第十二章 生產(chǎn)循環(huán)審計(jì)
本章考情分析
由于存貨歷來屬于重要的審計(jì)項(xiàng)目，所以，本章屬于審計(jì)實(shí)務(wù)中比較重要的內(nèi)容。在近年的考試可以說各種題型均已在本章涉及，尤其是2002年和2004年均考了綜合題。近年客觀題主要考查了存貨成本的審計(jì)，存貨監(jiān)盤，發(fā)出存貨的計(jì)價(jià)，期末結(jié)存存貨的計(jì)價(jià)等。綜合題考查了存貨的內(nèi)部控制和存貨的監(jiān)盤程序。
2006年教材在本章沒有變化?？忌?006年的考試中應(yīng)注意把握生產(chǎn)循環(huán)的分析性復(fù)核；存貨的監(jiān)盤；存貨的計(jì)價(jià)和截止測試。此外還應(yīng)注意相關(guān)的會計(jì)知識。
第一節(jié) 生產(chǎn)循環(huán)的特性
生產(chǎn)循環(huán)的主要業(yè)務(wù)流程如下：
計(jì)劃和安排生產(chǎn)（生產(chǎn)通知單）---->發(fā)出原材料（領(lǐng)發(fā)料憑證）---->生產(chǎn)產(chǎn)品---->核算產(chǎn)品成本（成本計(jì)算單）---->儲存產(chǎn)成品（入庫單）---->發(fā)出產(chǎn)成品（出庫單）。
第二節(jié) 內(nèi)部控制測試和交易的實(shí)質(zhì)性測試
一、生產(chǎn)循環(huán)內(nèi)部控制及其測試概述（一覽表）
二、生產(chǎn)循環(huán)內(nèi)部控制測試
第三節(jié) 存貨成本審計(jì)
一、直接材料成本的審計(jì)
從審閱材料和生產(chǎn)成本明細(xì)賬，抽查有關(guān)費(fèi)用憑證，驗(yàn)證產(chǎn)品直接耗用材料的數(shù)量、計(jì)價(jià)和材料費(fèi)用的分配是否真實(shí)、合理。
二、直接人工成本的審計(jì)
三、制造費(fèi)用的審計(jì)
四、主營業(yè)務(wù)成本的審計(jì)
主要通過審閱主營業(yè)務(wù)成本明細(xì)賬、庫存商品明細(xì)賬等記錄并核對有關(guān)憑證；編制生產(chǎn)成本及銷售成本倒扎表，與總賬核對。
表12-3 生產(chǎn)成本及銷售成本倒扎表
項(xiàng)目 未審數(shù) 調(diào)整或重分類金額借（貸） 審定數(shù)
原材料期初余額
加：本期購進(jìn)
減：原材料期末余額
其他發(fā)出數(shù)
直接材料成本
加：直接人工成本
制造費(fèi)用
生產(chǎn)成本
加：在產(chǎn)品期初余額
減：在產(chǎn)品期末余額
產(chǎn)品生產(chǎn)成本
加：產(chǎn)成品期初余額
減：產(chǎn)成品期末余額
銷售成本
【例題1】
在對甲公司2004年度會計(jì)報(bào)表審計(jì)中，A注冊會計(jì)師負(fù)責(zé)生產(chǎn)成本及主營業(yè)務(wù)成本的審計(jì)。審計(jì)過程中，A注冊會計(jì)師遇到以下問題，請代為做出正確的專業(yè)判斷。
在下列制造費(fèi)用的審計(jì)調(diào)整建議中，正確的是（ ）。
A.對甲公司本年度未使用的生產(chǎn)設(shè)備計(jì)提的折舊費(fèi)用，由制造費(fèi)用調(diào)整至管理費(fèi)用
B.對甲公司本年度發(fā)生的生產(chǎn)設(shè)備大修理費(fèi)用，由制造費(fèi)用調(diào)整至管理費(fèi)用
C.對甲公司本年度發(fā)生的車間生產(chǎn)人員的勞動保護(hù)費(fèi)，由制造費(fèi)用調(diào)整至管理費(fèi)用
D.對甲公司本年度生產(chǎn)用固定資產(chǎn)大修理期間的停工損失，由制造費(fèi)用調(diào)整至管理費(fèi)用
答案：A
解析：對未使用和不需用的固定資產(chǎn)所計(jì)提的折舊應(yīng)計(jì)入管理費(fèi)用。
【例題2】
在對生產(chǎn)型企業(yè)K公司2004年度會計(jì)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)時(shí)，Z注冊會計(jì)師負(fù)責(zé)生產(chǎn)循環(huán)的審計(jì)。在審計(jì)過程中，Z注冊會計(jì)師遇到以下事項(xiàng)，請代為做出正確的專業(yè)判斷。（2005年）
（1）某產(chǎn)品2004年的毛利率與2003年相比有所上升，K公司提供了以下解釋，其中與毛利率變動不相關(guān)的是（?。?BR> A.該產(chǎn)品的銷售價(jià)格與2003年相比有所上升
B.該產(chǎn)品的產(chǎn)量與2003年相比有所增加
C.該產(chǎn)品的銷售收入占當(dāng)年主營業(yè)務(wù)收入的比例與2003年相比有所上升
D.該產(chǎn)品使用的主要原材料的價(jià)格與2003年相比有所下降
答案：C
解析：該產(chǎn)品的銷售收入占當(dāng)年主營業(yè)務(wù)收入的比例增加，不一定是該產(chǎn)品銷售收入的增長帶來的，而且，即使是該產(chǎn)品收入增加，其產(chǎn)品的售價(jià)和成本不變，毛利率也不會發(fā)生變動。而該產(chǎn)品的售價(jià)和原材料價(jià)格的變化必然導(dǎo)致毛利率的變化。該產(chǎn)品產(chǎn)量增加，會導(dǎo)致單位生產(chǎn)成本的下降，因此，毛利率會增加。
第四節(jié) 分析性復(fù)核
一、簡單比較法
對生產(chǎn)循環(huán)的相關(guān)項(xiàng)目運(yùn)用簡單比較法進(jìn)行分析性復(fù)核，主要是判斷其總體合理性，確定審計(jì)的重點(diǎn)。
二、比率分析法
1.存貨周轉(zhuǎn)率
存貨周轉(zhuǎn)率是用以衡量銷售能力和存貨是否積壓的指標(biāo)。利用存貨周轉(zhuǎn)率進(jìn)行縱向比較或與其他同行企業(yè)進(jìn)行橫向比較時(shí)，要求存貨計(jì)價(jià)持續(xù)一致。存貨周轉(zhuǎn)率的波動可能意味著被審計(jì)單位存在以下情況：
（1）有意或無意地減少存貨儲備；
（2）存貨管理或控制程序發(fā)生變動；
（3）存貨成本項(xiàng)目發(fā)生變動；
（4）存貨核算方法發(fā)生變動；
（5）存貨跌價(jià)準(zhǔn)備計(jì)提基礎(chǔ)或沖銷政策發(fā)生變動；
（6）銷售額發(fā)生大幅度變動。
2.毛利率
毛利率是反映盈利能力的主要指標(biāo)，用以衡量成本控制及銷售價(jià)格的變化。毛利率的波動可能意味著被審計(jì)單位存在以下情況：
（1）銷售價(jià)格發(fā)生變動；
（2）銷售產(chǎn)品總體結(jié)構(gòu)發(fā)生變動；
（3）單位產(chǎn)品成本發(fā)生變動；
（4）固定制造費(fèi)用比重較大時(shí)銷售數(shù)量發(fā)生變動。
第五節(jié) 存貨的監(jiān)盤
總結(jié)：
1.制定監(jiān)盤計(jì)劃：
（1）了解被審單位特點(diǎn)；
（2）和管理*復(fù)核討論被審單位的盤點(diǎn)計(jì)劃；
（3）制定監(jiān)盤計(jì)劃。
2.實(shí)施監(jiān)盤程序
（1）觀察被審單位盤點(diǎn)；
（2）進(jìn)行抽查。
一、制訂存貨監(jiān)盤計(jì)劃
注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)被審計(jì)單位的特點(diǎn)、盤存制度和存貨內(nèi)部控制的有效性等情況，在評價(jià)被審計(jì)單位存貨盤點(diǎn)計(jì)劃的基礎(chǔ)上，編制存貨監(jiān)盤計(jì)劃，對存貨監(jiān)盤做出合理安排。
1.制定存貨監(jiān)盤計(jì)劃的基本要求：注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)被審計(jì)單位存貨的特點(diǎn)，在評價(jià)被審計(jì)單位盤點(diǎn)計(jì)劃的基礎(chǔ)上編制存貨監(jiān)盤計(jì)劃。
2.制定存貨監(jiān)盤計(jì)劃應(yīng)實(shí)施的工作
在編制存貨監(jiān)盤計(jì)劃時(shí)，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施以下工作：（1）了解存貨的內(nèi)容、性質(zhì)、各存貨項(xiàng)目的重要程度及存放場所；（2）了解存貨會計(jì)系統(tǒng)及其他相關(guān)的內(nèi)部控制；（3）評估與存貨相關(guān)的固有風(fēng)險(xiǎn)、控制風(fēng)險(xiǎn)和檢查風(fēng)險(xiǎn)及重要性；（4）查閱以前年度的存貨監(jiān)盤工作底稿；（5）考慮實(shí)地察看存貨的存放場所；（6）考慮是否需要利用專家的工作或其他注冊會計(jì)師的工作；（7）復(fù)核或與管理*討論存貨盤點(diǎn)計(jì)劃。
（1）盤點(diǎn)時(shí)間安排
（2）存貨盤點(diǎn)范圍和場所的確定。
（3）盤點(diǎn)人員的分工及勝任能力。
（4）盤點(diǎn)前的會議及任務(wù)布置。
（5）存貨的整理和排列，毀損、陳舊、過舊、過時(shí)、殘次及所有權(quán)不屬于被審計(jì)單位的存貨的區(qū)分。
（6）存貨的計(jì)量工具和計(jì)量方法。
（7）在產(chǎn)品完工程度的確定方法。
（8）存放在外單位的存貨的盤點(diǎn)安排。
（9）存貨收發(fā)截止的控制。
（10）盤點(diǎn)期間存貨移動的控制。
（11）盤點(diǎn)表單的設(shè)計(jì)、使用與控制。
（12）盤點(diǎn)結(jié)果的匯總及盤盈盤虧的分析、調(diào)查與處理。
3.存貨監(jiān)盤計(jì)劃的主要內(nèi)容
存貨監(jiān)盤計(jì)劃應(yīng)當(dāng)包括以下主要內(nèi)容：
（1）存貨監(jiān)盤的目標(biāo)、范圍及時(shí)間安排
（2）存貨監(jiān)盤的要點(diǎn)及關(guān)注事項(xiàng)
（3）參加存貨監(jiān)盤人員的分工
（4）抽查的范圍
二、實(shí)施存貨監(jiān)盤程序
1.觀察程序
在被審計(jì)單位盤點(diǎn)存貨前，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)觀察盤點(diǎn)現(xiàn)場，確定應(yīng)納入盤點(diǎn)范圍的存貨是否已經(jīng)適當(dāng)整理和排列，并附有盤點(diǎn)標(biāo)識。注冊會計(jì)師在實(shí)施存貨監(jiān)盤過程中，應(yīng)當(dāng)隨被審計(jì)單位安排的存貨盤點(diǎn)人員，注意觀察被審計(jì)單位事先制定的存貨盤點(diǎn)計(jì)劃是否得到執(zhí)行，盤點(diǎn)人員是否準(zhǔn)確無誤地記錄了被盤點(diǎn)存貨的數(shù)量和狀況。
2.抽查程序
注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)進(jìn)行適當(dāng)?shù)某椴?，將抽查結(jié)果與被審計(jì)單位盤點(diǎn)記錄核對，并形成相應(yīng)記錄。抽查的目的既可以是為確定被審計(jì)單位盤點(diǎn)計(jì)劃得到適當(dāng)?shù)膱?zhí)行（控制測試），也可以是為了證實(shí)被審計(jì)單位的存貨實(shí)物總額（實(shí)質(zhì)性測試）。
抽查的范圍通常包括所有盤點(diǎn)工作小組的盤點(diǎn)內(nèi)容以及難以盤點(diǎn)或隱蔽性較強(qiáng)的存貨。
抽查的方法：抽查時(shí)，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)從存貨盤點(diǎn)記錄中選取項(xiàng)目追查至存貨實(shí)物，以測試盤點(diǎn)記錄的準(zhǔn)確性；注冊會計(jì)師還應(yīng)當(dāng)從存貨實(shí)物中選取項(xiàng)目追查至存貨盤點(diǎn)記錄，以測試存貨盤點(diǎn)記錄的完整性。如果發(fā)現(xiàn)差異，注冊會計(jì)師一方面應(yīng)當(dāng)查明原因并提請被審計(jì)單位更正；另一方面，應(yīng)當(dāng)考慮錯誤的潛在范圍和重大程度，在可能的情況下，增加抽查范圍以減少錯誤的發(fā)生。注冊會計(jì)師還可以要求被審計(jì)單位重新進(jìn)行盤點(diǎn)。
3.需要特別關(guān)注的情況
第一，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)特別關(guān)注存貨的移動情況，防止遺漏或重復(fù)盤點(diǎn)。
第二，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)特別關(guān)注存貨的狀況，觀察被審計(jì)單位是否已經(jīng)恰當(dāng)?shù)貐^(qū)分所有毀損、陳舊、過時(shí)及殘次的存貨。
第三，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)獲取盤點(diǎn)日前后存貨收發(fā)及移動的憑證，檢查庫存記錄與會計(jì)記錄期末截止是否正確。
4.存貨監(jiān)盤結(jié)束時(shí)的工作
三、特殊情況的處理
1.由于存貨的性質(zhì)和位置而無法實(shí)施監(jiān)盤程序
注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮能否實(shí)施替代審計(jì)程序，獲取有關(guān)期末存貨數(shù)量和狀況的充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。替代審計(jì)程序主要包括：檢查進(jìn)貨交易憑證或生產(chǎn)記錄以及其他相關(guān)資料；檢查資產(chǎn)負(fù)債表日后發(fā)生的銷貨交易憑證；向顧客或供應(yīng)商函證。
2.因不可預(yù)見的因素導(dǎo)致無法在預(yù)定日期實(shí)施存貨監(jiān)盤或接受委托時(shí)被審計(jì)單位的期末存貨監(jiān)盤已經(jīng)完成
注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)評估存貨內(nèi)部控制的有效性，對存貨進(jìn)行適當(dāng)抽查或提請被審計(jì)單位另擇日期重新盤點(diǎn)，同時(shí)測試在該期間發(fā)生的存貨交易，以獲取有關(guān)期末存貨數(shù)量和狀況的充分適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。
3.委托其他單位保管或已作質(zhì)押的存貨
注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)向保管人或債權(quán)人函證。如果存貨所占比重較大，注冊會計(jì)師還應(yīng)當(dāng)考慮實(shí)施存貨監(jiān)盤或利用其他注冊會計(jì)師的工作。
4.首次接受委托的情況
當(dāng)注冊會計(jì)師首次接受委托未能對上期存貨實(shí)施監(jiān)盤，且該存貨對本期會計(jì)報(bào)表存在重大影響時(shí)，如果已獲取有關(guān)本期期末存貨余額的充分適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施以下一項(xiàng)或多項(xiàng)審計(jì)程序，以獲取有關(guān)本期期初存貨余額的充分適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)：
（1）查閱前任注冊會計(jì)師工作底稿；
（2）審閱上期存貨盤點(diǎn)記錄及文件；
（3）抽查上期存貨交易記錄；
（4）運(yùn)用毛利百分比法等進(jìn)行分析。
【例題1】
單項(xiàng)選擇題
在對K公司2002年度會計(jì)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)時(shí)，A注冊會計(jì)師負(fù)責(zé)生產(chǎn)循環(huán)的審計(jì)。在審計(jì)過程中遇到以下問題，請代為做出正確的專業(yè)判斷。（2003年）
K公司實(shí)行實(shí)地盤存制。在復(fù)核2003年1月2日對K公司的存貨監(jiān)盤備忘及相關(guān)審計(jì)工作底稿時(shí)，注意到以下情況，其中做法正確的是（?。?。
A.監(jiān)盤前將抽盤范圍告知K公司，以便其做好相關(guān)準(zhǔn)備
B.索取全部盤點(diǎn)表并按編號順序匯總后，進(jìn)行賬賬、賬實(shí)核對
C.抽盤后將抽盤記錄交予K公司，要求K公司據(jù)以修正盤點(diǎn)表
D.未能監(jiān)盤期初存貨，根據(jù)期末監(jiān)盤結(jié)果倒推存貨期初余額，并予以確認(rèn)
答案：B
解析：A不能預(yù)先告知被審計(jì)單位；C抽盤記錄是注冊會計(jì)師的獲取的審計(jì)證據(jù)不能交被審計(jì)單位；D只有在期后進(jìn)行盤點(diǎn)時(shí)才能倒推計(jì)算確定資產(chǎn)負(fù)債表日的存貨實(shí)有數(shù)。
【例題2】
T公司設(shè)立于2003年7月，從事海洋捕撈和海產(chǎn)品銷售業(yè)務(wù)。ABC會計(jì)師事務(wù)所于2003年11月30日接受委托，承接了T公司2003年度會計(jì)報(bào)表審計(jì)業(yè)務(wù)。A注冊會計(jì)師接受ABC會計(jì)師事務(wù)所指派，負(fù)責(zé)該項(xiàng)審計(jì)業(yè)務(wù)。相關(guān)資料如下：（2004年）
2003年12月中旬， A注冊會計(jì)師在對T公司進(jìn)行預(yù)審過程中，獲知以下情況，并對存貨監(jiān)盤做出了相應(yīng)安排：
（1）T公司擁有12艘漁輪，其中9艘為近海漁輪，3艘為遠(yuǎn)洋漁輪。由于遠(yuǎn)洋捕撈業(yè)務(wù)的季節(jié)性和特殊性，至2003年12月31日，3艘遠(yuǎn)洋漁輪仍將在外海作業(yè)，并將于2004年6月30日全部返港。
（2）T公司的1艘遠(yuǎn)洋漁輪捕撈的海產(chǎn)品全部委托F國的一家倉儲公司代為存儲，由T公司在F國設(shè)立的經(jīng)銷處組織銷售。該艘遠(yuǎn)洋漁輪將在2004年4月30日到F國最后一次卸貨，并于6月30日空載返回至國內(nèi)休息。
（3）T公司將于2003年12月31日分別對不同地點(diǎn)的存貨數(shù)量采用不同的方法予以核實(shí)；對于國內(nèi)冷庫庫存存貨，由公司組織相關(guān)人員進(jìn)行盤點(diǎn)，填寫盤點(diǎn)表，由財(cái)務(wù)部門核對確認(rèn)；對于9艘近海漁輪，要求于2003年12月31日返港，由公司組織相關(guān)人員在卸貨時(shí)采用磅稱測量的方法對其存貨進(jìn)行盤點(diǎn)并另庫存放，由財(cái)務(wù)部門根據(jù)盤點(diǎn)表核對確認(rèn)。對于外海作業(yè)的3艘遠(yuǎn)洋漁輪，要求按照公司統(tǒng)一部署實(shí)施盤點(diǎn)，填寫盤點(diǎn)表并傳真回公司，經(jīng)公司的生產(chǎn)部門審核后，由財(cái)務(wù)部門核對確認(rèn)；對于存儲于F國的海產(chǎn)品存貨，要求其經(jīng)銷處組織盤點(diǎn)，并將存貨盤點(diǎn)表傳真回公司，由財(cái)務(wù)部門核對確認(rèn)。
（4）A注冊會計(jì)師決定對國內(nèi)冷庫庫存存貨以及返港的9艘漁輪的存貨實(shí)施監(jiān)盤；對存儲于F國的海產(chǎn)品存貨委托F國會計(jì)師事務(wù)所實(shí)施監(jiān)盤。
（5）T公司向有關(guān)部門提交年度會計(jì)報(bào)表的截止時(shí)間為2004年4月30日，注冊會計(jì)師無法在該截止日前對遠(yuǎn)洋漁輪的存貨實(shí)施監(jiān)盤程序。T公司希望A注冊會計(jì)師理解公司存貨存放位置的特殊性，要求通過檢查公司生產(chǎn)計(jì)劃與生產(chǎn)日志，存貨收、發(fā)、存記錄以及經(jīng)財(cái)務(wù)部門核對確認(rèn)的期末存貨盤點(diǎn)表等，對遠(yuǎn)洋漁輪2003年12月31日的存貨數(shù)量予以審計(jì)確認(rèn)。
要求：
（1）針對資料中（3），對于T公司使用磅稱測量方法進(jìn)行的存貨盤點(diǎn)，簡要說明A注冊會計(jì)師在監(jiān)盤過程中應(yīng)當(dāng)考慮實(shí)施哪些審計(jì)程序。
（2）針對資料中（5），請回答A注冊會計(jì)師能否同意T公司的要求，并簡要說明理由。
（3）針對資料中（4），假定ABC會計(jì)師事務(wù)所于2004年初接受委托審計(jì)T公司2003年度會計(jì)報(bào)表，而T公司已于2003年12月31日對存貨進(jìn)行了盤點(diǎn)，請簡要回答，為確認(rèn)2003年12月31日T公司國內(nèi)冷庫庫存存貨以及返港的9艘近海漁輪存貨的數(shù)量，A注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施哪些必要的審計(jì)程序。
答案：
（1）在監(jiān)盤前和監(jiān)盤過程中均應(yīng)檢驗(yàn)磅秤的精準(zhǔn)度，并留意磅秤的位置移動與重新調(diào)校程序，將檢查和重新稱量程序相結(jié)合，檢查重量單位的換算問題。
（2）不應(yīng)同意；由于資產(chǎn)負(fù)債表日重大比重的在途存貨無法監(jiān)盤，且不存在其它審計(jì)程序予以替代，難以獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。
（3）評估存貨內(nèi)部控制的有效性；對存貨進(jìn)行抽盤；提請被審計(jì)單位另擇日期重新盤點(diǎn)；測試在該期間發(fā)生的存貨交易。
第六節(jié) 存貨的計(jì)價(jià)審計(jì)和截止測試
一、存貨計(jì)價(jià)審計(jì)
1.樣本的選擇。
計(jì)價(jià)測試的樣本，應(yīng)從存貨數(shù)量已經(jīng)盤點(diǎn)，單價(jià)和金額已經(jīng)記入存貨匯總表的結(jié)存存貨中選擇。抽樣時(shí)可采用分層抽樣法，著重選結(jié)存余額大，價(jià)格變化較頻繁的項(xiàng)目。
2.計(jì)價(jià)方法的確認(rèn)。
注冊會計(jì)師應(yīng)掌握企業(yè)的存貨計(jì)價(jià)方法，并應(yīng)對這種方法的合理性與一致性予以關(guān)注，沒有足夠理由，計(jì)價(jià)方法在同一會計(jì)年度內(nèi)不得變動。
3.計(jì)價(jià)審計(jì)
進(jìn)行計(jì)價(jià)審計(jì)時(shí)，注冊會計(jì)師首先應(yīng)對存貨價(jià)格的組成內(nèi)容予以審核，然后按照所了解的計(jì)價(jià)方法對所選擇的存貨樣本進(jìn)行計(jì)價(jià)審計(jì)。審計(jì)時(shí)，應(yīng)排除企業(yè)已有計(jì)算程序和結(jié)果的影響，獨(dú)立審計(jì)。
在存貨計(jì)價(jià)審計(jì)中，如果企業(yè)對期末存貨采用成本與可變現(xiàn)凈值孰低的方法計(jì)價(jià)，則注冊會計(jì)師應(yīng)充分關(guān)注企業(yè)對存貨可變現(xiàn)凈值的確定。
【例題1】
在對K公司2002年度會計(jì)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)時(shí)，A注冊會計(jì)師負(fù)責(zé)生產(chǎn)循環(huán)的審計(jì)。在審計(jì)過程中遇到以下問題，請代為做出正確的專業(yè)判斷。（2003年）
在對存貨減值準(zhǔn)備進(jìn)行審計(jì)時(shí)，發(fā)現(xiàn)K公司存在以下事項(xiàng)，其中正確的是（?。?。
A.甲材料資產(chǎn)負(fù)債表日的賬面成本高于市場價(jià)格，按二者的差額計(jì)提減值準(zhǔn)備
B.乙材料在資產(chǎn)負(fù)債表日已發(fā)生貶值，但因期后以高于賬面成本的價(jià)格出售給關(guān)聯(lián)方，未計(jì)提減值準(zhǔn)備
C.丙材料在資產(chǎn)負(fù)債表日已發(fā)生貶值，但因期后市場價(jià)格有所回升，未計(jì)提減值準(zhǔn)備
D.丁材料在資產(chǎn)負(fù)債表日已發(fā)生毀損，直接將其計(jì)入當(dāng)期損益，未計(jì)提減值準(zhǔn)備
答案：D
解析：由于存貨已經(jīng)毀損，應(yīng)作轉(zhuǎn)銷處理，無需計(jì)提減值準(zhǔn)備?！《?、存貨截止測試
購貨業(yè)務(wù)年底截止測試就是要檢查截止至當(dāng)年12月31日，所購入并已包括在12月31日存貨盤點(diǎn)范圍內(nèi)的存貨。購貨交易正確截止的關(guān)鍵在于存貨實(shí)物納入盤點(diǎn)范圍的時(shí)間與存貨引起的借貸雙方會計(jì)科目的入賬時(shí)間都處于同一會計(jì)期間。
購貨業(yè)務(wù)年底截止測試的方法有兩種：
第一，是抽查存貨盤點(diǎn)日前后的購貨發(fā)票與驗(yàn)收報(bào)告；
有發(fā)票，但無驗(yàn)收報(bào)告（貨未到），屬于在途物資，看在途物資是否納入盤點(diǎn)范圍。如果沒有納入盤點(diǎn)范圍，則根據(jù)
期初+本期購入-期末結(jié)存=本期發(fā)出
會導(dǎo)致本期發(fā)出存貨成本虛增，利潤虛減。
第二，是查閱驗(yàn)收部門的業(yè)務(wù)記錄，凡接近年底購入的貨物，必須查明其相應(yīng)的購貨發(fā)票是否在同期入賬。
年底有驗(yàn)收，但無發(fā)票，（屬于貨到單未到），應(yīng)暫估入賬，審計(jì)時(shí)應(yīng)看是否暫估入賬，如果沒有暫估入賬，則根據(jù)
期初+本期購入-期末結(jié)存=本期發(fā)出
會導(dǎo)致本期發(fā)出存貨成本會虛減，利潤會虛增。
按照存貨正確截止的基本要求，若未將年終在途貨物列入當(dāng)年存貨盤點(diǎn)范圍內(nèi)，只要相應(yīng)的負(fù)債亦同時(shí)記入次年賬內(nèi)，對會計(jì)報(bào)表的影響就并不重要。
【例題】
有關(guān)存貨審計(jì)的下列表述中，正確的是（ ）。
A.對存貨進(jìn)行監(jiān)盤是證實(shí)存貨“完整性”和“權(quán)利”認(rèn)定的重要程序
B.對難以盤點(diǎn)的存貨，應(yīng)根據(jù)企業(yè)存貨收發(fā)制度確認(rèn)存貨數(shù)量
C.存貨計(jì)價(jià)審計(jì)的樣本應(yīng)著重選擇余額較小且價(jià)格變動不大的存貨項(xiàng)目
D.存貨截止測試的主要方法是抽查存貨盤點(diǎn)日前后的購貨發(fā)票與驗(yàn)收報(bào)告（或入庫單）,確定每張發(fā)票均附有驗(yàn)收報(bào)告（或入庫單）
答案：D
解析:對存貨進(jìn)行監(jiān)盤是證實(shí)存貨“存在性”認(rèn)定的重要程序；對難以盤點(diǎn)的存貨，不能根據(jù)企業(yè)存貨收發(fā)制度確認(rèn)存貨數(shù)量；存貨計(jì)價(jià)審計(jì)的樣本應(yīng)著重選擇余額較大且價(jià)格變動頻繁的存貨項(xiàng)目。
第七節(jié) 應(yīng)付工資審計(jì)
一、應(yīng)付工資的審計(jì)目標(biāo)
二、應(yīng)付工資重要的實(shí)質(zhì)性測試程序
第八節(jié) 其他相關(guān)賬戶審計(jì)
本章考情分析
由于存貨歷來屬于重要的審計(jì)項(xiàng)目，所以，本章屬于審計(jì)實(shí)務(wù)中比較重要的內(nèi)容。在近年的考試可以說各種題型均已在本章涉及，尤其是2002年和2004年均考了綜合題。近年客觀題主要考查了存貨成本的審計(jì)，存貨監(jiān)盤，發(fā)出存貨的計(jì)價(jià)，期末結(jié)存存貨的計(jì)價(jià)等。綜合題考查了存貨的內(nèi)部控制和存貨的監(jiān)盤程序。
2006年教材在本章沒有變化?？忌?006年的考試中應(yīng)注意把握生產(chǎn)循環(huán)的分析性復(fù)核；存貨的監(jiān)盤；存貨的計(jì)價(jià)和截止測試。此外還應(yīng)注意相關(guān)的會計(jì)知識。
第一節(jié) 生產(chǎn)循環(huán)的特性
生產(chǎn)循環(huán)的主要業(yè)務(wù)流程如下：
計(jì)劃和安排生產(chǎn)（生產(chǎn)通知單）---->發(fā)出原材料（領(lǐng)發(fā)料憑證）---->生產(chǎn)產(chǎn)品---->核算產(chǎn)品成本（成本計(jì)算單）---->儲存產(chǎn)成品（入庫單）---->發(fā)出產(chǎn)成品（出庫單）。
第二節(jié) 內(nèi)部控制測試和交易的實(shí)質(zhì)性測試
一、生產(chǎn)循環(huán)內(nèi)部控制及其測試概述（一覽表）
二、生產(chǎn)循環(huán)內(nèi)部控制測試
第三節(jié) 存貨成本審計(jì)
一、直接材料成本的審計(jì)
從審閱材料和生產(chǎn)成本明細(xì)賬，抽查有關(guān)費(fèi)用憑證，驗(yàn)證產(chǎn)品直接耗用材料的數(shù)量、計(jì)價(jià)和材料費(fèi)用的分配是否真實(shí)、合理。
二、直接人工成本的審計(jì)
三、制造費(fèi)用的審計(jì)
四、主營業(yè)務(wù)成本的審計(jì)
主要通過審閱主營業(yè)務(wù)成本明細(xì)賬、庫存商品明細(xì)賬等記錄并核對有關(guān)憑證；編制生產(chǎn)成本及銷售成本倒扎表，與總賬核對。
表12-3 生產(chǎn)成本及銷售成本倒扎表
項(xiàng)目 未審數(shù) 調(diào)整或重分類金額借（貸） 審定數(shù)
原材料期初余額
加：本期購進(jìn)
減：原材料期末余額
其他發(fā)出數(shù)
直接材料成本
加：直接人工成本
制造費(fèi)用
生產(chǎn)成本
加：在產(chǎn)品期初余額
減：在產(chǎn)品期末余額
產(chǎn)品生產(chǎn)成本
加：產(chǎn)成品期初余額
減：產(chǎn)成品期末余額
銷售成本
【例題1】
在對甲公司2004年度會計(jì)報(bào)表審計(jì)中，A注冊會計(jì)師負(fù)責(zé)生產(chǎn)成本及主營業(yè)務(wù)成本的審計(jì)。審計(jì)過程中，A注冊會計(jì)師遇到以下問題，請代為做出正確的專業(yè)判斷。
在下列制造費(fèi)用的審計(jì)調(diào)整建議中，正確的是（ ）。
A.對甲公司本年度未使用的生產(chǎn)設(shè)備計(jì)提的折舊費(fèi)用，由制造費(fèi)用調(diào)整至管理費(fèi)用
B.對甲公司本年度發(fā)生的生產(chǎn)設(shè)備大修理費(fèi)用，由制造費(fèi)用調(diào)整至管理費(fèi)用
C.對甲公司本年度發(fā)生的車間生產(chǎn)人員的勞動保護(hù)費(fèi)，由制造費(fèi)用調(diào)整至管理費(fèi)用
D.對甲公司本年度生產(chǎn)用固定資產(chǎn)大修理期間的停工損失，由制造費(fèi)用調(diào)整至管理費(fèi)用
答案：A
解析：對未使用和不需用的固定資產(chǎn)所計(jì)提的折舊應(yīng)計(jì)入管理費(fèi)用。
【例題2】
在對生產(chǎn)型企業(yè)K公司2004年度會計(jì)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)時(shí)，Z注冊會計(jì)師負(fù)責(zé)生產(chǎn)循環(huán)的審計(jì)。在審計(jì)過程中，Z注冊會計(jì)師遇到以下事項(xiàng)，請代為做出正確的專業(yè)判斷。（2005年）
（1）某產(chǎn)品2004年的毛利率與2003年相比有所上升，K公司提供了以下解釋，其中與毛利率變動不相關(guān)的是（?。?BR> A.該產(chǎn)品的銷售價(jià)格與2003年相比有所上升
B.該產(chǎn)品的產(chǎn)量與2003年相比有所增加
C.該產(chǎn)品的銷售收入占當(dāng)年主營業(yè)務(wù)收入的比例與2003年相比有所上升
D.該產(chǎn)品使用的主要原材料的價(jià)格與2003年相比有所下降
答案：C
解析：該產(chǎn)品的銷售收入占當(dāng)年主營業(yè)務(wù)收入的比例增加，不一定是該產(chǎn)品銷售收入的增長帶來的，而且，即使是該產(chǎn)品收入增加，其產(chǎn)品的售價(jià)和成本不變，毛利率也不會發(fā)生變動。而該產(chǎn)品的售價(jià)和原材料價(jià)格的變化必然導(dǎo)致毛利率的變化。該產(chǎn)品產(chǎn)量增加，會導(dǎo)致單位生產(chǎn)成本的下降，因此，毛利率會增加。
第四節(jié) 分析性復(fù)核
一、簡單比較法
對生產(chǎn)循環(huán)的相關(guān)項(xiàng)目運(yùn)用簡單比較法進(jìn)行分析性復(fù)核，主要是判斷其總體合理性，確定審計(jì)的重點(diǎn)。
二、比率分析法
1.存貨周轉(zhuǎn)率
存貨周轉(zhuǎn)率是用以衡量銷售能力和存貨是否積壓的指標(biāo)。利用存貨周轉(zhuǎn)率進(jìn)行縱向比較或與其他同行企業(yè)進(jìn)行橫向比較時(shí)，要求存貨計(jì)價(jià)持續(xù)一致。存貨周轉(zhuǎn)率的波動可能意味著被審計(jì)單位存在以下情況：
（1）有意或無意地減少存貨儲備；
（2）存貨管理或控制程序發(fā)生變動；
（3）存貨成本項(xiàng)目發(fā)生變動；
（4）存貨核算方法發(fā)生變動；
（5）存貨跌價(jià)準(zhǔn)備計(jì)提基礎(chǔ)或沖銷政策發(fā)生變動；
（6）銷售額發(fā)生大幅度變動。
2.毛利率
毛利率是反映盈利能力的主要指標(biāo)，用以衡量成本控制及銷售價(jià)格的變化。毛利率的波動可能意味著被審計(jì)單位存在以下情況：
（1）銷售價(jià)格發(fā)生變動；
（2）銷售產(chǎn)品總體結(jié)構(gòu)發(fā)生變動；
（3）單位產(chǎn)品成本發(fā)生變動；
（4）固定制造費(fèi)用比重較大時(shí)銷售數(shù)量發(fā)生變動。
第五節(jié) 存貨的監(jiān)盤
總結(jié)：
1.制定監(jiān)盤計(jì)劃：
（1）了解被審單位特點(diǎn)；
（2）和管理*復(fù)核討論被審單位的盤點(diǎn)計(jì)劃；
（3）制定監(jiān)盤計(jì)劃。
2.實(shí)施監(jiān)盤程序
（1）觀察被審單位盤點(diǎn)；
（2）進(jìn)行抽查。
一、制訂存貨監(jiān)盤計(jì)劃
注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)被審計(jì)單位的特點(diǎn)、盤存制度和存貨內(nèi)部控制的有效性等情況，在評價(jià)被審計(jì)單位存貨盤點(diǎn)計(jì)劃的基礎(chǔ)上，編制存貨監(jiān)盤計(jì)劃，對存貨監(jiān)盤做出合理安排。
1.制定存貨監(jiān)盤計(jì)劃的基本要求：注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)被審計(jì)單位存貨的特點(diǎn)，在評價(jià)被審計(jì)單位盤點(diǎn)計(jì)劃的基礎(chǔ)上編制存貨監(jiān)盤計(jì)劃。
2.制定存貨監(jiān)盤計(jì)劃應(yīng)實(shí)施的工作
在編制存貨監(jiān)盤計(jì)劃時(shí)，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施以下工作：（1）了解存貨的內(nèi)容、性質(zhì)、各存貨項(xiàng)目的重要程度及存放場所；（2）了解存貨會計(jì)系統(tǒng)及其他相關(guān)的內(nèi)部控制；（3）評估與存貨相關(guān)的固有風(fēng)險(xiǎn)、控制風(fēng)險(xiǎn)和檢查風(fēng)險(xiǎn)及重要性；（4）查閱以前年度的存貨監(jiān)盤工作底稿；（5）考慮實(shí)地察看存貨的存放場所；（6）考慮是否需要利用專家的工作或其他注冊會計(jì)師的工作；（7）復(fù)核或與管理*討論存貨盤點(diǎn)計(jì)劃。
（1）盤點(diǎn)時(shí)間安排
（2）存貨盤點(diǎn)范圍和場所的確定。
（3）盤點(diǎn)人員的分工及勝任能力。
（4）盤點(diǎn)前的會議及任務(wù)布置。
（5）存貨的整理和排列，毀損、陳舊、過舊、過時(shí)、殘次及所有權(quán)不屬于被審計(jì)單位的存貨的區(qū)分。
（6）存貨的計(jì)量工具和計(jì)量方法。
（7）在產(chǎn)品完工程度的確定方法。
（8）存放在外單位的存貨的盤點(diǎn)安排。
（9）存貨收發(fā)截止的控制。
（10）盤點(diǎn)期間存貨移動的控制。
（11）盤點(diǎn)表單的設(shè)計(jì)、使用與控制。
（12）盤點(diǎn)結(jié)果的匯總及盤盈盤虧的分析、調(diào)查與處理。
3.存貨監(jiān)盤計(jì)劃的主要內(nèi)容
存貨監(jiān)盤計(jì)劃應(yīng)當(dāng)包括以下主要內(nèi)容：
（1）存貨監(jiān)盤的目標(biāo)、范圍及時(shí)間安排
（2）存貨監(jiān)盤的要點(diǎn)及關(guān)注事項(xiàng)
（3）參加存貨監(jiān)盤人員的分工
（4）抽查的范圍
二、實(shí)施存貨監(jiān)盤程序
1.觀察程序
在被審計(jì)單位盤點(diǎn)存貨前，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)觀察盤點(diǎn)現(xiàn)場，確定應(yīng)納入盤點(diǎn)范圍的存貨是否已經(jīng)適當(dāng)整理和排列，并附有盤點(diǎn)標(biāo)識。注冊會計(jì)師在實(shí)施存貨監(jiān)盤過程中，應(yīng)當(dāng)隨被審計(jì)單位安排的存貨盤點(diǎn)人員，注意觀察被審計(jì)單位事先制定的存貨盤點(diǎn)計(jì)劃是否得到執(zhí)行，盤點(diǎn)人員是否準(zhǔn)確無誤地記錄了被盤點(diǎn)存貨的數(shù)量和狀況。
2.抽查程序
注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)進(jìn)行適當(dāng)?shù)某椴?，將抽查結(jié)果與被審計(jì)單位盤點(diǎn)記錄核對，并形成相應(yīng)記錄。抽查的目的既可以是為確定被審計(jì)單位盤點(diǎn)計(jì)劃得到適當(dāng)?shù)膱?zhí)行（控制測試），也可以是為了證實(shí)被審計(jì)單位的存貨實(shí)物總額（實(shí)質(zhì)性測試）。
抽查的范圍通常包括所有盤點(diǎn)工作小組的盤點(diǎn)內(nèi)容以及難以盤點(diǎn)或隱蔽性較強(qiáng)的存貨。
抽查的方法：抽查時(shí)，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)從存貨盤點(diǎn)記錄中選取項(xiàng)目追查至存貨實(shí)物，以測試盤點(diǎn)記錄的準(zhǔn)確性；注冊會計(jì)師還應(yīng)當(dāng)從存貨實(shí)物中選取項(xiàng)目追查至存貨盤點(diǎn)記錄，以測試存貨盤點(diǎn)記錄的完整性。如果發(fā)現(xiàn)差異，注冊會計(jì)師一方面應(yīng)當(dāng)查明原因并提請被審計(jì)單位更正；另一方面，應(yīng)當(dāng)考慮錯誤的潛在范圍和重大程度，在可能的情況下，增加抽查范圍以減少錯誤的發(fā)生。注冊會計(jì)師還可以要求被審計(jì)單位重新進(jìn)行盤點(diǎn)。
3.需要特別關(guān)注的情況
第一，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)特別關(guān)注存貨的移動情況，防止遺漏或重復(fù)盤點(diǎn)。
第二，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)特別關(guān)注存貨的狀況，觀察被審計(jì)單位是否已經(jīng)恰當(dāng)?shù)貐^(qū)分所有毀損、陳舊、過時(shí)及殘次的存貨。
第三，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)獲取盤點(diǎn)日前后存貨收發(fā)及移動的憑證，檢查庫存記錄與會計(jì)記錄期末截止是否正確。
4.存貨監(jiān)盤結(jié)束時(shí)的工作
三、特殊情況的處理
1.由于存貨的性質(zhì)和位置而無法實(shí)施監(jiān)盤程序
注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮能否實(shí)施替代審計(jì)程序，獲取有關(guān)期末存貨數(shù)量和狀況的充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。替代審計(jì)程序主要包括：檢查進(jìn)貨交易憑證或生產(chǎn)記錄以及其他相關(guān)資料；檢查資產(chǎn)負(fù)債表日后發(fā)生的銷貨交易憑證；向顧客或供應(yīng)商函證。
2.因不可預(yù)見的因素導(dǎo)致無法在預(yù)定日期實(shí)施存貨監(jiān)盤或接受委托時(shí)被審計(jì)單位的期末存貨監(jiān)盤已經(jīng)完成
注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)評估存貨內(nèi)部控制的有效性，對存貨進(jìn)行適當(dāng)抽查或提請被審計(jì)單位另擇日期重新盤點(diǎn)，同時(shí)測試在該期間發(fā)生的存貨交易，以獲取有關(guān)期末存貨數(shù)量和狀況的充分適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。
3.委托其他單位保管或已作質(zhì)押的存貨
注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)向保管人或債權(quán)人函證。如果存貨所占比重較大，注冊會計(jì)師還應(yīng)當(dāng)考慮實(shí)施存貨監(jiān)盤或利用其他注冊會計(jì)師的工作。
4.首次接受委托的情況
當(dāng)注冊會計(jì)師首次接受委托未能對上期存貨實(shí)施監(jiān)盤，且該存貨對本期會計(jì)報(bào)表存在重大影響時(shí)，如果已獲取有關(guān)本期期末存貨余額的充分適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施以下一項(xiàng)或多項(xiàng)審計(jì)程序，以獲取有關(guān)本期期初存貨余額的充分適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)：
（1）查閱前任注冊會計(jì)師工作底稿；
（2）審閱上期存貨盤點(diǎn)記錄及文件；
（3）抽查上期存貨交易記錄；
（4）運(yùn)用毛利百分比法等進(jìn)行分析。
【例題1】
單項(xiàng)選擇題
在對K公司2002年度會計(jì)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)時(shí)，A注冊會計(jì)師負(fù)責(zé)生產(chǎn)循環(huán)的審計(jì)。在審計(jì)過程中遇到以下問題，請代為做出正確的專業(yè)判斷。（2003年）
K公司實(shí)行實(shí)地盤存制。在復(fù)核2003年1月2日對K公司的存貨監(jiān)盤備忘及相關(guān)審計(jì)工作底稿時(shí)，注意到以下情況，其中做法正確的是（?。?。
A.監(jiān)盤前將抽盤范圍告知K公司，以便其做好相關(guān)準(zhǔn)備
B.索取全部盤點(diǎn)表并按編號順序匯總后，進(jìn)行賬賬、賬實(shí)核對
C.抽盤后將抽盤記錄交予K公司，要求K公司據(jù)以修正盤點(diǎn)表
D.未能監(jiān)盤期初存貨，根據(jù)期末監(jiān)盤結(jié)果倒推存貨期初余額，并予以確認(rèn)
答案：B
解析：A不能預(yù)先告知被審計(jì)單位；C抽盤記錄是注冊會計(jì)師的獲取的審計(jì)證據(jù)不能交被審計(jì)單位；D只有在期后進(jìn)行盤點(diǎn)時(shí)才能倒推計(jì)算確定資產(chǎn)負(fù)債表日的存貨實(shí)有數(shù)。
【例題2】
T公司設(shè)立于2003年7月，從事海洋捕撈和海產(chǎn)品銷售業(yè)務(wù)。ABC會計(jì)師事務(wù)所于2003年11月30日接受委托，承接了T公司2003年度會計(jì)報(bào)表審計(jì)業(yè)務(wù)。A注冊會計(jì)師接受ABC會計(jì)師事務(wù)所指派，負(fù)責(zé)該項(xiàng)審計(jì)業(yè)務(wù)。相關(guān)資料如下：（2004年）
2003年12月中旬， A注冊會計(jì)師在對T公司進(jìn)行預(yù)審過程中，獲知以下情況，并對存貨監(jiān)盤做出了相應(yīng)安排：
（1）T公司擁有12艘漁輪，其中9艘為近海漁輪，3艘為遠(yuǎn)洋漁輪。由于遠(yuǎn)洋捕撈業(yè)務(wù)的季節(jié)性和特殊性，至2003年12月31日，3艘遠(yuǎn)洋漁輪仍將在外海作業(yè)，并將于2004年6月30日全部返港。
（2）T公司的1艘遠(yuǎn)洋漁輪捕撈的海產(chǎn)品全部委托F國的一家倉儲公司代為存儲，由T公司在F國設(shè)立的經(jīng)銷處組織銷售。該艘遠(yuǎn)洋漁輪將在2004年4月30日到F國最后一次卸貨，并于6月30日空載返回至國內(nèi)休息。
（3）T公司將于2003年12月31日分別對不同地點(diǎn)的存貨數(shù)量采用不同的方法予以核實(shí)；對于國內(nèi)冷庫庫存存貨，由公司組織相關(guān)人員進(jìn)行盤點(diǎn)，填寫盤點(diǎn)表，由財(cái)務(wù)部門核對確認(rèn)；對于9艘近海漁輪，要求于2003年12月31日返港，由公司組織相關(guān)人員在卸貨時(shí)采用磅稱測量的方法對其存貨進(jìn)行盤點(diǎn)并另庫存放，由財(cái)務(wù)部門根據(jù)盤點(diǎn)表核對確認(rèn)。對于外海作業(yè)的3艘遠(yuǎn)洋漁輪，要求按照公司統(tǒng)一部署實(shí)施盤點(diǎn)，填寫盤點(diǎn)表并傳真回公司，經(jīng)公司的生產(chǎn)部門審核后，由財(cái)務(wù)部門核對確認(rèn)；對于存儲于F國的海產(chǎn)品存貨，要求其經(jīng)銷處組織盤點(diǎn)，并將存貨盤點(diǎn)表傳真回公司，由財(cái)務(wù)部門核對確認(rèn)。
（4）A注冊會計(jì)師決定對國內(nèi)冷庫庫存存貨以及返港的9艘漁輪的存貨實(shí)施監(jiān)盤；對存儲于F國的海產(chǎn)品存貨委托F國會計(jì)師事務(wù)所實(shí)施監(jiān)盤。
（5）T公司向有關(guān)部門提交年度會計(jì)報(bào)表的截止時(shí)間為2004年4月30日，注冊會計(jì)師無法在該截止日前對遠(yuǎn)洋漁輪的存貨實(shí)施監(jiān)盤程序。T公司希望A注冊會計(jì)師理解公司存貨存放位置的特殊性，要求通過檢查公司生產(chǎn)計(jì)劃與生產(chǎn)日志，存貨收、發(fā)、存記錄以及經(jīng)財(cái)務(wù)部門核對確認(rèn)的期末存貨盤點(diǎn)表等，對遠(yuǎn)洋漁輪2003年12月31日的存貨數(shù)量予以審計(jì)確認(rèn)。
要求：
（1）針對資料中（3），對于T公司使用磅稱測量方法進(jìn)行的存貨盤點(diǎn)，簡要說明A注冊會計(jì)師在監(jiān)盤過程中應(yīng)當(dāng)考慮實(shí)施哪些審計(jì)程序。
（2）針對資料中（5），請回答A注冊會計(jì)師能否同意T公司的要求，并簡要說明理由。
（3）針對資料中（4），假定ABC會計(jì)師事務(wù)所于2004年初接受委托審計(jì)T公司2003年度會計(jì)報(bào)表，而T公司已于2003年12月31日對存貨進(jìn)行了盤點(diǎn)，請簡要回答，為確認(rèn)2003年12月31日T公司國內(nèi)冷庫庫存存貨以及返港的9艘近海漁輪存貨的數(shù)量，A注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施哪些必要的審計(jì)程序。
答案：
（1）在監(jiān)盤前和監(jiān)盤過程中均應(yīng)檢驗(yàn)磅秤的精準(zhǔn)度，并留意磅秤的位置移動與重新調(diào)校程序，將檢查和重新稱量程序相結(jié)合，檢查重量單位的換算問題。
（2）不應(yīng)同意；由于資產(chǎn)負(fù)債表日重大比重的在途存貨無法監(jiān)盤，且不存在其它審計(jì)程序予以替代，難以獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。
（3）評估存貨內(nèi)部控制的有效性；對存貨進(jìn)行抽盤；提請被審計(jì)單位另擇日期重新盤點(diǎn)；測試在該期間發(fā)生的存貨交易。
第六節(jié) 存貨的計(jì)價(jià)審計(jì)和截止測試
一、存貨計(jì)價(jià)審計(jì)
1.樣本的選擇。
計(jì)價(jià)測試的樣本，應(yīng)從存貨數(shù)量已經(jīng)盤點(diǎn)，單價(jià)和金額已經(jīng)記入存貨匯總表的結(jié)存存貨中選擇。抽樣時(shí)可采用分層抽樣法，著重選結(jié)存余額大，價(jià)格變化較頻繁的項(xiàng)目。
2.計(jì)價(jià)方法的確認(rèn)。
注冊會計(jì)師應(yīng)掌握企業(yè)的存貨計(jì)價(jià)方法，并應(yīng)對這種方法的合理性與一致性予以關(guān)注，沒有足夠理由，計(jì)價(jià)方法在同一會計(jì)年度內(nèi)不得變動。
3.計(jì)價(jià)審計(jì)
進(jìn)行計(jì)價(jià)審計(jì)時(shí)，注冊會計(jì)師首先應(yīng)對存貨價(jià)格的組成內(nèi)容予以審核，然后按照所了解的計(jì)價(jià)方法對所選擇的存貨樣本進(jìn)行計(jì)價(jià)審計(jì)。審計(jì)時(shí)，應(yīng)排除企業(yè)已有計(jì)算程序和結(jié)果的影響，獨(dú)立審計(jì)。
在存貨計(jì)價(jià)審計(jì)中，如果企業(yè)對期末存貨采用成本與可變現(xiàn)凈值孰低的方法計(jì)價(jià)，則注冊會計(jì)師應(yīng)充分關(guān)注企業(yè)對存貨可變現(xiàn)凈值的確定。
【例題1】
在對K公司2002年度會計(jì)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)時(shí)，A注冊會計(jì)師負(fù)責(zé)生產(chǎn)循環(huán)的審計(jì)。在審計(jì)過程中遇到以下問題，請代為做出正確的專業(yè)判斷。（2003年）
在對存貨減值準(zhǔn)備進(jìn)行審計(jì)時(shí)，發(fā)現(xiàn)K公司存在以下事項(xiàng)，其中正確的是（?。?。
A.甲材料資產(chǎn)負(fù)債表日的賬面成本高于市場價(jià)格，按二者的差額計(jì)提減值準(zhǔn)備
B.乙材料在資產(chǎn)負(fù)債表日已發(fā)生貶值，但因期后以高于賬面成本的價(jià)格出售給關(guān)聯(lián)方，未計(jì)提減值準(zhǔn)備
C.丙材料在資產(chǎn)負(fù)債表日已發(fā)生貶值，但因期后市場價(jià)格有所回升，未計(jì)提減值準(zhǔn)備
D.丁材料在資產(chǎn)負(fù)債表日已發(fā)生毀損，直接將其計(jì)入當(dāng)期損益，未計(jì)提減值準(zhǔn)備
答案：D
解析：由于存貨已經(jīng)毀損，應(yīng)作轉(zhuǎn)銷處理，無需計(jì)提減值準(zhǔn)備?！《?、存貨截止測試
購貨業(yè)務(wù)年底截止測試就是要檢查截止至當(dāng)年12月31日，所購入并已包括在12月31日存貨盤點(diǎn)范圍內(nèi)的存貨。購貨交易正確截止的關(guān)鍵在于存貨實(shí)物納入盤點(diǎn)范圍的時(shí)間與存貨引起的借貸雙方會計(jì)科目的入賬時(shí)間都處于同一會計(jì)期間。
購貨業(yè)務(wù)年底截止測試的方法有兩種：
第一，是抽查存貨盤點(diǎn)日前后的購貨發(fā)票與驗(yàn)收報(bào)告；
有發(fā)票，但無驗(yàn)收報(bào)告（貨未到），屬于在途物資，看在途物資是否納入盤點(diǎn)范圍。如果沒有納入盤點(diǎn)范圍，則根據(jù)
期初+本期購入-期末結(jié)存=本期發(fā)出
會導(dǎo)致本期發(fā)出存貨成本虛增，利潤虛減。
第二，是查閱驗(yàn)收部門的業(yè)務(wù)記錄，凡接近年底購入的貨物，必須查明其相應(yīng)的購貨發(fā)票是否在同期入賬。
年底有驗(yàn)收，但無發(fā)票，（屬于貨到單未到），應(yīng)暫估入賬，審計(jì)時(shí)應(yīng)看是否暫估入賬，如果沒有暫估入賬，則根據(jù)
期初+本期購入-期末結(jié)存=本期發(fā)出
會導(dǎo)致本期發(fā)出存貨成本會虛減，利潤會虛增。
按照存貨正確截止的基本要求，若未將年終在途貨物列入當(dāng)年存貨盤點(diǎn)范圍內(nèi)，只要相應(yīng)的負(fù)債亦同時(shí)記入次年賬內(nèi)，對會計(jì)報(bào)表的影響就并不重要。
【例題】
有關(guān)存貨審計(jì)的下列表述中，正確的是（ ）。
A.對存貨進(jìn)行監(jiān)盤是證實(shí)存貨“完整性”和“權(quán)利”認(rèn)定的重要程序
B.對難以盤點(diǎn)的存貨，應(yīng)根據(jù)企業(yè)存貨收發(fā)制度確認(rèn)存貨數(shù)量
C.存貨計(jì)價(jià)審計(jì)的樣本應(yīng)著重選擇余額較小且價(jià)格變動不大的存貨項(xiàng)目
D.存貨截止測試的主要方法是抽查存貨盤點(diǎn)日前后的購貨發(fā)票與驗(yàn)收報(bào)告（或入庫單）,確定每張發(fā)票均附有驗(yàn)收報(bào)告（或入庫單）
答案：D
解析:對存貨進(jìn)行監(jiān)盤是證實(shí)存貨“存在性”認(rèn)定的重要程序；對難以盤點(diǎn)的存貨，不能根據(jù)企業(yè)存貨收發(fā)制度確認(rèn)存貨數(shù)量；存貨計(jì)價(jià)審計(jì)的樣本應(yīng)著重選擇余額較大且價(jià)格變動頻繁的存貨項(xiàng)目。
第七節(jié) 應(yīng)付工資審計(jì)
一、應(yīng)付工資的審計(jì)目標(biāo)
二、應(yīng)付工資重要的實(shí)質(zhì)性測試程序
第八節(jié) 其他相關(guān)賬戶審計(jì)