèn)題。
（9）所有征管環(huán)節(jié)。特別是在 “開(kāi)門(mén)紅”、“雙過(guò)半”及年終攻堅(jiān)階段及其個(gè)體稅收征管上，危害稅務(wù)工作人員的人身權(quán)利的事件極易出現(xiàn)。
是1997年修訂后的《刑法》確立的犯罪種類。筆者所述的司法瀆職類風(fēng)險(xiǎn)非完全法律意義上的瀆職罪概念，主要是指稅務(wù)執(zhí)法行為過(guò)程中因主觀過(guò)失、未履行或未完全履行職責(zé)客觀上侵犯國(guó)家利益形成國(guó)家稅款及其他財(cái)產(chǎn)重大損失而可能觸犯法律的危險(xiǎn)和后果。
此類風(fēng)險(xiǎn)的界定應(yīng)以《刑法》中關(guān)于稅收瀆職犯罪的相關(guān)條文和檢察機(jī)關(guān)對(duì)稅務(wù)瀆職犯罪的立案標(biāo)準(zhǔn)為依據(jù)據(jù)以分析，主要表現(xiàn)特點(diǎn)：一是不嚴(yán)格履行征管職責(zé)，對(duì)虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票和其他偷稅騙稅等犯罪活動(dòng)不查不問(wèn)，對(duì)群眾的舉報(bào)聽(tīng)之任之，不認(rèn)真查處，一定程度上助長(zhǎng)了犯罪分子肆意進(jìn)行偷逃騙稅等犯罪活動(dòng)；二是稅務(wù)行政執(zhí)法案件中由于地方保護(hù)、政府干預(yù)、怠于暴露弱點(diǎn)等原因?qū)?yīng)當(dāng)移送司法機(jī)關(guān)的案件拖而不送受到刑法402條徇私舞弊不移交刑事案件罪的追究；三是稅務(wù)征管失職失誤，造成不征、少征國(guó)家稅款和國(guó)家稅款重大損失觸犯刑法第404條徇私舞弊不征、少征稅款罪和第405條徇私舞弊發(fā)售發(fā)票、抵扣稅款、出口退稅罪、違法提供出口退稅憑證罪，這兩種定罪雖然前提是有“徇私舞弊”行為，本不在本文討論范圍內(nèi)，筆者這里提出來(lái)基于幾點(diǎn)考慮，其一是這兩種定罪額度標(biāo)準(zhǔn)低，10萬(wàn)元以上的稅款損失即達(dá)到立案條件，在日常稅務(wù)征管中稍有疏忽中極容易達(dá)到這個(gè)稅款額度，形成不征、少征和稅款流失的法律客觀后果，其二是對(duì)“徇私舞弊”這個(gè)前置條件司法解釋涵蓋范圍非常廣，且在目前司法實(shí)踐掌握中仍然存在著較大分歧，其中最重要的一點(diǎn)是主觀故意這個(gè)法律要件的“明知后果”情節(jié)在實(shí)際稅收征管中更是難以把握和判定，不同的法官理解不同認(rèn)定也不同，因此對(duì)于稅務(wù)干部的執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)同樣極高。其三是如果由于疏忽大意，嚴(yán)重不負(fù)責(zé)，致使國(guó)家利益遭受損失的，即使沒(méi)有徇私舞弊的法律前提，仍有可能受到刑法第397條玩忽職守罪的裁定和判斷。正是基于以上幾點(diǎn)原因，司法瀆職類的風(fēng)險(xiǎn)已成為稅收?qǐng)?zhí)法中最應(yīng)引起高度重視和需防患的一類風(fēng)險(xiǎn)。
（四）抗稅類風(fēng)險(xiǎn)
是指在稅務(wù)執(zhí)法中負(fù)有納稅義務(wù)或者代扣代繳、代收代繳義務(wù)的個(gè)人或者企業(yè)事業(yè)單位的直接責(zé)任人員，故意違反稅收法規(guī)，以暴力、威脅方法拒不繳納稅款的行為而直接危及稅務(wù)執(zhí)法人員的人身權(quán)利的風(fēng)險(xiǎn)。全國(guó)稅務(wù)工作者每年因公被打的達(dá)三千人次，重傷致殘的二百余人，因公犧牲的少則三至五人，多則十余人，換言之，平均每天就有八名稅務(wù)人員被打，平均不到兩天就有一名稅務(wù)人員重傷致殘。共和國(guó)的稅官時(shí)刻在經(jīng)受著血與火的洗禮、生與死的考驗(yàn)。
近年來(lái)，暴力抗稅犯罪案件逐年增多，抗稅人員較為復(fù)雜，其表現(xiàn)形式和手段呈現(xiàn)以下特點(diǎn)：一是犯罪時(shí)間由事中轉(zhuǎn)為事后，由公開(kāi)轉(zhuǎn)為隱蔽，即在征稅之后，稅務(wù)干部離開(kāi)征稅現(xiàn)場(chǎng)，在返回稅務(wù)部門(mén)或回家途中，被納稅人或其指使的不法之徒攔截、要挾、辱罵、毆打。二是犯罪人員由個(gè)人轉(zhuǎn)為群體。這類犯罪在經(jīng)濟(jì)落后地區(qū)的農(nóng)村表現(xiàn)尤為突出，如在征收某個(gè)行業(yè)的稅收時(shí)，常常會(huì)出現(xiàn)集體抗稅。三是犯罪手段逐步升級(jí)。過(guò)去抗稅犯罪活動(dòng)多以辱罵或徒手毆打?yàn)橹?，近年?lái)出現(xiàn)了不少使用器械的犯罪案件，受害稅務(wù)干部輕者傷、重者殘甚至死亡。四是報(bào)復(fù)對(duì)象范圍逐步擴(kuò)大?？苟惙缸锓肿映龑?duì)稅務(wù)人員進(jìn)行報(bào)復(fù)外，有的還把報(bào)復(fù)目標(biāo)轉(zhuǎn)向稅務(wù)干部家屬。
另外，在實(shí)際生活中部分納稅人利用各種手法“軟抗稅”的現(xiàn)象還較普遍存在?！败浛苟悺毙袨榈闹饕憩F(xiàn)形式：所謂“軟抗稅”，是指納稅人不實(shí)施明顯的暴力手段卻以各種借口拒絕繳納稅款，其行為有別于《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》所界定的抗稅行為，其行為不構(gòu)成明顯暴力事實(shí)，與法律規(guī)定的“抗稅”不完全相符，對(duì)其行為在法律上無(wú)法得到應(yīng)有的懲罰。抗稅案件的發(fā)生給正常稅收秩序帶來(lái)嚴(yán)重影響，給稅務(wù)人員的身心造成巨大傷害，應(yīng)該引起高度的關(guān)注。
三、國(guó)稅部門(mén)容易出現(xiàn)風(fēng)險(xiǎn)的主要環(huán)節(jié)
（1）一般納稅人認(rèn)定環(huán)節(jié)。這是增值稅鏈條的首要環(huán)節(jié)，也是整個(gè)增值稅管理的基礎(chǔ)。這個(gè)環(huán)節(jié)容易出錯(cuò)的是審核把關(guān)不嚴(yán)，未進(jìn)行實(shí)地調(diào)查，對(duì)不符合有關(guān)條件的企業(yè)通過(guò)一般納稅人預(yù)認(rèn)定或正式認(rèn)定。這種情況隨著增值稅一般納稅人管理的加強(qiáng)將大大減少。
（2）增值稅專用發(fā)票領(lǐng)購(gòu)、使用環(huán)節(jié)。一是一些新辦企業(yè)利用開(kāi)辦初期稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)其情況不熟、監(jiān)管未到位，采取“打一槍換一個(gè)地方”的方式，在短期內(nèi)大量購(gòu)買(mǎi)增值稅發(fā)票虛開(kāi)，騙取或偷逃稅款后便逃之夭夭；二是一些農(nóng)副產(chǎn)品收購(gòu)企業(yè)、廢舊物資經(jīng)營(yíng)企業(yè)每月按票面金額以一定的稅負(fù)率倒算進(jìn)項(xiàng)，以假合同、假協(xié)議到稅務(wù)機(jī)關(guān)騙購(gòu)視同增值稅專用發(fā)票管理的農(nóng)副產(chǎn)品和廢舊物資收購(gòu)發(fā)票進(jìn)行虛開(kāi)，虛增進(jìn)項(xiàng)，從而達(dá)到少繳稅款或讓相關(guān)聯(lián)的用廢企業(yè)多抵稅款的目的。
（3）民政福利企業(yè)先征后返環(huán)節(jié)。我國(guó)目前對(duì)民政福利企業(yè)實(shí)行增值稅“先征后返”政策。但一些地方和企業(yè)從地方保護(hù)主義和本位主義觀點(diǎn)出發(fā)，弄虛作假，鉆政策的空子，騙取國(guó)家稅收返還，以及采取收入不入帳等不法手段偷漏稅。這也是易出現(xiàn)稅務(wù)執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)的地方。
（4）稅款核定、征收環(huán)節(jié)。這種情況在偏遠(yuǎn)的基層分局較普遍。由于監(jiān)督不力，在核定稅款時(shí)調(diào)查人員一人（或兩人）說(shuō)了算，定額明顯偏低，一是工作阻力小，二來(lái)可能得到一些好處。另外存在征稅不開(kāi)票，白條征稅，挪用或貪污稅款等現(xiàn)象。
（5）出口退稅環(huán)節(jié)。該環(huán)節(jié)可能存在由于國(guó)稅機(jī)關(guān)把關(guān)不嚴(yán)，造成一些出口企業(yè)利用假單據(jù)、假發(fā)票騙取出口退稅以及應(yīng)申報(bào)出口退稅而拒不申報(bào)，又未作內(nèi)銷補(bǔ)稅。
（6）稅務(wù)稽查環(huán)節(jié)。容易出現(xiàn)檢查不徹底，不到位，該移交的案件不移交等情況。
（7）稅收保全和強(qiáng)制執(zhí)行環(huán)節(jié)。易出現(xiàn)程序違規(guī)和納稅人已繳納稅款而未及時(shí)解除稅收保全和強(qiáng)制執(zhí)行措施等風(fēng)險(xiǎn)。
（8）稅務(wù)行政復(fù)議和行政訴訟環(huán)節(jié)。該環(huán)節(jié)可能出現(xiàn)適用法律依據(jù)錯(cuò)誤、違反法定程序以及超越或者濫用職權(quán)等問(wèn)題。
（9）所有征管環(huán)節(jié)。特別是在 “開(kāi)門(mén)紅”、“雙過(guò)半”及年終攻堅(jiān)階段及其個(gè)體稅收征管上，危害稅務(wù)工作人員的人身權(quán)利的事件極易出現(xiàn)。