第七章 審計(jì)證據(jù)與審計(jì)工作底稿
一、本章大綱
1.審計(jì)證據(jù)
（1）審計(jì)證據(jù)的含義
（2）審計(jì)證據(jù)的特性
①審計(jì)證據(jù)的充分性
②審計(jì)證據(jù)的適當(dāng)性
（3）獲取審計(jì)證據(jù)的審計(jì)程序
①審計(jì)程序的目的
②審計(jì)程序的類型
③信息生成和儲(chǔ)存方式對(duì)審計(jì)程序的影響
（4）分析程序
①分析程序的目的
②用作風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序
③用作實(shí)質(zhì)性程序
④用于總體復(fù)核
2.審計(jì)工作底稿
（1）審計(jì)工作底稿的含義和編制目的
①審計(jì)工作底稿的含義
②編制審計(jì)工作底稿的目的
③編制審計(jì)工作底稿使用的文字
④審計(jì)工作底稿的控制程序
（2）審計(jì)工作底稿的性質(zhì)
①審計(jì)工作底稿的存在形式和內(nèi)容
②審計(jì)工作底稿的歸整
（3）審計(jì)工作底稿的格式、內(nèi)容和范圍
①總體要求
②審計(jì)工作底稿的內(nèi)容和范圍
③審計(jì)過程記錄
④審計(jì)結(jié)論
⑤審計(jì)標(biāo)識(shí)及其說明
⑥索引號(hào)及編號(hào)
⑦編制人員和復(fù)核人員及日期
（4）審計(jì)工作底稿的歸檔
①審計(jì)工作底稿歸檔的期限
②審計(jì)工作底稿歸檔的性質(zhì)
③審計(jì)工作底稿歸檔后的變動(dòng)
④審計(jì)工作底稿的保存期限
（5）審計(jì)報(bào)告日后對(duì)審計(jì)工作底稿的變動(dòng)
二、本章歷年試題
一、單項(xiàng)選擇題
1．在分析資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目之間的關(guān)系時(shí)，最常用的分析性復(fù)核方法是（ ）。
A．趨勢(shì)分析法
B．回歸分析法
C．比率分析法
D．絕對(duì)額分析法
〔答案〕C（2006年，1分）
〔解析〕所謂“項(xiàng)目之間的關(guān)系”是指兩個(gè)不同項(xiàng)目之間的關(guān)系。趨勢(shì)分析（A）及回歸分析法（B）僅適用于在不同時(shí)點(diǎn)上對(duì)同一個(gè)項(xiàng)目的分析，而不同項(xiàng)目的絕對(duì)額（D）不一定具有可比性，故A、B、D均不正確。不同項(xiàng)目之間的比率往往能反映內(nèi)存的經(jīng)濟(jì)規(guī)律，選C最為合適。
2．如果將與存貨相關(guān)的內(nèi)部控制評(píng)估為高風(fēng)險(xiǎn)，B注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能（ ）。
A．增加測(cè)試與存貨相關(guān)的內(nèi)部控制的范圍
B．要求乙公司在期末進(jìn)行盤點(diǎn)
C．在期末前或后實(shí)施存貨監(jiān)盤程序，并測(cè)試盤點(diǎn)日至期末發(fā)生的存貨交易
D．檢查購貨、生產(chǎn)、銷售的記錄和憑證，以確定期末存貨余額
〔答案〕B（2006年，1分）
〔解析〕當(dāng)控制風(fēng)險(xiǎn)處于高水平時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)減少甚至放棄控制測(cè)試，不應(yīng)當(dāng)增加控制測(cè)試（A錯(cuò)），控制風(fēng)險(xiǎn)處于高水平還意味著內(nèi)部證據(jù)的可靠性降低，程序B獲取的是實(shí)物證據(jù)，程序C中“測(cè)試盤點(diǎn)日至期末發(fā)生的存貨交易”以及D中對(duì)相關(guān)記錄的檢查程序所能獲取的均為內(nèi)部證據(jù)，其可靠性均比B中的證據(jù)低。
3．C注冊(cè)會(huì)計(jì)師向丙公司生產(chǎn)負(fù)責(zé)人詢問的以下事項(xiàng)中，最有可能獲取審計(jì)證據(jù)的是（ ）。
A．固定資產(chǎn)的抵押情況
B．固定資產(chǎn)的報(bào)廢或毀損情況
C．固定資產(chǎn)的投保及其變動(dòng)情況
D．固定資產(chǎn)折舊的計(jì)提情況
〔答案〕B（2006年，1分）
〔解析〕生產(chǎn)部門負(fù)責(zé)人熟悉固定資產(chǎn)的使用、報(bào)廢或毀損情況，但不熟悉固定資產(chǎn)的保險(xiǎn)（這屬于管理部門的工作）、抵押、折舊的計(jì)提（均屬于會(huì)計(jì)部門的工作）等情況。
4．在驗(yàn)證應(yīng)付賬款余額不存在漏報(bào)時(shí)，D注冊(cè)會(huì)計(jì)師獲取的以下審計(jì)證據(jù)中，證明力的是（ ）。
A．供應(yīng)商開具的銷售發(fā)票
B．供應(yīng)商提供的月對(duì)賬單
C．丁公司編制的連續(xù)編號(hào)的驗(yàn)收?qǐng)?bào)告
D．丁公司編制的連續(xù)編號(hào)的訂貨單
〔答案〕B（2006年，1分）
〔解析〕A、B均為外部證據(jù)，均比作為內(nèi)部證據(jù)的C、D可靠性高，但相對(duì)來說，B中提供的應(yīng)付賬款的資料比A更為全面，更容易發(fā)現(xiàn)漏報(bào)的情況。
5．以下審計(jì)程序中，不屬于分析性復(fù)核的是（ ）。
A．根據(jù)增值稅申報(bào)表估算全年主營(yíng)業(yè)務(wù)收入
B．分析樣本誤差后，根據(jù)抽樣發(fā)現(xiàn)的誤差推斷審計(jì)對(duì)象總體誤差
C．將購入的存貨數(shù)量與耗用或銷售的存貨的數(shù)量進(jìn)行比較
D．將關(guān)聯(lián)方交易與非關(guān)聯(lián)方交易的價(jià)格、毛利率進(jìn)行對(duì)比，判斷關(guān)聯(lián)方交易的總體合理性
〔答案〕B（2006年，1分）
〔解析〕A為分析性復(fù)核中的比率分析法；B是抽樣推斷，不是分析性復(fù)核；C、D均屬于利用非會(huì)計(jì)信息之間的關(guān)系進(jìn)行分析性復(fù)核。
6．在審計(jì)結(jié)束或臨近結(jié)束時(shí)，使用分析性復(fù)核對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行總體復(fù)核的目的是（ ）。
A．針對(duì)自上年以來尚未發(fā)生變化的賬戶余額收集證據(jù)
B．再次測(cè)試認(rèn)為有效的內(nèi)部控制，評(píng)估控制風(fēng)險(xiǎn)
C．確定以前尚未識(shí)別的異常或未預(yù)期到的關(guān)系
D．確定實(shí)質(zhì)性分析程序?qū)μ囟ㄕJ(rèn)定的適用性
〔答案〕C（2006年，1分）
〔解析〕分析性復(fù)核是為了發(fā)現(xiàn)被分析對(duì)象的異常、意外的波動(dòng)（C），對(duì)于沒有變化的賬戶（A）較少使用分析性復(fù)核；B、D均應(yīng)在審計(jì)的計(jì)劃階段或?qū)嵤╇A段進(jìn)行，不是完成階段的工作。
二、多項(xiàng)選擇題
1．F注冊(cè)會(huì)計(jì)師擬對(duì)A公司的貨幣資金實(shí)施實(shí)質(zhì)性測(cè)試程序。以下審計(jì)程序中，屬于實(shí)質(zhì)性測(cè)試程序的有（ ）。
A．檢查銀行預(yù)留印鑒的保管情況
B．檢查銀行存款余額調(diào)節(jié)表中未達(dá)賬項(xiàng)在資產(chǎn)負(fù)債表日后的進(jìn)賬情況
C．檢查現(xiàn)金交易中是否存在應(yīng)通過銀行辦理轉(zhuǎn)賬手續(xù)支付的項(xiàng)目
D．檢查外幣銀行存款年末余額是否按年末匯率折合為記賬本位幣金額
〔答案〕BD（2006年，1分）
〔解析〕A中銀行印鑒的保管情況及C中按核定限額支付現(xiàn)金的規(guī)定均屬于貨幣資金內(nèi)部控制的要求。
三、判斷題
1．無論內(nèi)部控制設(shè)計(jì)多么合理、運(yùn)行多么有效，注冊(cè)會(huì)計(jì)師都應(yīng)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的重要賬戶余額和交易實(shí)施實(shí)質(zhì)性測(cè)試程序。（ ）
〔答案〕√（2006年，1.5分）
〔解析〕內(nèi)部控制合理、有效時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以適當(dāng)減少實(shí)質(zhì)性測(cè)試的工作量，但不能完全取消實(shí)質(zhì)性測(cè)試，因?yàn)閷?shí)質(zhì)性測(cè)試程序是每次審計(jì)必須實(shí)施的。
四、簡(jiǎn)答題
1．L注冊(cè)會(huì)計(jì)師在對(duì)F公司2005年度財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)時(shí)，收集到以下六組審計(jì)證據(jù)：
（1）收料單與購貨發(fā)票；
（2）銷售發(fā)票副本與產(chǎn)品出庫單；
（3）領(lǐng)料單與材料成本計(jì)算表；
（4）工資計(jì)算單與工資發(fā)放單；
（5）存貨盤點(diǎn)表與存貨監(jiān)盤記錄；
（6）銀行詢證函回函與銀行對(duì)賬單。
要求：請(qǐng)分別說明每組證據(jù)中哪項(xiàng)審計(jì)證據(jù)較為可靠，并簡(jiǎn)要說明理由。
〔答案〕（2006年，4分）
（1）購貨發(fā)票比收料單可靠：購貨發(fā)票來自于公司以外的機(jī)構(gòu)或人員，屬于外部證據(jù)，而收料單是公司自行編制的，屬于內(nèi)部證據(jù)。一般情況下，外部證據(jù)比內(nèi)部證據(jù)可靠。
（2）銷售發(fā)票副本比產(chǎn)品出庫單可靠：雖然兩者均為內(nèi)部證據(jù)，但銷貨發(fā)票是在外部流轉(zhuǎn)的，并獲得公司以外的機(jī)構(gòu)或個(gè)人的承認(rèn)，而產(chǎn)品出庫單只在公司內(nèi)部流轉(zhuǎn)。一般來說，如果內(nèi)部證據(jù)在外部流轉(zhuǎn)并得到第三方的認(rèn)可，具有更高的可靠性。
（3）領(lǐng)料單比材料成本計(jì)算表可靠：這是因?yàn)轭I(lǐng)料單預(yù)先被連續(xù)編號(hào)，并且在生產(chǎn)部門、倉儲(chǔ)部門和會(huì)計(jì)部門之間流轉(zhuǎn)，須經(jīng)不同部門人員的審核，而材料成本計(jì)算表只在會(huì)計(jì)部門內(nèi)部流轉(zhuǎn)。一般來說，內(nèi)部證據(jù)中，在不同部門之間流轉(zhuǎn)的更為可靠。
（4）工資發(fā)放單比工資計(jì)算單可靠：兩者均為內(nèi)部證據(jù)，但工資發(fā)放單需經(jīng)會(huì)計(jì)部門以外的工資領(lǐng)取人員簽字確認(rèn)，而工資計(jì)算單只在會(huì)計(jì)部門內(nèi)部流轉(zhuǎn)。一般來說，在不同部門之間流轉(zhuǎn)的內(nèi)部證據(jù)比未在不同部門流轉(zhuǎn)的更為可靠。
（5）存貨監(jiān)盤記錄比存貨盤點(diǎn)表 ：表存貨監(jiān)盤記錄是注冊(cè)會(huì)計(jì)師自行編制的，屬于外部證據(jù)，存貨盤點(diǎn)表是公司提供的，屬于內(nèi)部證據(jù)。一般來說，外部證據(jù)比內(nèi)部證據(jù)可靠。
（6）銀行詢證函回函比銀行對(duì)賬單可靠：兩者均屬于外部證據(jù)，但銀行詢證函回函是注冊(cè)會(huì)計(jì)師直接獲取的，未經(jīng)公司有關(guān)職員之手：而銀行對(duì)賬單經(jīng)過公司有關(guān)職員之手，存在偽造、涂改的可能性。外部證據(jù)中，直接交給注冊(cè)會(huì)計(jì)師的更為可靠。
2．在對(duì)H公司2005年度財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)時(shí)，N注冊(cè)會(huì)計(jì)師負(fù)責(zé)審計(jì)應(yīng)收賬款。N注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)截止日為2005年12月31日的應(yīng)收賬款實(shí)施了函證程序，并于2006年2月15日編制了以下應(yīng)收賬款函證分析工作底稿。
要求：假定選擇函證的應(yīng)收賬款的樣本是恰當(dāng)?shù)模瑧?yīng)收賬款的可容忍錯(cuò)報(bào)是30000元，請(qǐng)簡(jiǎn)要回答以下問題：
（一）N注冊(cè)會(huì)計(jì)師編制的上述工作底稿中存在哪些缺陷？
（二）針對(duì)上述工作底稿中顯示的實(shí)施函證時(shí)遇到的問題和回函結(jié)果，N注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施哪些審計(jì)程序？
〔答案〕（2006年，6分）
（一）工作底稿中存在的缺陷：
（1）沒有設(shè)計(jì)“頁次”欄目。
（2）編制者沒有填寫姓名與日期。
（3）“消極式函證”比例10%錯(cuò)誤，應(yīng)為1%。
（4）“寄發(fā)詢證函小計(jì)”金額相對(duì)應(yīng)的百分比計(jì)算錯(cuò)誤，應(yīng)為14%。
（5）“選定函證但客戶不同意函證的應(yīng)收賬款”一項(xiàng)沒有列示金額和百分比。
（6）“選擇函證的合計(jì)”沒有列示金額和百分比。
（7）沒有根據(jù)樣本誤差推斷總體誤差，因此而形成的應(yīng)收賬款得到公允反映的結(jié)論不適當(dāng)。應(yīng)根據(jù)樣本不符金額推斷總體不符金額，進(jìn)而形成審計(jì)結(jié)論。
（8）發(fā)出的108封積極式詢證函中，共收回92封，沒有統(tǒng)計(jì)和列示未回函的16家債務(wù)人。
（二）應(yīng)當(dāng)實(shí)施的審計(jì)程序：
（1）對(duì)選定函證但H公司不同意函證的12筆應(yīng)收賬款，應(yīng)實(shí)施替代審計(jì)程序，檢查與銷售有關(guān)的文件，包括銷售合同、銷售訂單、銷售發(fā)票副本和發(fā)運(yùn)憑證。如不能實(shí)施替代程序，應(yīng)視為審計(jì)范圍受到限制，并將受限的應(yīng)收余額全部視為樣本誤差。
（2）對(duì)于通過積極函證方式?jīng)]有收回的16封詢證函，應(yīng)再次寄發(fā)詢證函。如仍得不到復(fù)函，則實(shí)施替代審計(jì)程序，檢查與銷售有關(guān)的文件，包括銷售合同、銷售訂單、銷售發(fā)票副本和發(fā)運(yùn)憑證。
（3）由于消極式函證的不符金額高達(dá)8000/40000=20%，應(yīng)擴(kuò)大積極式函證的范圍，并對(duì)未回函的債務(wù)人寄發(fā)積極式詢證函或?qū)嵤┨娲鷮徲?jì)程序。對(duì)最終數(shù)據(jù)不符的函證結(jié)果，一方面應(yīng)查明并分析原因，進(jìn)而決定是否建議H公司進(jìn)行調(diào)整，另一方面，應(yīng)匯總樣本錯(cuò)報(bào)金額并由樣本錯(cuò)報(bào)金額推算總體錯(cuò)報(bào)金額，形成審計(jì)結(jié)論。
（4）總體結(jié)論錯(cuò)誤。應(yīng)將推斷的總體不符金額（至少28000÷40×400=280000元）與應(yīng)收賬款項(xiàng)目的可容忍誤差（30000）進(jìn)行比較，并得出不符金額超過可容忍誤差、應(yīng)收賬款存在重大錯(cuò)報(bào)的總體結(jié)論。
三、重點(diǎn)與難點(diǎn)講解
一、審計(jì)證據(jù)的種類
審計(jì)證據(jù)包括財(cái)務(wù)報(bào)表依據(jù)的會(huì)計(jì)記錄中含有的信息和其他信息兩大類。就其來源來說，包括下列幾個(gè)方面：
1．會(huì)計(jì)記錄中含有的信息；
2．從被審計(jì)單位單位內(nèi)部或外部獲取的會(huì)計(jì)記錄以外的信息；
3．通過詢問、觀察和檢查等審計(jì)程序獲取的信息；
4．通過合理推斷得出結(jié)論的信息。
二、審計(jì)證據(jù)的特性
1．充分性
審計(jì)證據(jù)的充分性是對(duì)審計(jì)證據(jù)數(shù)量的衡量。所需審計(jì)證據(jù)的數(shù)量受“錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)”和“審計(jì)證據(jù)質(zhì)量”的影響。錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)越大，需要的審計(jì)證據(jù)可能越多；證據(jù)質(zhì)量越高，需要的審計(jì)證據(jù)可能越少，但如果證據(jù)質(zhì)量存在缺陷，僅靠獲取更多的審計(jì)證據(jù)不能彌補(bǔ)質(zhì)量上的缺陷。
2．適當(dāng)性
審計(jì)證據(jù)的適當(dāng)性是對(duì)審計(jì)證據(jù)質(zhì)量的衡量，即審計(jì)證據(jù)在支持或削弱各類交易、賬戶余額、列報(bào)與披露的相關(guān)認(rèn)定方面具有的相關(guān)性和可靠性。
（1）相關(guān)性
相關(guān)性是指審計(jì)證據(jù)要與審計(jì)目標(biāo)相關(guān)。在確定審計(jì)證據(jù)相關(guān)性時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮下列因素：
①特定的審計(jì)程序可能只為某些認(rèn)定提供相關(guān)的審計(jì)證據(jù)，與其他認(rèn)定無關(guān)；
②針對(duì)同一項(xiàng)認(rèn)定可以從不同來源獲取審計(jì)證據(jù)或獲取不同性質(zhì)的審計(jì)證據(jù)；
③只與特定認(rèn)定相關(guān)的審計(jì)證據(jù)并不能替代與其他認(rèn)定相關(guān)的審計(jì)證據(jù)。
（2）可靠性
審計(jì)證據(jù)的可靠性受其來源和性質(zhì)的影響，并取決于獲取證據(jù)的具體環(huán)境。注冊(cè)會(huì)計(jì)師通常按照下列原則考慮審計(jì)證據(jù)的可靠性：
①從外部獨(dú)立來源獲取的審計(jì)證據(jù)比從其他來源獲取的審計(jì)證據(jù)更可靠；
②內(nèi)部控制有效時(shí)內(nèi)部生成的審計(jì)證據(jù)比內(nèi)部控制薄弱時(shí)內(nèi)部生成的審計(jì)證據(jù)更可靠；
③直接獲取的審計(jì)證據(jù)比間接獲取的或推論得出的審計(jì)證據(jù)更可靠；
④以文件記錄形式（無論是紙質(zhì)、電子或其他介質(zhì)）存在的審計(jì)證據(jù)比口頭形式的審計(jì)證據(jù)更可靠；
⑤從原件獲取的審計(jì)證據(jù)比從傳真或復(fù)印件獲取的審計(jì)證據(jù)更可靠。
三、獲取證據(jù)的程序
用以獲取審計(jì)證據(jù)的程序包括必須實(shí)施的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序、在特定情況下必須實(shí)施的控制測(cè)試程序以及必須實(shí)施的實(shí)質(zhì)性程序。
1．風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序
注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序，以此作為評(píng)估財(cái)務(wù)報(bào)表層次和認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的基礎(chǔ)。風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序本身并不足以為發(fā)表審計(jì)意見提供充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。
2．控制測(cè)試程序
當(dāng)存在下列情形之一時(shí)，控制測(cè)試是必要的：
（1）在評(píng)估認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，預(yù)期控制的運(yùn)行是有效的；
（2）僅實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序不足以提供認(rèn)定層次充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。
3．實(shí)質(zhì)性程序
注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)計(jì)劃和實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序，以應(yīng)對(duì)評(píng)估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。這類程序包括：
（1）對(duì)各類交易、賬戶余額列報(bào)的細(xì)節(jié)測(cè)試；
（2）實(shí)質(zhì)性分析程序兩類。
4．具體的審計(jì)程序
注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以采用檢查記錄或文件、檢查有形資產(chǎn)、觀察、詢問、函證、重新計(jì)算、重新執(zhí)行和分析程序獲取審計(jì)證據(jù)。
（1）檢查記錄或文件：注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)被審計(jì)單位內(nèi)部或外部生成的，以紙質(zhì)、電子或其他介質(zhì)形式存在的記錄或文件進(jìn)行審查。
（2）檢查有形資產(chǎn)：注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)資產(chǎn)實(shí)物進(jìn)行審查。這種程序主要適用于存貨和現(xiàn)金，也適用于有價(jià)證券、應(yīng)收票據(jù)和固定資產(chǎn)。
（3）觀察：注冊(cè)會(huì)計(jì)師察看相關(guān)人員正在從事的活動(dòng)或執(zhí)行的程序。觀察提供的審計(jì)證據(jù)僅限于觀察發(fā)生的時(shí)點(diǎn)。
（4）詢問：以書面或口頭方式向被審計(jì)單位內(nèi)部或外部的知情人員獲取財(cái)務(wù)信息和非財(cái)務(wù)信息，并對(duì)答復(fù)進(jìn)行評(píng)價(jià)的過程。詢問通常不足以發(fā)現(xiàn)認(rèn)定層次存在的重大錯(cuò)報(bào)，也不足以測(cè)試內(nèi)部控制運(yùn)行的有效性。
（5）函證：為獲取影響財(cái)務(wù)報(bào)表或相關(guān)披露認(rèn)定的項(xiàng)目的信息，通過直接來自第三方面的對(duì)有關(guān)信息和現(xiàn)存狀況的聲明獲取及評(píng)價(jià)審計(jì)證據(jù)的過程。
（6）重新計(jì)算：以人工方式或使用計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)技術(shù)，對(duì)記錄或文件中的數(shù)據(jù)計(jì)算準(zhǔn)確性進(jìn)行核對(duì)。
（7）重新執(zhí)行是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師以人工方式或使用計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)技術(shù)，重新獨(dú)立執(zhí)行作為被審計(jì)單位內(nèi)部控制組成部分的程序或控制。
（8）分析程序是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師通過研究不同財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)之間，以及財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)與非財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)之間的內(nèi)在關(guān)系，對(duì)財(cái)務(wù)信息做出評(píng)價(jià)。分析程序還包括調(diào)查與其他相關(guān)信息不一致或與預(yù)期數(shù)據(jù)嚴(yán)重偏離的波動(dòng)和關(guān)系。
四、分析程序
1．使用分析程序的目的
（1）用作風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序，以了解被審計(jì)單位及其環(huán)境；
（2）當(dāng)使用分析程序比細(xì)節(jié)測(cè)試能更有效地將認(rèn)定層次的檢查風(fēng)險(xiǎn)降至可接受的水平時(shí)，分析程序可以用作實(shí)質(zhì)性程序；
（3）在審計(jì)結(jié)束或臨近結(jié)束時(shí)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行總體復(fù)核。
2．用作風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序
注冊(cè)會(huì)計(jì)師在實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序時(shí)，應(yīng)當(dāng)運(yùn)用分析程序，以了解被審計(jì)單位及其環(huán)境。但并不是在了解被審計(jì)單位及其環(huán)境的每一方面都實(shí)施分析程序。
在具體運(yùn)用分析程序評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以將分析程序與詢問、檢查和觀察程序結(jié)合運(yùn)用，并重點(diǎn)關(guān)注關(guān)鍵的賬戶余額、趨勢(shì)和財(cái)務(wù)比率關(guān)系等，形成一個(gè)合理的預(yù)期，并與被審計(jì)單位記錄的金額、依據(jù)記錄金額計(jì)算的比率或趨勢(shì)相比較。
風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估過程中運(yùn)用的分析程序的特點(diǎn)是：所使用的數(shù)據(jù)匯總性比較強(qiáng)，其對(duì)象主要是財(cái)務(wù)報(bào)表中賬戶余額及其相互之間的關(guān)系；所使用的分析程序通常包括對(duì)賬戶余額變化的分析，并輔之以趨勢(shì)分析和比率分析；分析程序所進(jìn)行比較的性質(zhì)、預(yù)期值的精確程度，以及所進(jìn)行的分析和調(diào)查的范圍都并不足以提供很高的保證水平。
3．用作實(shí)質(zhì)性程序
如重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)較低且數(shù)據(jù)之間具有穩(wěn)定的預(yù)期關(guān)系，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以單獨(dú)使用實(shí)質(zhì)性分析程序，但這種程序的適用不是強(qiáng)制的，它的精確度可能受到種種限制，所提供的證據(jù)在很大程度上是間接的，證明力較弱。從審計(jì)過程整體來看，不能僅依賴實(shí)質(zhì)性分析程序，而忽略對(duì)細(xì)節(jié)測(cè)試的運(yùn)用。
實(shí)質(zhì)性分析程序包括以下步驟：
（1）識(shí)別需要運(yùn)用分析程序的賬戶余額或交易；
（2）確定期望值；
（3）確定可接受的差異額；
（4）識(shí)別需要進(jìn)一步調(diào)查的差異；
（5）調(diào)查異常數(shù)據(jù)關(guān)系；
（6）評(píng)估分析程序的結(jié)果。
評(píng)估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)水平越高，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)越謹(jǐn)慎使用實(shí)質(zhì)性分析程序；數(shù)據(jù)的可靠性愈高，預(yù)期的準(zhǔn)確性也將愈高，分析程序?qū)⒏行?；分析程序的有效性很大程度上取決于注冊(cè)會(huì)計(jì)師形成的預(yù)期值的準(zhǔn)確性。
4．用于總體復(fù)核
在審計(jì)結(jié)束或臨近結(jié)束時(shí)，運(yùn)用分析程序的目的是強(qiáng)調(diào)并解釋財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目自上個(gè)會(huì)計(jì)期間以來發(fā)生的重大變化，以證實(shí)財(cái)務(wù)報(bào)表中列報(bào)的所有信息與注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)被審計(jì)單位及其環(huán)境的了解一致、與注冊(cè)會(huì)計(jì)師取得的審計(jì)證據(jù)一致。這時(shí)運(yùn)用分析程序是強(qiáng)制要求，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在這個(gè)階段應(yīng)當(dāng)運(yùn)用分析程序。
在總體處長(zhǎng)核階段執(zhí)行分析程序，所進(jìn)行的比較和使用的手段與風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序中使用的分析程序基本相同。
在總體復(fù)核時(shí)，如果識(shí)別出以前未識(shí)別的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，應(yīng)重新考慮對(duì)全部或部分各類交易、賬戶余額、列報(bào)評(píng)估的風(fēng)險(xiǎn)是否恰當(dāng)，并重新評(píng)價(jià)之前計(jì)劃的審計(jì)程序是否充分，是否有必要追加審計(jì)程序。
五、審計(jì)工作底稿形式與內(nèi)容
審計(jì)工作底稿是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)制定的審計(jì)計(jì)劃、實(shí)施的審計(jì)程序、獲取的相關(guān)審計(jì)證據(jù)，以及得出的審計(jì)結(jié)論做出的記錄。審計(jì)工作底稿可以提供充分、適當(dāng)?shù)挠涗洝⒆鳛閷徲?jì)報(bào)告的基礎(chǔ)；可以提供證據(jù)，證明注冊(cè)會(huì)計(jì)師按照中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定執(zhí)行了審計(jì)工作。注冊(cè)會(huì)計(jì)師不得對(duì)其進(jìn)行不當(dāng)刪除、廢棄和改動(dòng)。
1．形式
審計(jì)工作底稿可以以紙質(zhì)、電子或其他介質(zhì)形式存在。
2．內(nèi)容
（1）審計(jì)工作底稿通常包括總體審計(jì)策略、具體審計(jì)計(jì)劃、分析表、問題備忘錄、重大事項(xiàng)概要、詢證函回函，管理層聲明書、核對(duì)表、有關(guān)重大事項(xiàng)的往來信件（包括電子郵件），以及對(duì)被審計(jì)單位文件記錄的摘要或復(fù)印件等。
（2）審計(jì)工作底稿通常還包括業(yè)務(wù)約定書、管理建議書、項(xiàng)目組內(nèi)部或項(xiàng)目組與被審計(jì)單位舉行的會(huì)議記錄、與其他人士（如其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師、律師、專家等）的溝通文件及錯(cuò)報(bào)匯總表等。
（3）審計(jì)工作底稿通常不包括已被取代的審計(jì)工作底稿的草稿或財(cái)務(wù)報(bào)表的草稿，對(duì)不全面或初步思考的記錄、存在印刷錯(cuò)誤或其他錯(cuò)誤而作廢的文本，以及重復(fù)的文件記錄等。由于這些草稿、錯(cuò)誤的文本或重復(fù)的文件記錄不直接構(gòu)成審計(jì)結(jié)論和審計(jì)意見的支持性證據(jù)，因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師通常無需保留這些記錄。
六、審計(jì)工作底稿編制要求和基本要素
1．審計(jì)工作底稿的編制要求
按照審計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定實(shí)施的審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍、實(shí)施審計(jì)程序的結(jié)果和獲取的審計(jì)證據(jù)；就重大事項(xiàng)得出的結(jié)論。
2．審計(jì)工作底稿的基本要素
被審計(jì)單位名稱；審計(jì)項(xiàng)目名稱；審計(jì)項(xiàng)目時(shí)點(diǎn)或期間；審計(jì)過程記錄；審計(jì)結(jié)論；審計(jì)標(biāo)識(shí)及其說明；索引號(hào)及編號(hào)；編制者姓名及編制日期；復(fù)核者姓名及復(fù)核日期；其他應(yīng)說明事項(xiàng)。
七、審計(jì)工作底稿的歸檔
1．審計(jì)工作底稿歸檔的性質(zhì)
在審時(shí)報(bào)告日后將審計(jì)工作底稿歸整為最終審計(jì)檔案是一項(xiàng)事務(wù)性的工作，不涉及實(shí)施新的審計(jì)程序或得出新的結(jié)論。
2．審計(jì)工作底稿的歸檔的期限
（1）審計(jì)工作底稿的歸檔期限為審計(jì)報(bào)告日后六十天內(nèi)。
（2）如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師未能完成審計(jì)業(yè)務(wù)，審計(jì)工作底稿的歸檔期限為審計(jì)業(yè)務(wù)中止后的六十天內(nèi)。
3．永久性檔案和當(dāng)期檔案
（1）永久性檔案是指那些記錄內(nèi)容相對(duì)穩(wěn)定，具有長(zhǎng)期使用價(jià)值，并對(duì)以后審計(jì)工作具有重要影響和直接作用的審計(jì)檔案。若永久性檔案中的某些內(nèi)容已發(fā)生變化，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)及時(shí)予以更新。為保持資料的完整性以便滿足日后查閱歷史資料的需要，永久性檔案中被替換下的資料一般也需保留。
（2）當(dāng)期檔案是指那些記錄內(nèi)容經(jīng)常變化，主要供當(dāng)期審計(jì)使用的審計(jì)檔案。例如，總體審計(jì)策略和具體審計(jì)計(jì)劃。
4．審計(jì)檔案的保存期限
會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)自審計(jì)報(bào)告日起，對(duì)審計(jì)工作底稿至少保存十年。如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師未能完成審計(jì)業(yè)務(wù)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)自審計(jì)業(yè)務(wù)中止日起，對(duì)審計(jì)工作底稿至少保存十年。
對(duì)于連續(xù)審計(jì)的情況，當(dāng)期歸整的永久性檔案可能包括以前年度獲取的資料。對(duì)于這些檔案，應(yīng)視為當(dāng)期取得并保存十年。如果這些資料在某一個(gè)審計(jì)期間被替換，被替換資料可以從被替換的年度起至少保存十年。
八、審計(jì)工作底稿的變動(dòng)
1．歸檔期間的事務(wù)性變動(dòng)
（1）刪除或廢棄被取代的審計(jì)工作底稿；
（2）以審計(jì)工作底稿進(jìn)行分類，整理和交叉索引；
（3）對(duì)審計(jì)檔案歸整工作的完成核對(duì)表簽字認(rèn)可；
（4）記錄在審計(jì)報(bào)告日前獲取的、與審計(jì)項(xiàng)目組相關(guān)成員進(jìn)行討論并取得一致意見的審計(jì)證據(jù)。
2．修改或增加審計(jì)工作底稿的記錄要求
如果修改現(xiàn)有審計(jì)工作底稿或增加新的審計(jì)工作底稿，無論修改或增加的性質(zhì)如何，注冊(cè)會(huì)計(jì)師均應(yīng)當(dāng)記錄下列事項(xiàng)：
（1）修改或增加審計(jì)工作底稿的時(shí)間和人員，以及復(fù)核的時(shí)間和人員；
（2）修改或增加審計(jì)工作底稿的具體理由；
（3）修改或增加審計(jì)工作底稿對(duì)審計(jì)結(jié)論產(chǎn)生的影響。
修改現(xiàn)有審計(jì)工作底稿主要是指在保持原審計(jì)工作底稿中所記錄的信息，即對(duì)原記錄信息不予刪除（包括涂改、覆蓋等方式）的前提下，采用增加新信息的方式予以修改。
在審計(jì)報(bào)告日后，如果發(fā)生例外情況要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)施新的或追加的審計(jì)程序，或?qū)е伦?cè)會(huì)計(jì)師得出新結(jié)論，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)記錄：
（1）遇到的例外情況；
（2）實(shí)施新的或追加的審計(jì)程序，獲取的審計(jì)證據(jù)以及得出的結(jié)論；
（3）對(duì)審計(jì)工作底稿做出變動(dòng)及其復(fù)核的時(shí)間和人員。
3．不得在保存期屆滿前刪除或廢棄審計(jì)工作底稿
在完成最終審計(jì)檔案的歸整工作后，注冊(cè)會(huì)計(jì)師不得在規(guī)定的保存期屆滿前刪除或廢棄審計(jì)工作底稿。
刪除審計(jì)工作底稿主要是指刪除整張?jiān)瓕徲?jì)工作底稿，或以涂改、覆蓋等方式刪減原審計(jì)工作底稿中的全部或部分記錄內(nèi)容。
廢棄審計(jì)工作底稿主要是指將原審計(jì)工作底稿從審計(jì)檔案中抽取出來，使審計(jì)檔案中不再包含原來的底稿。
一、本章大綱
1.審計(jì)證據(jù)
（1）審計(jì)證據(jù)的含義
（2）審計(jì)證據(jù)的特性
①審計(jì)證據(jù)的充分性
②審計(jì)證據(jù)的適當(dāng)性
（3）獲取審計(jì)證據(jù)的審計(jì)程序
①審計(jì)程序的目的
②審計(jì)程序的類型
③信息生成和儲(chǔ)存方式對(duì)審計(jì)程序的影響
（4）分析程序
①分析程序的目的
②用作風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序
③用作實(shí)質(zhì)性程序
④用于總體復(fù)核
2.審計(jì)工作底稿
（1）審計(jì)工作底稿的含義和編制目的
①審計(jì)工作底稿的含義
②編制審計(jì)工作底稿的目的
③編制審計(jì)工作底稿使用的文字
④審計(jì)工作底稿的控制程序
（2）審計(jì)工作底稿的性質(zhì)
①審計(jì)工作底稿的存在形式和內(nèi)容
②審計(jì)工作底稿的歸整
（3）審計(jì)工作底稿的格式、內(nèi)容和范圍
①總體要求
②審計(jì)工作底稿的內(nèi)容和范圍
③審計(jì)過程記錄
④審計(jì)結(jié)論
⑤審計(jì)標(biāo)識(shí)及其說明
⑥索引號(hào)及編號(hào)
⑦編制人員和復(fù)核人員及日期
（4）審計(jì)工作底稿的歸檔
①審計(jì)工作底稿歸檔的期限
②審計(jì)工作底稿歸檔的性質(zhì)
③審計(jì)工作底稿歸檔后的變動(dòng)
④審計(jì)工作底稿的保存期限
（5）審計(jì)報(bào)告日后對(duì)審計(jì)工作底稿的變動(dòng)
二、本章歷年試題
一、單項(xiàng)選擇題
1．在分析資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目之間的關(guān)系時(shí)，最常用的分析性復(fù)核方法是（ ）。
A．趨勢(shì)分析法
B．回歸分析法
C．比率分析法
D．絕對(duì)額分析法
〔答案〕C（2006年，1分）
〔解析〕所謂“項(xiàng)目之間的關(guān)系”是指兩個(gè)不同項(xiàng)目之間的關(guān)系。趨勢(shì)分析（A）及回歸分析法（B）僅適用于在不同時(shí)點(diǎn)上對(duì)同一個(gè)項(xiàng)目的分析，而不同項(xiàng)目的絕對(duì)額（D）不一定具有可比性，故A、B、D均不正確。不同項(xiàng)目之間的比率往往能反映內(nèi)存的經(jīng)濟(jì)規(guī)律，選C最為合適。
2．如果將與存貨相關(guān)的內(nèi)部控制評(píng)估為高風(fēng)險(xiǎn)，B注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能（ ）。
A．增加測(cè)試與存貨相關(guān)的內(nèi)部控制的范圍
B．要求乙公司在期末進(jìn)行盤點(diǎn)
C．在期末前或后實(shí)施存貨監(jiān)盤程序，并測(cè)試盤點(diǎn)日至期末發(fā)生的存貨交易
D．檢查購貨、生產(chǎn)、銷售的記錄和憑證，以確定期末存貨余額
〔答案〕B（2006年，1分）
〔解析〕當(dāng)控制風(fēng)險(xiǎn)處于高水平時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)減少甚至放棄控制測(cè)試，不應(yīng)當(dāng)增加控制測(cè)試（A錯(cuò)），控制風(fēng)險(xiǎn)處于高水平還意味著內(nèi)部證據(jù)的可靠性降低，程序B獲取的是實(shí)物證據(jù)，程序C中“測(cè)試盤點(diǎn)日至期末發(fā)生的存貨交易”以及D中對(duì)相關(guān)記錄的檢查程序所能獲取的均為內(nèi)部證據(jù)，其可靠性均比B中的證據(jù)低。
3．C注冊(cè)會(huì)計(jì)師向丙公司生產(chǎn)負(fù)責(zé)人詢問的以下事項(xiàng)中，最有可能獲取審計(jì)證據(jù)的是（ ）。
A．固定資產(chǎn)的抵押情況
B．固定資產(chǎn)的報(bào)廢或毀損情況
C．固定資產(chǎn)的投保及其變動(dòng)情況
D．固定資產(chǎn)折舊的計(jì)提情況
〔答案〕B（2006年，1分）
〔解析〕生產(chǎn)部門負(fù)責(zé)人熟悉固定資產(chǎn)的使用、報(bào)廢或毀損情況，但不熟悉固定資產(chǎn)的保險(xiǎn)（這屬于管理部門的工作）、抵押、折舊的計(jì)提（均屬于會(huì)計(jì)部門的工作）等情況。
4．在驗(yàn)證應(yīng)付賬款余額不存在漏報(bào)時(shí)，D注冊(cè)會(huì)計(jì)師獲取的以下審計(jì)證據(jù)中，證明力的是（ ）。
A．供應(yīng)商開具的銷售發(fā)票
B．供應(yīng)商提供的月對(duì)賬單
C．丁公司編制的連續(xù)編號(hào)的驗(yàn)收?qǐng)?bào)告
D．丁公司編制的連續(xù)編號(hào)的訂貨單
〔答案〕B（2006年，1分）
〔解析〕A、B均為外部證據(jù)，均比作為內(nèi)部證據(jù)的C、D可靠性高，但相對(duì)來說，B中提供的應(yīng)付賬款的資料比A更為全面，更容易發(fā)現(xiàn)漏報(bào)的情況。
5．以下審計(jì)程序中，不屬于分析性復(fù)核的是（ ）。
A．根據(jù)增值稅申報(bào)表估算全年主營(yíng)業(yè)務(wù)收入
B．分析樣本誤差后，根據(jù)抽樣發(fā)現(xiàn)的誤差推斷審計(jì)對(duì)象總體誤差
C．將購入的存貨數(shù)量與耗用或銷售的存貨的數(shù)量進(jìn)行比較
D．將關(guān)聯(lián)方交易與非關(guān)聯(lián)方交易的價(jià)格、毛利率進(jìn)行對(duì)比，判斷關(guān)聯(lián)方交易的總體合理性
〔答案〕B（2006年，1分）
〔解析〕A為分析性復(fù)核中的比率分析法；B是抽樣推斷，不是分析性復(fù)核；C、D均屬于利用非會(huì)計(jì)信息之間的關(guān)系進(jìn)行分析性復(fù)核。
6．在審計(jì)結(jié)束或臨近結(jié)束時(shí)，使用分析性復(fù)核對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行總體復(fù)核的目的是（ ）。
A．針對(duì)自上年以來尚未發(fā)生變化的賬戶余額收集證據(jù)
B．再次測(cè)試認(rèn)為有效的內(nèi)部控制，評(píng)估控制風(fēng)險(xiǎn)
C．確定以前尚未識(shí)別的異常或未預(yù)期到的關(guān)系
D．確定實(shí)質(zhì)性分析程序?qū)μ囟ㄕJ(rèn)定的適用性
〔答案〕C（2006年，1分）
〔解析〕分析性復(fù)核是為了發(fā)現(xiàn)被分析對(duì)象的異常、意外的波動(dòng)（C），對(duì)于沒有變化的賬戶（A）較少使用分析性復(fù)核；B、D均應(yīng)在審計(jì)的計(jì)劃階段或?qū)嵤╇A段進(jìn)行，不是完成階段的工作。
二、多項(xiàng)選擇題
1．F注冊(cè)會(huì)計(jì)師擬對(duì)A公司的貨幣資金實(shí)施實(shí)質(zhì)性測(cè)試程序。以下審計(jì)程序中，屬于實(shí)質(zhì)性測(cè)試程序的有（ ）。
A．檢查銀行預(yù)留印鑒的保管情況
B．檢查銀行存款余額調(diào)節(jié)表中未達(dá)賬項(xiàng)在資產(chǎn)負(fù)債表日后的進(jìn)賬情況
C．檢查現(xiàn)金交易中是否存在應(yīng)通過銀行辦理轉(zhuǎn)賬手續(xù)支付的項(xiàng)目
D．檢查外幣銀行存款年末余額是否按年末匯率折合為記賬本位幣金額
〔答案〕BD（2006年，1分）
〔解析〕A中銀行印鑒的保管情況及C中按核定限額支付現(xiàn)金的規(guī)定均屬于貨幣資金內(nèi)部控制的要求。
三、判斷題
1．無論內(nèi)部控制設(shè)計(jì)多么合理、運(yùn)行多么有效，注冊(cè)會(huì)計(jì)師都應(yīng)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的重要賬戶余額和交易實(shí)施實(shí)質(zhì)性測(cè)試程序。（ ）
〔答案〕√（2006年，1.5分）
〔解析〕內(nèi)部控制合理、有效時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以適當(dāng)減少實(shí)質(zhì)性測(cè)試的工作量，但不能完全取消實(shí)質(zhì)性測(cè)試，因?yàn)閷?shí)質(zhì)性測(cè)試程序是每次審計(jì)必須實(shí)施的。
四、簡(jiǎn)答題
1．L注冊(cè)會(huì)計(jì)師在對(duì)F公司2005年度財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)時(shí)，收集到以下六組審計(jì)證據(jù)：
（1）收料單與購貨發(fā)票；
（2）銷售發(fā)票副本與產(chǎn)品出庫單；
（3）領(lǐng)料單與材料成本計(jì)算表；
（4）工資計(jì)算單與工資發(fā)放單；
（5）存貨盤點(diǎn)表與存貨監(jiān)盤記錄；
（6）銀行詢證函回函與銀行對(duì)賬單。
要求：請(qǐng)分別說明每組證據(jù)中哪項(xiàng)審計(jì)證據(jù)較為可靠，并簡(jiǎn)要說明理由。
〔答案〕（2006年，4分）
（1）購貨發(fā)票比收料單可靠：購貨發(fā)票來自于公司以外的機(jī)構(gòu)或人員，屬于外部證據(jù)，而收料單是公司自行編制的，屬于內(nèi)部證據(jù)。一般情況下，外部證據(jù)比內(nèi)部證據(jù)可靠。
（2）銷售發(fā)票副本比產(chǎn)品出庫單可靠：雖然兩者均為內(nèi)部證據(jù)，但銷貨發(fā)票是在外部流轉(zhuǎn)的，并獲得公司以外的機(jī)構(gòu)或個(gè)人的承認(rèn)，而產(chǎn)品出庫單只在公司內(nèi)部流轉(zhuǎn)。一般來說，如果內(nèi)部證據(jù)在外部流轉(zhuǎn)并得到第三方的認(rèn)可，具有更高的可靠性。
（3）領(lǐng)料單比材料成本計(jì)算表可靠：這是因?yàn)轭I(lǐng)料單預(yù)先被連續(xù)編號(hào)，并且在生產(chǎn)部門、倉儲(chǔ)部門和會(huì)計(jì)部門之間流轉(zhuǎn)，須經(jīng)不同部門人員的審核，而材料成本計(jì)算表只在會(huì)計(jì)部門內(nèi)部流轉(zhuǎn)。一般來說，內(nèi)部證據(jù)中，在不同部門之間流轉(zhuǎn)的更為可靠。
（4）工資發(fā)放單比工資計(jì)算單可靠：兩者均為內(nèi)部證據(jù)，但工資發(fā)放單需經(jīng)會(huì)計(jì)部門以外的工資領(lǐng)取人員簽字確認(rèn)，而工資計(jì)算單只在會(huì)計(jì)部門內(nèi)部流轉(zhuǎn)。一般來說，在不同部門之間流轉(zhuǎn)的內(nèi)部證據(jù)比未在不同部門流轉(zhuǎn)的更為可靠。
（5）存貨監(jiān)盤記錄比存貨盤點(diǎn)表 ：表存貨監(jiān)盤記錄是注冊(cè)會(huì)計(jì)師自行編制的，屬于外部證據(jù)，存貨盤點(diǎn)表是公司提供的，屬于內(nèi)部證據(jù)。一般來說，外部證據(jù)比內(nèi)部證據(jù)可靠。
（6）銀行詢證函回函比銀行對(duì)賬單可靠：兩者均屬于外部證據(jù)，但銀行詢證函回函是注冊(cè)會(huì)計(jì)師直接獲取的，未經(jīng)公司有關(guān)職員之手：而銀行對(duì)賬單經(jīng)過公司有關(guān)職員之手，存在偽造、涂改的可能性。外部證據(jù)中，直接交給注冊(cè)會(huì)計(jì)師的更為可靠。
2．在對(duì)H公司2005年度財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)時(shí)，N注冊(cè)會(huì)計(jì)師負(fù)責(zé)審計(jì)應(yīng)收賬款。N注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)截止日為2005年12月31日的應(yīng)收賬款實(shí)施了函證程序，并于2006年2月15日編制了以下應(yīng)收賬款函證分析工作底稿。
要求：假定選擇函證的應(yīng)收賬款的樣本是恰當(dāng)?shù)模瑧?yīng)收賬款的可容忍錯(cuò)報(bào)是30000元，請(qǐng)簡(jiǎn)要回答以下問題：
（一）N注冊(cè)會(huì)計(jì)師編制的上述工作底稿中存在哪些缺陷？
（二）針對(duì)上述工作底稿中顯示的實(shí)施函證時(shí)遇到的問題和回函結(jié)果，N注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施哪些審計(jì)程序？
〔答案〕（2006年，6分）
（一）工作底稿中存在的缺陷：
（1）沒有設(shè)計(jì)“頁次”欄目。
（2）編制者沒有填寫姓名與日期。
（3）“消極式函證”比例10%錯(cuò)誤，應(yīng)為1%。
（4）“寄發(fā)詢證函小計(jì)”金額相對(duì)應(yīng)的百分比計(jì)算錯(cuò)誤，應(yīng)為14%。
（5）“選定函證但客戶不同意函證的應(yīng)收賬款”一項(xiàng)沒有列示金額和百分比。
（6）“選擇函證的合計(jì)”沒有列示金額和百分比。
（7）沒有根據(jù)樣本誤差推斷總體誤差，因此而形成的應(yīng)收賬款得到公允反映的結(jié)論不適當(dāng)。應(yīng)根據(jù)樣本不符金額推斷總體不符金額，進(jìn)而形成審計(jì)結(jié)論。
（8）發(fā)出的108封積極式詢證函中，共收回92封，沒有統(tǒng)計(jì)和列示未回函的16家債務(wù)人。
（二）應(yīng)當(dāng)實(shí)施的審計(jì)程序：
（1）對(duì)選定函證但H公司不同意函證的12筆應(yīng)收賬款，應(yīng)實(shí)施替代審計(jì)程序，檢查與銷售有關(guān)的文件，包括銷售合同、銷售訂單、銷售發(fā)票副本和發(fā)運(yùn)憑證。如不能實(shí)施替代程序，應(yīng)視為審計(jì)范圍受到限制，并將受限的應(yīng)收余額全部視為樣本誤差。
（2）對(duì)于通過積極函證方式?jīng)]有收回的16封詢證函，應(yīng)再次寄發(fā)詢證函。如仍得不到復(fù)函，則實(shí)施替代審計(jì)程序，檢查與銷售有關(guān)的文件，包括銷售合同、銷售訂單、銷售發(fā)票副本和發(fā)運(yùn)憑證。
（3）由于消極式函證的不符金額高達(dá)8000/40000=20%，應(yīng)擴(kuò)大積極式函證的范圍，并對(duì)未回函的債務(wù)人寄發(fā)積極式詢證函或?qū)嵤┨娲鷮徲?jì)程序。對(duì)最終數(shù)據(jù)不符的函證結(jié)果，一方面應(yīng)查明并分析原因，進(jìn)而決定是否建議H公司進(jìn)行調(diào)整，另一方面，應(yīng)匯總樣本錯(cuò)報(bào)金額并由樣本錯(cuò)報(bào)金額推算總體錯(cuò)報(bào)金額，形成審計(jì)結(jié)論。
（4）總體結(jié)論錯(cuò)誤。應(yīng)將推斷的總體不符金額（至少28000÷40×400=280000元）與應(yīng)收賬款項(xiàng)目的可容忍誤差（30000）進(jìn)行比較，并得出不符金額超過可容忍誤差、應(yīng)收賬款存在重大錯(cuò)報(bào)的總體結(jié)論。
三、重點(diǎn)與難點(diǎn)講解
一、審計(jì)證據(jù)的種類
審計(jì)證據(jù)包括財(cái)務(wù)報(bào)表依據(jù)的會(huì)計(jì)記錄中含有的信息和其他信息兩大類。就其來源來說，包括下列幾個(gè)方面：
1．會(huì)計(jì)記錄中含有的信息；
2．從被審計(jì)單位單位內(nèi)部或外部獲取的會(huì)計(jì)記錄以外的信息；
3．通過詢問、觀察和檢查等審計(jì)程序獲取的信息；
4．通過合理推斷得出結(jié)論的信息。
二、審計(jì)證據(jù)的特性
1．充分性
審計(jì)證據(jù)的充分性是對(duì)審計(jì)證據(jù)數(shù)量的衡量。所需審計(jì)證據(jù)的數(shù)量受“錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)”和“審計(jì)證據(jù)質(zhì)量”的影響。錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)越大，需要的審計(jì)證據(jù)可能越多；證據(jù)質(zhì)量越高，需要的審計(jì)證據(jù)可能越少，但如果證據(jù)質(zhì)量存在缺陷，僅靠獲取更多的審計(jì)證據(jù)不能彌補(bǔ)質(zhì)量上的缺陷。
2．適當(dāng)性
審計(jì)證據(jù)的適當(dāng)性是對(duì)審計(jì)證據(jù)質(zhì)量的衡量，即審計(jì)證據(jù)在支持或削弱各類交易、賬戶余額、列報(bào)與披露的相關(guān)認(rèn)定方面具有的相關(guān)性和可靠性。
（1）相關(guān)性
相關(guān)性是指審計(jì)證據(jù)要與審計(jì)目標(biāo)相關(guān)。在確定審計(jì)證據(jù)相關(guān)性時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮下列因素：
①特定的審計(jì)程序可能只為某些認(rèn)定提供相關(guān)的審計(jì)證據(jù)，與其他認(rèn)定無關(guān)；
②針對(duì)同一項(xiàng)認(rèn)定可以從不同來源獲取審計(jì)證據(jù)或獲取不同性質(zhì)的審計(jì)證據(jù)；
③只與特定認(rèn)定相關(guān)的審計(jì)證據(jù)并不能替代與其他認(rèn)定相關(guān)的審計(jì)證據(jù)。
（2）可靠性
審計(jì)證據(jù)的可靠性受其來源和性質(zhì)的影響，并取決于獲取證據(jù)的具體環(huán)境。注冊(cè)會(huì)計(jì)師通常按照下列原則考慮審計(jì)證據(jù)的可靠性：
①從外部獨(dú)立來源獲取的審計(jì)證據(jù)比從其他來源獲取的審計(jì)證據(jù)更可靠；
②內(nèi)部控制有效時(shí)內(nèi)部生成的審計(jì)證據(jù)比內(nèi)部控制薄弱時(shí)內(nèi)部生成的審計(jì)證據(jù)更可靠；
③直接獲取的審計(jì)證據(jù)比間接獲取的或推論得出的審計(jì)證據(jù)更可靠；
④以文件記錄形式（無論是紙質(zhì)、電子或其他介質(zhì)）存在的審計(jì)證據(jù)比口頭形式的審計(jì)證據(jù)更可靠；
⑤從原件獲取的審計(jì)證據(jù)比從傳真或復(fù)印件獲取的審計(jì)證據(jù)更可靠。
三、獲取證據(jù)的程序
用以獲取審計(jì)證據(jù)的程序包括必須實(shí)施的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序、在特定情況下必須實(shí)施的控制測(cè)試程序以及必須實(shí)施的實(shí)質(zhì)性程序。
1．風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序
注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序，以此作為評(píng)估財(cái)務(wù)報(bào)表層次和認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的基礎(chǔ)。風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序本身并不足以為發(fā)表審計(jì)意見提供充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。
2．控制測(cè)試程序
當(dāng)存在下列情形之一時(shí)，控制測(cè)試是必要的：
（1）在評(píng)估認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，預(yù)期控制的運(yùn)行是有效的；
（2）僅實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序不足以提供認(rèn)定層次充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。
3．實(shí)質(zhì)性程序
注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)計(jì)劃和實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序，以應(yīng)對(duì)評(píng)估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。這類程序包括：
（1）對(duì)各類交易、賬戶余額列報(bào)的細(xì)節(jié)測(cè)試；
（2）實(shí)質(zhì)性分析程序兩類。
4．具體的審計(jì)程序
注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以采用檢查記錄或文件、檢查有形資產(chǎn)、觀察、詢問、函證、重新計(jì)算、重新執(zhí)行和分析程序獲取審計(jì)證據(jù)。
（1）檢查記錄或文件：注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)被審計(jì)單位內(nèi)部或外部生成的，以紙質(zhì)、電子或其他介質(zhì)形式存在的記錄或文件進(jìn)行審查。
（2）檢查有形資產(chǎn)：注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)資產(chǎn)實(shí)物進(jìn)行審查。這種程序主要適用于存貨和現(xiàn)金，也適用于有價(jià)證券、應(yīng)收票據(jù)和固定資產(chǎn)。
（3）觀察：注冊(cè)會(huì)計(jì)師察看相關(guān)人員正在從事的活動(dòng)或執(zhí)行的程序。觀察提供的審計(jì)證據(jù)僅限于觀察發(fā)生的時(shí)點(diǎn)。
（4）詢問：以書面或口頭方式向被審計(jì)單位內(nèi)部或外部的知情人員獲取財(cái)務(wù)信息和非財(cái)務(wù)信息，并對(duì)答復(fù)進(jìn)行評(píng)價(jià)的過程。詢問通常不足以發(fā)現(xiàn)認(rèn)定層次存在的重大錯(cuò)報(bào)，也不足以測(cè)試內(nèi)部控制運(yùn)行的有效性。
（5）函證：為獲取影響財(cái)務(wù)報(bào)表或相關(guān)披露認(rèn)定的項(xiàng)目的信息，通過直接來自第三方面的對(duì)有關(guān)信息和現(xiàn)存狀況的聲明獲取及評(píng)價(jià)審計(jì)證據(jù)的過程。
（6）重新計(jì)算：以人工方式或使用計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)技術(shù)，對(duì)記錄或文件中的數(shù)據(jù)計(jì)算準(zhǔn)確性進(jìn)行核對(duì)。
（7）重新執(zhí)行是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師以人工方式或使用計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)技術(shù)，重新獨(dú)立執(zhí)行作為被審計(jì)單位內(nèi)部控制組成部分的程序或控制。
（8）分析程序是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師通過研究不同財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)之間，以及財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)與非財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)之間的內(nèi)在關(guān)系，對(duì)財(cái)務(wù)信息做出評(píng)價(jià)。分析程序還包括調(diào)查與其他相關(guān)信息不一致或與預(yù)期數(shù)據(jù)嚴(yán)重偏離的波動(dòng)和關(guān)系。
四、分析程序
1．使用分析程序的目的
（1）用作風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序，以了解被審計(jì)單位及其環(huán)境；
（2）當(dāng)使用分析程序比細(xì)節(jié)測(cè)試能更有效地將認(rèn)定層次的檢查風(fēng)險(xiǎn)降至可接受的水平時(shí)，分析程序可以用作實(shí)質(zhì)性程序；
（3）在審計(jì)結(jié)束或臨近結(jié)束時(shí)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行總體復(fù)核。
2．用作風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序
注冊(cè)會(huì)計(jì)師在實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序時(shí)，應(yīng)當(dāng)運(yùn)用分析程序，以了解被審計(jì)單位及其環(huán)境。但并不是在了解被審計(jì)單位及其環(huán)境的每一方面都實(shí)施分析程序。
在具體運(yùn)用分析程序評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以將分析程序與詢問、檢查和觀察程序結(jié)合運(yùn)用，并重點(diǎn)關(guān)注關(guān)鍵的賬戶余額、趨勢(shì)和財(cái)務(wù)比率關(guān)系等，形成一個(gè)合理的預(yù)期，并與被審計(jì)單位記錄的金額、依據(jù)記錄金額計(jì)算的比率或趨勢(shì)相比較。
風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估過程中運(yùn)用的分析程序的特點(diǎn)是：所使用的數(shù)據(jù)匯總性比較強(qiáng)，其對(duì)象主要是財(cái)務(wù)報(bào)表中賬戶余額及其相互之間的關(guān)系；所使用的分析程序通常包括對(duì)賬戶余額變化的分析，并輔之以趨勢(shì)分析和比率分析；分析程序所進(jìn)行比較的性質(zhì)、預(yù)期值的精確程度，以及所進(jìn)行的分析和調(diào)查的范圍都并不足以提供很高的保證水平。
3．用作實(shí)質(zhì)性程序
如重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)較低且數(shù)據(jù)之間具有穩(wěn)定的預(yù)期關(guān)系，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以單獨(dú)使用實(shí)質(zhì)性分析程序，但這種程序的適用不是強(qiáng)制的，它的精確度可能受到種種限制，所提供的證據(jù)在很大程度上是間接的，證明力較弱。從審計(jì)過程整體來看，不能僅依賴實(shí)質(zhì)性分析程序，而忽略對(duì)細(xì)節(jié)測(cè)試的運(yùn)用。
實(shí)質(zhì)性分析程序包括以下步驟：
（1）識(shí)別需要運(yùn)用分析程序的賬戶余額或交易；
（2）確定期望值；
（3）確定可接受的差異額；
（4）識(shí)別需要進(jìn)一步調(diào)查的差異；
（5）調(diào)查異常數(shù)據(jù)關(guān)系；
（6）評(píng)估分析程序的結(jié)果。
評(píng)估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)水平越高，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)越謹(jǐn)慎使用實(shí)質(zhì)性分析程序；數(shù)據(jù)的可靠性愈高，預(yù)期的準(zhǔn)確性也將愈高，分析程序?qū)⒏行?；分析程序的有效性很大程度上取決于注冊(cè)會(huì)計(jì)師形成的預(yù)期值的準(zhǔn)確性。
4．用于總體復(fù)核
在審計(jì)結(jié)束或臨近結(jié)束時(shí)，運(yùn)用分析程序的目的是強(qiáng)調(diào)并解釋財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目自上個(gè)會(huì)計(jì)期間以來發(fā)生的重大變化，以證實(shí)財(cái)務(wù)報(bào)表中列報(bào)的所有信息與注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)被審計(jì)單位及其環(huán)境的了解一致、與注冊(cè)會(huì)計(jì)師取得的審計(jì)證據(jù)一致。這時(shí)運(yùn)用分析程序是強(qiáng)制要求，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在這個(gè)階段應(yīng)當(dāng)運(yùn)用分析程序。
在總體處長(zhǎng)核階段執(zhí)行分析程序，所進(jìn)行的比較和使用的手段與風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序中使用的分析程序基本相同。
在總體復(fù)核時(shí)，如果識(shí)別出以前未識(shí)別的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，應(yīng)重新考慮對(duì)全部或部分各類交易、賬戶余額、列報(bào)評(píng)估的風(fēng)險(xiǎn)是否恰當(dāng)，并重新評(píng)價(jià)之前計(jì)劃的審計(jì)程序是否充分，是否有必要追加審計(jì)程序。
五、審計(jì)工作底稿形式與內(nèi)容
審計(jì)工作底稿是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)制定的審計(jì)計(jì)劃、實(shí)施的審計(jì)程序、獲取的相關(guān)審計(jì)證據(jù)，以及得出的審計(jì)結(jié)論做出的記錄。審計(jì)工作底稿可以提供充分、適當(dāng)?shù)挠涗洝⒆鳛閷徲?jì)報(bào)告的基礎(chǔ)；可以提供證據(jù)，證明注冊(cè)會(huì)計(jì)師按照中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定執(zhí)行了審計(jì)工作。注冊(cè)會(huì)計(jì)師不得對(duì)其進(jìn)行不當(dāng)刪除、廢棄和改動(dòng)。
1．形式
審計(jì)工作底稿可以以紙質(zhì)、電子或其他介質(zhì)形式存在。
2．內(nèi)容
（1）審計(jì)工作底稿通常包括總體審計(jì)策略、具體審計(jì)計(jì)劃、分析表、問題備忘錄、重大事項(xiàng)概要、詢證函回函，管理層聲明書、核對(duì)表、有關(guān)重大事項(xiàng)的往來信件（包括電子郵件），以及對(duì)被審計(jì)單位文件記錄的摘要或復(fù)印件等。
（2）審計(jì)工作底稿通常還包括業(yè)務(wù)約定書、管理建議書、項(xiàng)目組內(nèi)部或項(xiàng)目組與被審計(jì)單位舉行的會(huì)議記錄、與其他人士（如其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師、律師、專家等）的溝通文件及錯(cuò)報(bào)匯總表等。
（3）審計(jì)工作底稿通常不包括已被取代的審計(jì)工作底稿的草稿或財(cái)務(wù)報(bào)表的草稿，對(duì)不全面或初步思考的記錄、存在印刷錯(cuò)誤或其他錯(cuò)誤而作廢的文本，以及重復(fù)的文件記錄等。由于這些草稿、錯(cuò)誤的文本或重復(fù)的文件記錄不直接構(gòu)成審計(jì)結(jié)論和審計(jì)意見的支持性證據(jù)，因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師通常無需保留這些記錄。
六、審計(jì)工作底稿編制要求和基本要素
1．審計(jì)工作底稿的編制要求
按照審計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定實(shí)施的審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍、實(shí)施審計(jì)程序的結(jié)果和獲取的審計(jì)證據(jù)；就重大事項(xiàng)得出的結(jié)論。
2．審計(jì)工作底稿的基本要素
被審計(jì)單位名稱；審計(jì)項(xiàng)目名稱；審計(jì)項(xiàng)目時(shí)點(diǎn)或期間；審計(jì)過程記錄；審計(jì)結(jié)論；審計(jì)標(biāo)識(shí)及其說明；索引號(hào)及編號(hào)；編制者姓名及編制日期；復(fù)核者姓名及復(fù)核日期；其他應(yīng)說明事項(xiàng)。
七、審計(jì)工作底稿的歸檔
1．審計(jì)工作底稿歸檔的性質(zhì)
在審時(shí)報(bào)告日后將審計(jì)工作底稿歸整為最終審計(jì)檔案是一項(xiàng)事務(wù)性的工作，不涉及實(shí)施新的審計(jì)程序或得出新的結(jié)論。
2．審計(jì)工作底稿的歸檔的期限
（1）審計(jì)工作底稿的歸檔期限為審計(jì)報(bào)告日后六十天內(nèi)。
（2）如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師未能完成審計(jì)業(yè)務(wù)，審計(jì)工作底稿的歸檔期限為審計(jì)業(yè)務(wù)中止后的六十天內(nèi)。
3．永久性檔案和當(dāng)期檔案
（1）永久性檔案是指那些記錄內(nèi)容相對(duì)穩(wěn)定，具有長(zhǎng)期使用價(jià)值，并對(duì)以后審計(jì)工作具有重要影響和直接作用的審計(jì)檔案。若永久性檔案中的某些內(nèi)容已發(fā)生變化，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)及時(shí)予以更新。為保持資料的完整性以便滿足日后查閱歷史資料的需要，永久性檔案中被替換下的資料一般也需保留。
（2）當(dāng)期檔案是指那些記錄內(nèi)容經(jīng)常變化，主要供當(dāng)期審計(jì)使用的審計(jì)檔案。例如，總體審計(jì)策略和具體審計(jì)計(jì)劃。
4．審計(jì)檔案的保存期限
會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)自審計(jì)報(bào)告日起，對(duì)審計(jì)工作底稿至少保存十年。如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師未能完成審計(jì)業(yè)務(wù)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)自審計(jì)業(yè)務(wù)中止日起，對(duì)審計(jì)工作底稿至少保存十年。
對(duì)于連續(xù)審計(jì)的情況，當(dāng)期歸整的永久性檔案可能包括以前年度獲取的資料。對(duì)于這些檔案，應(yīng)視為當(dāng)期取得并保存十年。如果這些資料在某一個(gè)審計(jì)期間被替換，被替換資料可以從被替換的年度起至少保存十年。
八、審計(jì)工作底稿的變動(dòng)
1．歸檔期間的事務(wù)性變動(dòng)
（1）刪除或廢棄被取代的審計(jì)工作底稿；
（2）以審計(jì)工作底稿進(jìn)行分類，整理和交叉索引；
（3）對(duì)審計(jì)檔案歸整工作的完成核對(duì)表簽字認(rèn)可；
（4）記錄在審計(jì)報(bào)告日前獲取的、與審計(jì)項(xiàng)目組相關(guān)成員進(jìn)行討論并取得一致意見的審計(jì)證據(jù)。
2．修改或增加審計(jì)工作底稿的記錄要求
如果修改現(xiàn)有審計(jì)工作底稿或增加新的審計(jì)工作底稿，無論修改或增加的性質(zhì)如何，注冊(cè)會(huì)計(jì)師均應(yīng)當(dāng)記錄下列事項(xiàng)：
（1）修改或增加審計(jì)工作底稿的時(shí)間和人員，以及復(fù)核的時(shí)間和人員；
（2）修改或增加審計(jì)工作底稿的具體理由；
（3）修改或增加審計(jì)工作底稿對(duì)審計(jì)結(jié)論產(chǎn)生的影響。
修改現(xiàn)有審計(jì)工作底稿主要是指在保持原審計(jì)工作底稿中所記錄的信息，即對(duì)原記錄信息不予刪除（包括涂改、覆蓋等方式）的前提下，采用增加新信息的方式予以修改。
在審計(jì)報(bào)告日后，如果發(fā)生例外情況要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)施新的或追加的審計(jì)程序，或?qū)е伦?cè)會(huì)計(jì)師得出新結(jié)論，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)記錄：
（1）遇到的例外情況；
（2）實(shí)施新的或追加的審計(jì)程序，獲取的審計(jì)證據(jù)以及得出的結(jié)論；
（3）對(duì)審計(jì)工作底稿做出變動(dòng)及其復(fù)核的時(shí)間和人員。
3．不得在保存期屆滿前刪除或廢棄審計(jì)工作底稿
在完成最終審計(jì)檔案的歸整工作后，注冊(cè)會(huì)計(jì)師不得在規(guī)定的保存期屆滿前刪除或廢棄審計(jì)工作底稿。
刪除審計(jì)工作底稿主要是指刪除整張?jiān)瓕徲?jì)工作底稿，或以涂改、覆蓋等方式刪減原審計(jì)工作底稿中的全部或部分記錄內(nèi)容。
廢棄審計(jì)工作底稿主要是指將原審計(jì)工作底稿從審計(jì)檔案中抽取出來，使審計(jì)檔案中不再包含原來的底稿。