一、企業(yè)所得稅會計處理方法的類型和層次
應(yīng)付稅款法
企業(yè)所得稅的會計處理方法
遞延法
納稅影響會計法
利潤表債務(wù)法
債務(wù)法
資產(chǎn)負債表債務(wù)法
舊制度要求企業(yè)采用應(yīng)付稅款法和納稅影響會計法（包括遞延法和債務(wù)法）核算所得稅。納稅影響會計法中的債務(wù)法為收益表債務(wù)法。新準則（18號準則—所得稅）要求企業(yè)一律采用資產(chǎn)負債表債務(wù)法核算所得稅。
利潤表債務(wù)法與資產(chǎn)負債表債務(wù)法比較表
項 目
利潤表債務(wù)法
資產(chǎn)負債表債務(wù)法
遞延稅款的核算基礎(chǔ)
會計利潤與應(yīng)納稅所得額之間的時間性差異
資產(chǎn)或負債的賬面價值與其計稅基
礎(chǔ)之間的暫時性差異
差異所容納的范圍
時間性差異屬于當(dāng)期差異，范圍相對狹小
暫時性差異屬于累計差異，范圍很
廣泛
所得稅的計算程序
（1）所得稅費用＝會計利潤×現(xiàn)行稅率＋稅
率變動對前期遞延稅款的調(diào)整數(shù)
（2）應(yīng)交所得稅＝應(yīng)納稅所得額×現(xiàn)行稅率
應(yīng)納稅所得額＝應(yīng)稅收入－扣除費用
（3）遞延稅款＝應(yīng)交所得稅±所得稅費用
（1）期末遞延所得稅負債／資產(chǎn)＝
暫時性差異×預(yù)計稅率
（2）遞延所得稅負債／資產(chǎn)＝
期末遞延所得稅負債／資產(chǎn)－期初
遞延所得稅負債／資產(chǎn)
（3）應(yīng)交所得稅＝應(yīng)納稅所得額×
現(xiàn)行稅率
（4）所得稅費用＝應(yīng)交所得稅±遞
延所得稅負債／資產(chǎn)
報表項目的轉(zhuǎn)移方向
由利潤表項目推出資產(chǎn)負債表項目
由資產(chǎn)負債表項目推出利潤表項目
遞延稅款的調(diào)整項目
對當(dāng)期所得稅費用的調(diào)整
對期末資產(chǎn)或負債的調(diào)整
對收益的理解
收入／費用觀：
配比收益＝收入－費用
資產(chǎn)／負債觀：
全面收益＝期末凈資產(chǎn)－期初凈資
產(chǎn)－業(yè)主投資和業(yè)主派得
反映的企業(yè)財務(wù)目標
企業(yè)利潤化
企業(yè)價值化
二、資產(chǎn)負債表觀債務(wù)法的賬務(wù)處理
資產(chǎn)負債表債務(wù)法注重暫時性差異，可直接得出遞延所得稅資產(chǎn)、遞延所得稅負債余額，能直接反映其對未來的影響，可處理所有的暫時性差異。
（一）暫時性差異
1、暫時性差異的含義
暫時性差異，是指資產(chǎn)或負債的賬面價值與其計稅基礎(chǔ)之間的差額；未作為資產(chǎn)和負債確認的項目，按照稅法規(guī)定可以確定其計稅基礎(chǔ)的，該計稅基礎(chǔ)與其賬面價值之間的差額也屬于暫時性差異。
資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)，是指企業(yè)收回資產(chǎn)賬面價值過程中，計算應(yīng)納稅所得額時按照稅法規(guī)定可以自應(yīng)稅經(jīng)濟利益中抵扣的金額。
負債的計稅基礎(chǔ)，是指負債的賬面價值減去未來期間計算應(yīng)納稅所得額時按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額。
2、暫時性差異的分類
按照暫時性差異對未來期間應(yīng)稅金額的影響，分為應(yīng)納稅暫時性差異和可抵扣暫時性差異。
（1）應(yīng)納稅暫時性差異，是指在確定未來收回資產(chǎn)或清償負債期間的應(yīng)納稅所得額時，將導(dǎo)致產(chǎn)生應(yīng)稅金額的暫時性差異。
資產(chǎn)的賬面價值 > 計稅基礎(chǔ)
負債的賬面價值 < 計稅基礎(chǔ)
（2）可抵扣暫時性差異，是指在確定未來收回資產(chǎn)或清償負債期間的應(yīng)納稅所得額時，將導(dǎo)致產(chǎn)生可抵扣金額的暫時性差異。
資產(chǎn)的賬面價值 < 計稅基礎(chǔ)
負債的賬面價值 > 計稅基礎(chǔ)
（二）遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得負債的確認
存在應(yīng)納稅暫時性差異或可抵扣暫時性差異的，應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定確認遞延所得稅負債或遞延所得稅資
1、遞延所得稅資產(chǎn)的確認
（1）確認遞延所得稅資產(chǎn)的情況
企業(yè)應(yīng)當(dāng)以很可能取得用來抵扣可抵扣暫時性差異的應(yīng)納稅所得額為限，確認由可抵扣暫時性差異產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)，并減少所得稅費用。在估計未來期間可能取得的應(yīng)納稅所得額時，除正常生產(chǎn)經(jīng)營外，還應(yīng)考慮將于未來期間轉(zhuǎn)回的應(yīng)納稅暫時性差異導(dǎo)致的應(yīng)納稅金額等因素。
下列交易或事項中產(chǎn)生的可抵扣暫時性差異，應(yīng)根據(jù)交易或事項的不同情況確認相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)：
①企業(yè)對于能夠結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的未彌補虧損，應(yīng)視同可抵扣暫時性差異,以很可能獲得用來抵扣該部分虧損的未來應(yīng)納稅所得額為限,確認相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn) 。
②對于與聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)等的投資相關(guān)的可抵扣暫時性差異,如果有關(guān)的暫時性差異在可預(yù)見的未來很可能轉(zhuǎn)回并且企業(yè)很可能獲得用來抵扣該可抵扣暫時性差異的應(yīng)納稅所得額時,應(yīng)確認相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。
對于與聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)等的投資相關(guān)的可抵扣暫時性差異,通常產(chǎn)生于因聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)發(fā)生虧損 , 投資企業(yè)按持股比例確認應(yīng)予承擔(dān)的部分而減少投資的賬面價值,但稅法規(guī)定投資應(yīng)以其成本作為計稅基礎(chǔ) , 從而形成可抵扣暫時性差異,該差異在滿足確認條件時應(yīng)確認相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)。
③非同一控制下的企業(yè)合并中,按照會計規(guī)定確定的合并中取得各項可辨認資產(chǎn)、負債的公允價值與其計稅基礎(chǔ)之間形成可抵扣暫時性差異的,應(yīng)確認相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn) , 同時調(diào)整合并中應(yīng)予確認的商譽。
④與直接計入所有者權(quán)益的交易或事項相關(guān)的可抵扣暫時性差異,相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)應(yīng)計入所有者權(quán)益。如因可供出售金融資產(chǎn)公允價值下降而應(yīng)確認的遞延所得稅資產(chǎn)。
（2）不確認遞延所得稅資產(chǎn)的情況
除企業(yè)合并以外的交易中,如果交易發(fā)生時既不影響會計利潤也不影響應(yīng)納稅所得額 , 則交易中產(chǎn)生的資產(chǎn)、負債的入賬價值與其計稅基礎(chǔ)之間的差額形成可抵扣暫時性差異的 , 相應(yīng)的遞 延所得稅資產(chǎn)不予確認。如融資租賃中承租人取得的資產(chǎn),按照會計準則規(guī)定應(yīng)當(dāng)將租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值與最低租賃付款額現(xiàn)值兩者中較低者以及相關(guān)的初始直接費用作為租入資產(chǎn)的入賬價值,而稅法規(guī)定融資租入固定資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照租賃協(xié)議或者 合同確定的價款加上運輸費、途中保險費等的金額計價,作為其計稅基礎(chǔ)。對于兩者之間產(chǎn)生的暫時性差異如確認其所得稅影響,將直接影響到融資租入資產(chǎn)的入賬價值,按照會計準則規(guī)定,該種情況下不確認相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)。
2、遞延所得稅負債的確認
除明確規(guī)定不應(yīng)確認遞延所得稅負債的情況以外,企業(yè)應(yīng)當(dāng)確認所有應(yīng)納稅暫時性差異產(chǎn)生的遞延所得稅負債,并計入所得稅費用。
非同一控制下的企業(yè)合并中,按照會計規(guī)定確定的合并中取 得各項可辨認資產(chǎn)、負債的公允價值與其計稅基礎(chǔ)之間形成應(yīng)納稅暫時性差異的應(yīng)確認相應(yīng)的遞延所得稅負債同時調(diào)整合并中應(yīng)予確認的商譽；與直接計入所有者權(quán)益的交易或事項相關(guān)的應(yīng)納稅暫時性差異,相應(yīng)的遞延所得稅負債應(yīng)計入所有者權(quán)益,如因可供出售金融資產(chǎn)公允價值上升而應(yīng)確認的遞延所得稅負債。
不確認遞延所得稅負債的情況包括 :
①商譽的初始確認。非同一控制下的企業(yè)合并中,因企業(yè)合并成本大于合并中取得的被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額,按照會計準則規(guī)定應(yīng)確認為商譽 , 但按照稅法規(guī)定不允許確認商 譽,即商譽的計稅基礎(chǔ)為 0,兩者之間的差額形成應(yīng)納稅暫時性差異,因確認該遞延所得稅負債會增加商譽的價值,準則中規(guī)定對于該部分應(yīng)納稅暫時性差異不確認其所產(chǎn)生的遞延所得稅負債。
②除企業(yè)合并以外的交易中如果交易發(fā)生時既不影響會計利潤也不影響應(yīng)納稅所得額,則交易中產(chǎn)生的資產(chǎn)、負債的入賬價值與其計稅基礎(chǔ)之間的差額形成應(yīng)納稅暫時性差異的,相應(yīng)的 遞延所得稅負債不予確認。
③企業(yè)對與聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)等的投資相關(guān)的應(yīng)納稅暫時性差異,在投資企業(yè)能夠控制暫時性差異轉(zhuǎn)回的時間并且預(yù)計有關(guān)的暫時性差異在可預(yù)見的未來很可能不會轉(zhuǎn)回時 , 不確認相應(yīng)的遞延所得稅負債。
與聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)的投資相關(guān)的應(yīng)納稅暫時性差異通常產(chǎn)生于因被投資單位實現(xiàn)凈利潤,投資企業(yè)按照持股比例計算應(yīng)享有的部分,按照會計規(guī)定增加投資的賬面價值,但稅法規(guī)定投資的成本或其計稅基礎(chǔ)不發(fā)生變化,從而形成應(yīng)納稅暫時性差異。如果企業(yè)能夠控制該應(yīng)納稅暫時性差異轉(zhuǎn)回的時間并且該暫時性差異在可預(yù)見的未來不會轉(zhuǎn)回時,不確認相應(yīng)的遞延所得稅負債。
（三）資產(chǎn)負債表債務(wù)法的賬務(wù)處理步驟
1、計算計入應(yīng)交稅金—應(yīng)交所得稅的金額
應(yīng)交所得稅＝應(yīng)納稅所得額×稅率
2、確定暫時性差異對所得稅的影響金額
（1）確定暫時性差異對所得稅的影響金額
期末遞延所得稅負債／資產(chǎn)（累計數(shù)）＝暫時性差異×預(yù)計稅率
（2）確定計入當(dāng)期遞延所得稅資產(chǎn)／負債的金額
當(dāng)期遞延所得稅資產(chǎn)＝期末遞延所得稅資產(chǎn)－期初遞延所得稅資產(chǎn)
當(dāng)期遞延所得稅負債＝期末遞延所得稅負債－期初遞延所得稅負債
3、倒擠出計入當(dāng)期所得稅費用金額
本期所得稅費用＝本期應(yīng)交所得稅＋（期末遞延所得稅負債－期初遞延所得稅負債）
－（期末遞延所得稅資產(chǎn)－期初遞延所得稅資產(chǎn)）
會計處理：
借：所得稅
遞延所得稅資產(chǎn)
貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交所得稅
遞延所得稅負債
三、資產(chǎn)負債表債務(wù)法的案例分析
例題1：東方公司2000年12月31日購入價值5000元的設(shè)備，預(yù)計使用期5年，無殘值。采用直線法計提折舊，稅法允許采用雙倍余額遞減法計提折舊。未扣折舊前的利潤總額為11000元，適用所得稅稅率為15％。
步驟一，確定產(chǎn)生暫時性差異的項目：設(shè)備折舊。
步驟二/三，確定各年的暫時性差異及該項差異對納稅的影響。
項目
2000年
2001年
2002年
2003年
2004年
2005年
賬面金額
5000
4000
3000
2000
1000
0
計稅基礎(chǔ)
5000
3000
1800
1080
540
0
差 額
0
1000
1200
920
460
0
稅 率
15％
15％
15％
15％
15％
差異時點值
0
150
180
138
69
0
步驟四，確定所得稅費用，應(yīng)交所得稅加減納稅影響等于當(dāng)期所得稅和遞延所得稅的總金額。
遞延所得稅負債
00年末 0
01年 150
01年末 150
02年 30
03年 42
02年末 180
04年 69
03年末 138
05年 69
04年末 69
05年末 0
各年的會計分錄：
分錄
2001年
2002年
2003年
2004年
2005年
借：所得稅
貸：遞延所得稅負債
150
150
30
30
-42
-42
-69
-69
-69
-69
例題2：南方公司2000年12月31日購入價值5000元的設(shè)備，預(yù)計使用期5年，無殘值。采用直線法計提折舊，稅法允許采用雙倍余額遞減法計提折舊。未扣折舊前的利潤總額為11000元，適用稅率為15％，第三年起適用稅率調(diào)整為20％。
步驟一，確定產(chǎn)生暫時性差異的項目：設(shè)備折舊。
步驟二/三，確定各年的暫時性差異及該項差異對納稅的影響。
項 目
2000年
2001年
2002年
2003年
2004年
2005年
賬面金額
5000
4000
3000
2000
1000
0
計稅基礎(chǔ)
5000
3000
1800
1080
540
0
差 額
0
1000
1200
920
460
0
稅 率
15％
15％
20％
20％
20％
差異時點值
0
150
180
184
92
0
步驟四，確定所得稅費用，應(yīng)交所得稅加減納稅影響等于當(dāng)期所得稅和遞延所得稅的總金額。
遞延所得稅負債
00年末 0
01年 150
01年末 150
02年 30
02年末 180
03年 4
04年 92
03年末 184
05年 92
04年末 92
05年末 0
各年的會計分錄：
分 錄
2001年
2002年
2003年
2004年
2005年
借：所得稅
貸：遞延所得稅負債
150
150
30
30
4
4
-92
-92
-92
-92
例題3：企業(yè)在2001年至2004年間每年應(yīng)稅收益分別為：-100萬、40萬、20萬、50萬元，適用稅率始終為25％，假設(shè)無其他暫時性差異。
新準則要求采用當(dāng)期確認法
2001年
借：遞延所得稅資產(chǎn) 25
貸：所得稅－補虧減稅 25
2002年
借：所得稅 10
貸：遞延所得稅資產(chǎn) 10
2003年
借：所得稅 5
貸：遞延所得稅資產(chǎn) 5
2004年
借：所得稅 12.5
貸：遞延所得稅資產(chǎn) 10
應(yīng)交稅金－應(yīng)交所得稅 2.5
例題4：甲公司 2001 年12 月 20 日購置了一臺設(shè)備 ,價值為52萬元(含增值稅進項稅額)，在考慮相關(guān)因素的基礎(chǔ)上 ,公司預(yù)計該設(shè)備使用壽命為 5 年,預(yù)計凈殘值為 2 萬元 , 采用年限平均法計 提折舊。該公司2002年至2006年每年應(yīng)納稅所得額為100萬元 ,所得稅率為33%,該項會計政策與稅法要求相符。2004年12月31日,公司在進行檢查時發(fā)現(xiàn)該設(shè)備發(fā)生減值 ,可收回金額為 10萬元。假設(shè)整個過程不考慮其他相關(guān)稅費 , 該設(shè)備在2004 年12月31日以前沒有計提固定資產(chǎn)減值準備 , 重新預(yù)計凈殘值仍為2萬元 ,預(yù)計使用壽命沒有發(fā)生變更。為簡化計算過程 ,假定按年度計提固定資產(chǎn)折舊。
確定一項資產(chǎn)或負債的稅基及其暫時性差異
單位 : 萬元
年份
原值
凈殘值
本期計
累計
本期計提
累計計
賬面
稅基
暫時性
提折舊
折舊
減值準備
提準備
價值
差異
2002
52
2
10
10
O
0
42
42
0
2003
52
2
10
20
O
0
32
32
O
2004
52
2
10
30
12
12
10
22
12
2005
52
2
4
34
O
12
6
12
6
2006
52
2
4
38
0
12
2
2
0
表注 :
A. 賬面價值 = 資產(chǎn)原值－累計折舊 －累計減值準備
如 2004 年賬面價值為 : 52－10×3－12＝10 萬元
B. 稅基為當(dāng)企業(yè)收回該資產(chǎn)的賬面金額時 ,為納稅目的將可抵扣的未來流入企業(yè)的任何應(yīng)稅經(jīng)濟利益的金額。如 2004 年稅基為 : 52－10×3＝22 萬元
（1）2002 年 1 月 1 日至 2003 年 12 月 31 日 , 甲公司每年計提折舊金額為 10 萬元 [ (52-2)／5], 2 年的累計折舊金額為 20 萬元。
借:制造費用等 100 000
貸:累計折舊 100 000
借:所得稅 330 000
貸:應(yīng)交稅金 ( 應(yīng)交所得稅 ) 330 000
（2）2004 年 12 月 31 日 , 在不考慮計提減值準備因素情況下計算確定的固定資產(chǎn)賬面凈值為 22 萬元 (52-30) ；可收回金額為 10萬元。該公司應(yīng)計提固定資產(chǎn)減值準備金額為 12萬元
借 : 營業(yè)外支出 120 000
貸 : 固定資產(chǎn)減值準備 120 000
應(yīng)注意的是 ,2004 年 12 月 31 日 , 固定資產(chǎn)發(fā)生減值時 , 應(yīng)先對固定資產(chǎn)計提折舊 ,然后才能進行計提固定資產(chǎn)減值準備的會計處理。
財務(wù)會計的賬面價值為 10 萬元 (52-30-12) , 稅基為 22 萬元 , 出現(xiàn)賬面價值比資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)低 , 產(chǎn)生暫時性差異 12 萬元。應(yīng)確認遞延所得稅資產(chǎn) (12×33%)，即遞延稅款應(yīng)記借方。
借 : 所得稅 290 400
遞延所得稅資產(chǎn) (12 萬× 33%) 39 600
貸 : 應(yīng)交稅金 ( 應(yīng)交所得稅 ) 330 000
（3）2005 年至 2006 年每年計提折舊時 , 應(yīng)按該設(shè)備 2004 年 12 月 31 日計提減值準備后的固定資產(chǎn)賬面價值 10 萬元和尚可使用壽命 2 年 , 預(yù)計凈殘值 2 萬元 , 重新計算確定折舊率和折舊額 , 即每年計提折舊金額 4 萬元 [ (10-2)／2] 。
借 : 制造費用等 40 000
貸 : 累計折舊 40 000
2005 年賬面價值為 6 萬元 , 稅基為 12 萬元 , 暫時性差異為 6 萬元 , 且賬面價值低于稅基 , 應(yīng)確認為遞延所得稅資產(chǎn) 1.98 萬元 (6×33%)
借 : 所得稅 (33 萬－ 1.98 萬 ) 310 200
遞延所得稅資產(chǎn) (6 萬× 33%) 19 800
貸 : 應(yīng)交稅金 ( 應(yīng)交所得稅 ) 330 000
2006 年 , 設(shè)備按時報廢 , 收到殘值 2 萬元 , 報廢前計提折舊 4 萬元， 遞延所得稅資產(chǎn)應(yīng)全部轉(zhuǎn)銷 , 應(yīng)交稅金為 33.66 萬元 (100+2)×33% ，以所得稅為軋平即所得稅入賬金額為遞延所得稅資產(chǎn)與應(yīng)交稅金之和。
借 : 制造費用等 40 000
貸 : 累計折舊 40 000
借 : 所得稅 (5.94 萬 +33.66 萬 ) 396 000
貸 : 遞延所得稅資產(chǎn) (3.96 萬 +1.98 萬 ) 59 400
應(yīng)交稅金 ( 應(yīng)交所得稅 ) ［100 萬+2 萬 ) ×33%］ 336 600
應(yīng)付稅款法
企業(yè)所得稅的會計處理方法
遞延法
納稅影響會計法
利潤表債務(wù)法
債務(wù)法
資產(chǎn)負債表債務(wù)法
舊制度要求企業(yè)采用應(yīng)付稅款法和納稅影響會計法（包括遞延法和債務(wù)法）核算所得稅。納稅影響會計法中的債務(wù)法為收益表債務(wù)法。新準則（18號準則—所得稅）要求企業(yè)一律采用資產(chǎn)負債表債務(wù)法核算所得稅。
利潤表債務(wù)法與資產(chǎn)負債表債務(wù)法比較表
項 目
利潤表債務(wù)法
資產(chǎn)負債表債務(wù)法
遞延稅款的核算基礎(chǔ)
會計利潤與應(yīng)納稅所得額之間的時間性差異
資產(chǎn)或負債的賬面價值與其計稅基
礎(chǔ)之間的暫時性差異
差異所容納的范圍
時間性差異屬于當(dāng)期差異，范圍相對狹小
暫時性差異屬于累計差異，范圍很
廣泛
所得稅的計算程序
（1）所得稅費用＝會計利潤×現(xiàn)行稅率＋稅
率變動對前期遞延稅款的調(diào)整數(shù)
（2）應(yīng)交所得稅＝應(yīng)納稅所得額×現(xiàn)行稅率
應(yīng)納稅所得額＝應(yīng)稅收入－扣除費用
（3）遞延稅款＝應(yīng)交所得稅±所得稅費用
（1）期末遞延所得稅負債／資產(chǎn)＝
暫時性差異×預(yù)計稅率
（2）遞延所得稅負債／資產(chǎn)＝
期末遞延所得稅負債／資產(chǎn)－期初
遞延所得稅負債／資產(chǎn)
（3）應(yīng)交所得稅＝應(yīng)納稅所得額×
現(xiàn)行稅率
（4）所得稅費用＝應(yīng)交所得稅±遞
延所得稅負債／資產(chǎn)
報表項目的轉(zhuǎn)移方向
由利潤表項目推出資產(chǎn)負債表項目
由資產(chǎn)負債表項目推出利潤表項目
遞延稅款的調(diào)整項目
對當(dāng)期所得稅費用的調(diào)整
對期末資產(chǎn)或負債的調(diào)整
對收益的理解
收入／費用觀：
配比收益＝收入－費用
資產(chǎn)／負債觀：
全面收益＝期末凈資產(chǎn)－期初凈資
產(chǎn)－業(yè)主投資和業(yè)主派得
反映的企業(yè)財務(wù)目標
企業(yè)利潤化
企業(yè)價值化
二、資產(chǎn)負債表觀債務(wù)法的賬務(wù)處理
資產(chǎn)負債表債務(wù)法注重暫時性差異，可直接得出遞延所得稅資產(chǎn)、遞延所得稅負債余額，能直接反映其對未來的影響，可處理所有的暫時性差異。
（一）暫時性差異
1、暫時性差異的含義
暫時性差異，是指資產(chǎn)或負債的賬面價值與其計稅基礎(chǔ)之間的差額；未作為資產(chǎn)和負債確認的項目，按照稅法規(guī)定可以確定其計稅基礎(chǔ)的，該計稅基礎(chǔ)與其賬面價值之間的差額也屬于暫時性差異。
資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)，是指企業(yè)收回資產(chǎn)賬面價值過程中，計算應(yīng)納稅所得額時按照稅法規(guī)定可以自應(yīng)稅經(jīng)濟利益中抵扣的金額。
負債的計稅基礎(chǔ)，是指負債的賬面價值減去未來期間計算應(yīng)納稅所得額時按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額。
2、暫時性差異的分類
按照暫時性差異對未來期間應(yīng)稅金額的影響，分為應(yīng)納稅暫時性差異和可抵扣暫時性差異。
（1）應(yīng)納稅暫時性差異，是指在確定未來收回資產(chǎn)或清償負債期間的應(yīng)納稅所得額時，將導(dǎo)致產(chǎn)生應(yīng)稅金額的暫時性差異。
資產(chǎn)的賬面價值 > 計稅基礎(chǔ)
負債的賬面價值 < 計稅基礎(chǔ)
（2）可抵扣暫時性差異，是指在確定未來收回資產(chǎn)或清償負債期間的應(yīng)納稅所得額時，將導(dǎo)致產(chǎn)生可抵扣金額的暫時性差異。
資產(chǎn)的賬面價值 < 計稅基礎(chǔ)
負債的賬面價值 > 計稅基礎(chǔ)
（二）遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得負債的確認
存在應(yīng)納稅暫時性差異或可抵扣暫時性差異的，應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定確認遞延所得稅負債或遞延所得稅資
1、遞延所得稅資產(chǎn)的確認
（1）確認遞延所得稅資產(chǎn)的情況
企業(yè)應(yīng)當(dāng)以很可能取得用來抵扣可抵扣暫時性差異的應(yīng)納稅所得額為限，確認由可抵扣暫時性差異產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)，并減少所得稅費用。在估計未來期間可能取得的應(yīng)納稅所得額時，除正常生產(chǎn)經(jīng)營外，還應(yīng)考慮將于未來期間轉(zhuǎn)回的應(yīng)納稅暫時性差異導(dǎo)致的應(yīng)納稅金額等因素。
下列交易或事項中產(chǎn)生的可抵扣暫時性差異，應(yīng)根據(jù)交易或事項的不同情況確認相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)：
①企業(yè)對于能夠結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的未彌補虧損，應(yīng)視同可抵扣暫時性差異,以很可能獲得用來抵扣該部分虧損的未來應(yīng)納稅所得額為限,確認相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn) 。
②對于與聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)等的投資相關(guān)的可抵扣暫時性差異,如果有關(guān)的暫時性差異在可預(yù)見的未來很可能轉(zhuǎn)回并且企業(yè)很可能獲得用來抵扣該可抵扣暫時性差異的應(yīng)納稅所得額時,應(yīng)確認相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。
對于與聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)等的投資相關(guān)的可抵扣暫時性差異,通常產(chǎn)生于因聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)發(fā)生虧損 , 投資企業(yè)按持股比例確認應(yīng)予承擔(dān)的部分而減少投資的賬面價值,但稅法規(guī)定投資應(yīng)以其成本作為計稅基礎(chǔ) , 從而形成可抵扣暫時性差異,該差異在滿足確認條件時應(yīng)確認相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)。
③非同一控制下的企業(yè)合并中,按照會計規(guī)定確定的合并中取得各項可辨認資產(chǎn)、負債的公允價值與其計稅基礎(chǔ)之間形成可抵扣暫時性差異的,應(yīng)確認相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn) , 同時調(diào)整合并中應(yīng)予確認的商譽。
④與直接計入所有者權(quán)益的交易或事項相關(guān)的可抵扣暫時性差異,相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)應(yīng)計入所有者權(quán)益。如因可供出售金融資產(chǎn)公允價值下降而應(yīng)確認的遞延所得稅資產(chǎn)。
（2）不確認遞延所得稅資產(chǎn)的情況
除企業(yè)合并以外的交易中,如果交易發(fā)生時既不影響會計利潤也不影響應(yīng)納稅所得額 , 則交易中產(chǎn)生的資產(chǎn)、負債的入賬價值與其計稅基礎(chǔ)之間的差額形成可抵扣暫時性差異的 , 相應(yīng)的遞 延所得稅資產(chǎn)不予確認。如融資租賃中承租人取得的資產(chǎn),按照會計準則規(guī)定應(yīng)當(dāng)將租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值與最低租賃付款額現(xiàn)值兩者中較低者以及相關(guān)的初始直接費用作為租入資產(chǎn)的入賬價值,而稅法規(guī)定融資租入固定資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照租賃協(xié)議或者 合同確定的價款加上運輸費、途中保險費等的金額計價,作為其計稅基礎(chǔ)。對于兩者之間產(chǎn)生的暫時性差異如確認其所得稅影響,將直接影響到融資租入資產(chǎn)的入賬價值,按照會計準則規(guī)定,該種情況下不確認相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)。
2、遞延所得稅負債的確認
除明確規(guī)定不應(yīng)確認遞延所得稅負債的情況以外,企業(yè)應(yīng)當(dāng)確認所有應(yīng)納稅暫時性差異產(chǎn)生的遞延所得稅負債,并計入所得稅費用。
非同一控制下的企業(yè)合并中,按照會計規(guī)定確定的合并中取 得各項可辨認資產(chǎn)、負債的公允價值與其計稅基礎(chǔ)之間形成應(yīng)納稅暫時性差異的應(yīng)確認相應(yīng)的遞延所得稅負債同時調(diào)整合并中應(yīng)予確認的商譽；與直接計入所有者權(quán)益的交易或事項相關(guān)的應(yīng)納稅暫時性差異,相應(yīng)的遞延所得稅負債應(yīng)計入所有者權(quán)益,如因可供出售金融資產(chǎn)公允價值上升而應(yīng)確認的遞延所得稅負債。
不確認遞延所得稅負債的情況包括 :
①商譽的初始確認。非同一控制下的企業(yè)合并中,因企業(yè)合并成本大于合并中取得的被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額,按照會計準則規(guī)定應(yīng)確認為商譽 , 但按照稅法規(guī)定不允許確認商 譽,即商譽的計稅基礎(chǔ)為 0,兩者之間的差額形成應(yīng)納稅暫時性差異,因確認該遞延所得稅負債會增加商譽的價值,準則中規(guī)定對于該部分應(yīng)納稅暫時性差異不確認其所產(chǎn)生的遞延所得稅負債。
②除企業(yè)合并以外的交易中如果交易發(fā)生時既不影響會計利潤也不影響應(yīng)納稅所得額,則交易中產(chǎn)生的資產(chǎn)、負債的入賬價值與其計稅基礎(chǔ)之間的差額形成應(yīng)納稅暫時性差異的,相應(yīng)的 遞延所得稅負債不予確認。
③企業(yè)對與聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)等的投資相關(guān)的應(yīng)納稅暫時性差異,在投資企業(yè)能夠控制暫時性差異轉(zhuǎn)回的時間并且預(yù)計有關(guān)的暫時性差異在可預(yù)見的未來很可能不會轉(zhuǎn)回時 , 不確認相應(yīng)的遞延所得稅負債。
與聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)的投資相關(guān)的應(yīng)納稅暫時性差異通常產(chǎn)生于因被投資單位實現(xiàn)凈利潤,投資企業(yè)按照持股比例計算應(yīng)享有的部分,按照會計規(guī)定增加投資的賬面價值,但稅法規(guī)定投資的成本或其計稅基礎(chǔ)不發(fā)生變化,從而形成應(yīng)納稅暫時性差異。如果企業(yè)能夠控制該應(yīng)納稅暫時性差異轉(zhuǎn)回的時間并且該暫時性差異在可預(yù)見的未來不會轉(zhuǎn)回時,不確認相應(yīng)的遞延所得稅負債。
（三）資產(chǎn)負債表債務(wù)法的賬務(wù)處理步驟
1、計算計入應(yīng)交稅金—應(yīng)交所得稅的金額
應(yīng)交所得稅＝應(yīng)納稅所得額×稅率
2、確定暫時性差異對所得稅的影響金額
（1）確定暫時性差異對所得稅的影響金額
期末遞延所得稅負債／資產(chǎn)（累計數(shù)）＝暫時性差異×預(yù)計稅率
（2）確定計入當(dāng)期遞延所得稅資產(chǎn)／負債的金額
當(dāng)期遞延所得稅資產(chǎn)＝期末遞延所得稅資產(chǎn)－期初遞延所得稅資產(chǎn)
當(dāng)期遞延所得稅負債＝期末遞延所得稅負債－期初遞延所得稅負債
3、倒擠出計入當(dāng)期所得稅費用金額
本期所得稅費用＝本期應(yīng)交所得稅＋（期末遞延所得稅負債－期初遞延所得稅負債）
－（期末遞延所得稅資產(chǎn)－期初遞延所得稅資產(chǎn)）
會計處理：
借：所得稅
遞延所得稅資產(chǎn)
貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交所得稅
遞延所得稅負債
三、資產(chǎn)負債表債務(wù)法的案例分析
例題1：東方公司2000年12月31日購入價值5000元的設(shè)備，預(yù)計使用期5年，無殘值。采用直線法計提折舊，稅法允許采用雙倍余額遞減法計提折舊。未扣折舊前的利潤總額為11000元，適用所得稅稅率為15％。
步驟一，確定產(chǎn)生暫時性差異的項目：設(shè)備折舊。
步驟二/三，確定各年的暫時性差異及該項差異對納稅的影響。
項目
2000年
2001年
2002年
2003年
2004年
2005年
賬面金額
5000
4000
3000
2000
1000
0
計稅基礎(chǔ)
5000
3000
1800
1080
540
0
差 額
0
1000
1200
920
460
0
稅 率
15％
15％
15％
15％
15％
差異時點值
0
150
180
138
69
0
步驟四，確定所得稅費用，應(yīng)交所得稅加減納稅影響等于當(dāng)期所得稅和遞延所得稅的總金額。
遞延所得稅負債
00年末 0
01年 150
01年末 150
02年 30
03年 42
02年末 180
04年 69
03年末 138
05年 69
04年末 69
05年末 0
各年的會計分錄：
分錄
2001年
2002年
2003年
2004年
2005年
借：所得稅
貸：遞延所得稅負債
150
150
30
30
-42
-42
-69
-69
-69
-69
例題2：南方公司2000年12月31日購入價值5000元的設(shè)備，預(yù)計使用期5年，無殘值。采用直線法計提折舊，稅法允許采用雙倍余額遞減法計提折舊。未扣折舊前的利潤總額為11000元，適用稅率為15％，第三年起適用稅率調(diào)整為20％。
步驟一，確定產(chǎn)生暫時性差異的項目：設(shè)備折舊。
步驟二/三，確定各年的暫時性差異及該項差異對納稅的影響。
項 目
2000年
2001年
2002年
2003年
2004年
2005年
賬面金額
5000
4000
3000
2000
1000
0
計稅基礎(chǔ)
5000
3000
1800
1080
540
0
差 額
0
1000
1200
920
460
0
稅 率
15％
15％
20％
20％
20％
差異時點值
0
150
180
184
92
0
步驟四，確定所得稅費用，應(yīng)交所得稅加減納稅影響等于當(dāng)期所得稅和遞延所得稅的總金額。
遞延所得稅負債
00年末 0
01年 150
01年末 150
02年 30
02年末 180
03年 4
04年 92
03年末 184
05年 92
04年末 92
05年末 0
各年的會計分錄：
分 錄
2001年
2002年
2003年
2004年
2005年
借：所得稅
貸：遞延所得稅負債
150
150
30
30
4
4
-92
-92
-92
-92
例題3：企業(yè)在2001年至2004年間每年應(yīng)稅收益分別為：-100萬、40萬、20萬、50萬元，適用稅率始終為25％，假設(shè)無其他暫時性差異。
新準則要求采用當(dāng)期確認法
2001年
借：遞延所得稅資產(chǎn) 25
貸：所得稅－補虧減稅 25
2002年
借：所得稅 10
貸：遞延所得稅資產(chǎn) 10
2003年
借：所得稅 5
貸：遞延所得稅資產(chǎn) 5
2004年
借：所得稅 12.5
貸：遞延所得稅資產(chǎn) 10
應(yīng)交稅金－應(yīng)交所得稅 2.5
例題4：甲公司 2001 年12 月 20 日購置了一臺設(shè)備 ,價值為52萬元(含增值稅進項稅額)，在考慮相關(guān)因素的基礎(chǔ)上 ,公司預(yù)計該設(shè)備使用壽命為 5 年,預(yù)計凈殘值為 2 萬元 , 采用年限平均法計 提折舊。該公司2002年至2006年每年應(yīng)納稅所得額為100萬元 ,所得稅率為33%,該項會計政策與稅法要求相符。2004年12月31日,公司在進行檢查時發(fā)現(xiàn)該設(shè)備發(fā)生減值 ,可收回金額為 10萬元。假設(shè)整個過程不考慮其他相關(guān)稅費 , 該設(shè)備在2004 年12月31日以前沒有計提固定資產(chǎn)減值準備 , 重新預(yù)計凈殘值仍為2萬元 ,預(yù)計使用壽命沒有發(fā)生變更。為簡化計算過程 ,假定按年度計提固定資產(chǎn)折舊。
確定一項資產(chǎn)或負債的稅基及其暫時性差異
單位 : 萬元
年份
原值
凈殘值
本期計
累計
本期計提
累計計
賬面
稅基
暫時性
提折舊
折舊
減值準備
提準備
價值
差異
2002
52
2
10
10
O
0
42
42
0
2003
52
2
10
20
O
0
32
32
O
2004
52
2
10
30
12
12
10
22
12
2005
52
2
4
34
O
12
6
12
6
2006
52
2
4
38
0
12
2
2
0
表注 :
A. 賬面價值 = 資產(chǎn)原值－累計折舊 －累計減值準備
如 2004 年賬面價值為 : 52－10×3－12＝10 萬元
B. 稅基為當(dāng)企業(yè)收回該資產(chǎn)的賬面金額時 ,為納稅目的將可抵扣的未來流入企業(yè)的任何應(yīng)稅經(jīng)濟利益的金額。如 2004 年稅基為 : 52－10×3＝22 萬元
（1）2002 年 1 月 1 日至 2003 年 12 月 31 日 , 甲公司每年計提折舊金額為 10 萬元 [ (52-2)／5], 2 年的累計折舊金額為 20 萬元。
借:制造費用等 100 000
貸:累計折舊 100 000
借:所得稅 330 000
貸:應(yīng)交稅金 ( 應(yīng)交所得稅 ) 330 000
（2）2004 年 12 月 31 日 , 在不考慮計提減值準備因素情況下計算確定的固定資產(chǎn)賬面凈值為 22 萬元 (52-30) ；可收回金額為 10萬元。該公司應(yīng)計提固定資產(chǎn)減值準備金額為 12萬元
借 : 營業(yè)外支出 120 000
貸 : 固定資產(chǎn)減值準備 120 000
應(yīng)注意的是 ,2004 年 12 月 31 日 , 固定資產(chǎn)發(fā)生減值時 , 應(yīng)先對固定資產(chǎn)計提折舊 ,然后才能進行計提固定資產(chǎn)減值準備的會計處理。
財務(wù)會計的賬面價值為 10 萬元 (52-30-12) , 稅基為 22 萬元 , 出現(xiàn)賬面價值比資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)低 , 產(chǎn)生暫時性差異 12 萬元。應(yīng)確認遞延所得稅資產(chǎn) (12×33%)，即遞延稅款應(yīng)記借方。
借 : 所得稅 290 400
遞延所得稅資產(chǎn) (12 萬× 33%) 39 600
貸 : 應(yīng)交稅金 ( 應(yīng)交所得稅 ) 330 000
（3）2005 年至 2006 年每年計提折舊時 , 應(yīng)按該設(shè)備 2004 年 12 月 31 日計提減值準備后的固定資產(chǎn)賬面價值 10 萬元和尚可使用壽命 2 年 , 預(yù)計凈殘值 2 萬元 , 重新計算確定折舊率和折舊額 , 即每年計提折舊金額 4 萬元 [ (10-2)／2] 。
借 : 制造費用等 40 000
貸 : 累計折舊 40 000
2005 年賬面價值為 6 萬元 , 稅基為 12 萬元 , 暫時性差異為 6 萬元 , 且賬面價值低于稅基 , 應(yīng)確認為遞延所得稅資產(chǎn) 1.98 萬元 (6×33%)
借 : 所得稅 (33 萬－ 1.98 萬 ) 310 200
遞延所得稅資產(chǎn) (6 萬× 33%) 19 800
貸 : 應(yīng)交稅金 ( 應(yīng)交所得稅 ) 330 000
2006 年 , 設(shè)備按時報廢 , 收到殘值 2 萬元 , 報廢前計提折舊 4 萬元， 遞延所得稅資產(chǎn)應(yīng)全部轉(zhuǎn)銷 , 應(yīng)交稅金為 33.66 萬元 (100+2)×33% ，以所得稅為軋平即所得稅入賬金額為遞延所得稅資產(chǎn)與應(yīng)交稅金之和。
借 : 制造費用等 40 000
貸 : 累計折舊 40 000
借 : 所得稅 (5.94 萬 +33.66 萬 ) 396 000
貸 : 遞延所得稅資產(chǎn) (3.96 萬 +1.98 萬 ) 59 400
應(yīng)交稅金 ( 應(yīng)交所得稅 ) ［100 萬+2 萬 ) ×33%］ 336 600