第十一章 財務報表審計中對舞弊的考慮
一、
財務報表審計中舞弊的類型
舞弊是使用欺騙的手段獲取不當或非法利益的故意行為
在財務報表審計中，注冊會計師通常只關注侵占資產(chǎn)和虛假報告兩類舞弊行為：
1．侵占資產(chǎn)是指被審計單位的管理層或員工非法占用被審計單位的資產(chǎn)包括：
（1）管理層或員工在購貨時收取回扣；
（2）將個人費用在單位列支；
（3）貪污收入款項；
（4）盜取或挪用貨幣資金、實物資產(chǎn)或無形資產(chǎn)。
2．對財務信息作出虛假報告
對財務信息作出虛假報告，可能源于管理層通過操縱利潤誤導財務報表使用者對被審計單位業(yè)績或盈利能力的判斷通常表現(xiàn)為：
(1)對財務報表所依據(jù)的會計記錄或相關文件記錄的操縱、偽造或篡改；
(2)對交易、事項或其他重要信息在財務報表中的不真實表達或故意遺漏；
(3)對與確認、計量、分類或列報有關的會計政策和會計估計的故意誤用。
二、舞弊發(fā)生的三因素
舞弊的發(fā)生一般都同時具備三個風險因素：
（1）動機或壓力；
（2）機會（一般源于內(nèi)部控制在設計和運行上的缺陷）；
（3）借口。
三、治理層、管理層和注冊會計師對舞弊的責任
1．防止或發(fā)現(xiàn)舞弊是被審計單位治理層和管理層的責任；
2．注冊會計師對發(fā)現(xiàn)舞弊方面的責任可以從兩個方面界定
（1）注冊拿計師有責任按照審計準則的規(guī)定實施審計工作，獲取財務報表在整體上不存在重大錯報的合理保證；
（2）由于審計的固有限制，即使按照審計準則的規(guī)定恰當?shù)赜媱澓蛯嵤徲嫻ぷ?，注冊會計師也不能對財務報表整體不存在重大錯報獲取絕對保證。
3．影響注冊會計師發(fā)現(xiàn)舞弊導致的重大錯報的因素主要包括；
(1) 舞弊者的狡詐程度；
(2)串通舞弊的程度；
(3)舞弊者在被審計單位的職位級別；
(4)舞弊者操縱會計記錄的頻率和范圍；
(5)舞弊者操縱的每筆金額的大小。
四、舞弊的風險評估程序
（一）詢問
1、詢問對象（除了管理層以外CPA還應該詢問被審計單位的其他相關人員）
（1） 不直接參與財務報告過程的業(yè)務人員
（2） 負責生成、處理或記錄復雜、異常交易的人員及其監(jiān)督人員
（3） 負責法律事務的人員
（4） 負責道德事務的人員
（5） 負責處理舞弊指控的人員
2、詢問內(nèi)容（CPA應當詢問治理層、管理層、內(nèi)部審計人員和內(nèi)部其他相關人員）
向管理層詢問的的內(nèi)容：
（1） 管理層對舞弊導致的財務報表重大錯報的評估
（2） 管理層對舞弊風險的識別和應對過程
（3） 管理層就其對舞弊風險的識別和應對過程與治理層溝通的情況
（4） 管理層就其經(jīng)營歷年及道德觀念與員工溝通的情況。
向內(nèi)部審計人員詢問的內(nèi)容：
（1） 內(nèi)部審計人員對被審計單位舞弊風險的認識
（2） 內(nèi)部審計人員在本期是否實施了用以發(fā)現(xiàn)舞弊的程序
（3） 管理層對通過內(nèi)部審計程序發(fā)現(xiàn)的舞弊是否采取了適當?shù)膽獙Υ胧?BR> （4） 內(nèi)部審計人員了解任何舞弊事實，舞弊嫌疑或舞弊指控。
（二）考慮舞弊因素
（三）實施分析程序
（四）考慮其他信息
（五）組織項目組討論
在整個審計過程中，項目組成員應當持續(xù)交換可能影響舞弊導致的重大錯報的風險評估及其應對程序的信息。
討論的內(nèi)容：
1、由于舞弊導致財務報表重大錯報的可能性，重大錯報可能發(fā)生的領域及方式
2、在遇到那些情形時需要考慮存在舞弊的可能性
3、已了解的可能產(chǎn)生無比動機或壓力、提供舞弊機會、營造舞弊行為合理化環(huán)境的外部和內(nèi)部因素
4、已注意到的對被審計單位舞弊的指控
5、已注意到的管理層或員工在行為或生活方式上出現(xiàn)的異?；驘o法解釋的變化
6、管理層凌駕于控制之上的可能性
7、是否有跡象表明管理層操縱利潤，以及采取的可能導致舞弊的操縱利潤手段
8、管理層對接觸現(xiàn)金或其他易被侵占資產(chǎn)的員工實施監(jiān)督的情況
9、為應對舞弊導致財務報表重大錯報可能性而選擇的審計程序，以及各種審計程序的有效性
10、如何使擬實施審計程序的性質(zhì)、時間和范圍不易為被審計單位預見。
五、識別和評估舞弊導致的重大錯報風險
1．基本觀點：在識別和評估財務報表層次以及各類交易、賬戶余額、列報認定層次的重大錯報風險時，注冊會計師應當識別和評估舞弊導致的重大錯報風險。
2．評估要求：
在運用職業(yè)判斷評估舞弊導致的重大錯報風險時，注冊會計師應當考慮：
（1）實施風險評估程序獲取的信息，并考慮各類交易、賬戶余額、列報，以識別舞弊風險；
（2）將識別的風險與認定層次可能發(fā)生錯報的領域相聯(lián)系；
（3）識別的風險是否重大；
（4）識別的風險導致財務報表發(fā)生重大錯報的可能性。
3．對管理層防止或發(fā)現(xiàn)舞弊的評估：
注冊會計師應當了解管理層為防止或發(fā)現(xiàn)舞弊而設計、實施的內(nèi)部控制，以進一步了解舞弊風險因素及管理層對舞弊風險的態(tài)度。
4．識別舞弊的重點領域：
對財務信息作出虛假報告導致的重大錯報通常源于多計或少計收入，注冊會計師應當假定被審計單位在收入確認方面存在舞弊風險，并應當考慮哪些收入類別以及與收入有關的交易或認定可能導致舞弊風險。
六、應對舞弊風險
（一）總體應對措施
注冊會計師應當針對評估的舞弊導致的財務報表層次重大錯報風險確定下列總體應對措施：
1、考慮人員的適當分派和督導；
2、考慮被審計單位采用的會計政策；
3、在選擇進一步審計程序的性質(zhì)、時間和范圍時，應當注意使某些程序不為被審計單位預見或事先了解。
（1）對通過由于風險程度較低而不會做出測試的帳戶余額實施實質(zhì)性程序
（2）調(diào)整審計程序的時間，使之有別于預期的時間安排
（3）運用不同的審計抽樣
（4）對不同地理位置的多個組成部分實施審計程序
（5）以不預先通知的方式實施審計程序
（二）針對舞弊導致的認定層次重大錯報風險實施的審計程序
注冊會計師應當考慮通過下列方式，應對舞弊導致的認定層次重大錯報風險：
(1)改變擬實施審計程序的性質(zhì)，以獲取更為可靠、相關的審計證據(jù)，或獲取其他佐證性信息，包括更加重視實地觀察或檢查，在實施函證程序時改變常規(guī)函證內(nèi)容，詢問被審計
單位的非財務人員等；
(2)改變實質(zhì)性程序的時間，包括在期末或接近期末實施實質(zhì)性程序，或針對本期較早時間發(fā)生的交易事項或貫穿于整個本期的交易事項實施測試；
(3)改變審計程序的范圍，包括擴大樣本規(guī)模，采用更詳細的數(shù)據(jù)實施分析程序等。
（三）針對異常管理層凌駕于控制之上的風險實施的應對措施
1、管理層通過凌駕于控制之上實施舞弊的手段主要包括：
(1)編制虛假的會計分錄，特別是在臨近會計期末時；
(2)濫用或隨意變更會計政策；
(3)不恰當?shù)卣{(diào)整會計估計所依據(jù)的假設及改變原先作出的判斷；
(4)故意漏記、提前確認或推遲確認報告期內(nèi)發(fā)生的交易或事項；
(5)隱瞞可能影響財務報表金額的事實；
(6)構造復雜的交易以歪曲財務狀況或經(jīng)營成果；
(7)篡改與重大或異常交易相關的會計記錄和交易條款。
2、管理層凌駕于控制之上的風險屬于特別風險。CPA針對該特別風險應當實施的審計程序包括：
（1）測試日常會計核算過程中做出的會計分錄以及為編制財務報表做出的調(diào)整分錄是否恰當
1）了解被審計單位的財務報告過程，并了解被審計單位對日常會計分錄及財務報表編制過程中的調(diào)整分錄
2）評價被審計單位對日常會計分錄及財務報表編制過程中的調(diào)整分錄的控制，并確定其是否得到執(zhí)行
3）詢問被審計單位內(nèi)部參與財務報告過程的人員是否注意到在編制會計分錄合伙調(diào)整分錄時存在不恰當或異常的活動
4）確定測試的時間
5）選擇擬測試的會計分錄或調(diào)整分錄
（2）復核會計估計是否有失公允，從而可能產(chǎn)生舞弊導致的重大錯報。
1） 從財務報表整體上考慮管理層做出的某項會計估計是否反映管理層的某種偏向，是否與CPA所獲得的審計證據(jù)表明的估計存在重大差異
2）復核管理層在以前年度財務報表中做出的重大會計估計及其依據(jù)的假設
（3）對于注意到、超出正常經(jīng)營過程或基于對被審計單位及其環(huán)境的了解顯得異常的重大交易，了解其商業(yè)理由的合理性。
1） 交易的形式是否過于復雜
2） 管理層是否已與治理層就此類交易的性質(zhì)和會計處理進行討論并做出適當?shù)挠涗?BR> 3） 管理層是否更強調(diào)需要采用某種特定的會計處理方式，而不強調(diào)交易的實質(zhì)
4） 對于涉及不納入合并范圍的關聯(lián)方的交易，是否已經(jīng)得到治理層的適當審核和批準
5） 交易是否涉及以往未識別的關聯(lián)方，或不具備實質(zhì)性交易基礎或獨立財務能力的第三方。
七、評價審計證據(jù)
（一）考慮審計工作完成階段實施分析程序的結果對舞弊風險評估的影響
在審計工作完成或接近完成階段實施的分析程序，是否表明可能存在以往未識別的舞弊導致的重大錯報風險，CPA應當運用職業(yè)判斷確定可能表明存在舞弊導致的重大錯報風險的趨勢或關系，尤其是與期末確認的收入或利潤有關的趨勢或關系。
（二）發(fā)現(xiàn)舞弊時對審計的影響
如果認為錯報是舞弊或可能是舞弊導致的，即使舞弊的金額對財務報表的影響并不重大，CPA仍應考慮錯報涉及的人員在被審計單位中的職位。如果錯報涉及較高級別的管理層，即使錯報金額對財務報表的影響并不重大，也可能表明存在更具廣泛影響
1、重新評估舞弊導致的重大錯報風險，并考慮重新評估的結果對審計程序性質(zhì)、時間和范圍的影響
2、重新考慮此前獲取的審計證據(jù)的可靠性。包括管理層聲明的完整性和可信性，以及作為審計證據(jù)的文件和會計記錄的真實性，并考慮管理層與員工或第三方串通舞弊的可能性。
八、與管理層、治理層和監(jiān)管機構的溝通
（一）與管理層的溝通
1、 設計和執(zhí)行內(nèi)部控制以防止或發(fā)現(xiàn)舞弊是管理層的責任
2、 已向CPA披露了其對舞弊導致的財務報表重大錯報風險的評估結果
3、 已向CPA披露了已知的涉及管理層、在內(nèi)部控制中承擔重要職責的員工以及其舞弊行為可能對財務報表產(chǎn)生重大影響的其他人員的舞弊或舞弊嫌疑
4、 已向CPA披露了從現(xiàn)任和前任員工、分析師、監(jiān)管機構等方面獲知的、影響財務報表的舞弊指控或舞弊嫌疑
（二）與治理層溝通
1、 如果發(fā)現(xiàn)舞弊涉及管理層、在內(nèi)部控制中承擔重要職責的員工以及其舞弊行為可能對財務報表產(chǎn)生重大影響的其他人員，CPA應當盡早將此類事項與治理層溝通。
2、 在審計工作前期，CPA應當就審計中可能發(fā)現(xiàn)的、不會導致財務報表重大錯包的員工舞弊如何進行溝通與治理層達成共識。
3、 如果注意到旨在防止或發(fā)現(xiàn)舞弊的內(nèi)部控制在設計或執(zhí)方面存在重大缺陷，CPA應當盡早告知適當層次的治理層
4、 如果識別出管理層未加控制或控制不當?shù)奈璞讓е碌闹卮箦e報風險，或認為被審計單位的風險評估過程存在重大缺陷，CPA應當就此類內(nèi)部控制缺陷與治理層溝通
（三）與監(jiān)管機構的溝通
如果在審計過程中發(fā)現(xiàn)管理層和治理層的重大舞弊，CPA應當考慮征詢法律意見，以采取適當?shù)拇胧PA應當根據(jù)法律法規(guī)的規(guī)定，確定是否向監(jiān)管機構報告管理層和治理層的重大舞弊。
一、
財務報表審計中舞弊的類型
舞弊是使用欺騙的手段獲取不當或非法利益的故意行為
在財務報表審計中，注冊會計師通常只關注侵占資產(chǎn)和虛假報告兩類舞弊行為：
1．侵占資產(chǎn)是指被審計單位的管理層或員工非法占用被審計單位的資產(chǎn)包括：
（1）管理層或員工在購貨時收取回扣；
（2）將個人費用在單位列支；
（3）貪污收入款項；
（4）盜取或挪用貨幣資金、實物資產(chǎn)或無形資產(chǎn)。
2．對財務信息作出虛假報告
對財務信息作出虛假報告，可能源于管理層通過操縱利潤誤導財務報表使用者對被審計單位業(yè)績或盈利能力的判斷通常表現(xiàn)為：
(1)對財務報表所依據(jù)的會計記錄或相關文件記錄的操縱、偽造或篡改；
(2)對交易、事項或其他重要信息在財務報表中的不真實表達或故意遺漏；
(3)對與確認、計量、分類或列報有關的會計政策和會計估計的故意誤用。
二、舞弊發(fā)生的三因素
舞弊的發(fā)生一般都同時具備三個風險因素：
（1）動機或壓力；
（2）機會（一般源于內(nèi)部控制在設計和運行上的缺陷）；
（3）借口。
三、治理層、管理層和注冊會計師對舞弊的責任
1．防止或發(fā)現(xiàn)舞弊是被審計單位治理層和管理層的責任；
2．注冊會計師對發(fā)現(xiàn)舞弊方面的責任可以從兩個方面界定
（1）注冊拿計師有責任按照審計準則的規(guī)定實施審計工作，獲取財務報表在整體上不存在重大錯報的合理保證；
（2）由于審計的固有限制，即使按照審計準則的規(guī)定恰當?shù)赜媱澓蛯嵤徲嫻ぷ?，注冊會計師也不能對財務報表整體不存在重大錯報獲取絕對保證。
3．影響注冊會計師發(fā)現(xiàn)舞弊導致的重大錯報的因素主要包括；
(1) 舞弊者的狡詐程度；
(2)串通舞弊的程度；
(3)舞弊者在被審計單位的職位級別；
(4)舞弊者操縱會計記錄的頻率和范圍；
(5)舞弊者操縱的每筆金額的大小。
四、舞弊的風險評估程序
（一）詢問
1、詢問對象（除了管理層以外CPA還應該詢問被審計單位的其他相關人員）
（1） 不直接參與財務報告過程的業(yè)務人員
（2） 負責生成、處理或記錄復雜、異常交易的人員及其監(jiān)督人員
（3） 負責法律事務的人員
（4） 負責道德事務的人員
（5） 負責處理舞弊指控的人員
2、詢問內(nèi)容（CPA應當詢問治理層、管理層、內(nèi)部審計人員和內(nèi)部其他相關人員）
向管理層詢問的的內(nèi)容：
（1） 管理層對舞弊導致的財務報表重大錯報的評估
（2） 管理層對舞弊風險的識別和應對過程
（3） 管理層就其對舞弊風險的識別和應對過程與治理層溝通的情況
（4） 管理層就其經(jīng)營歷年及道德觀念與員工溝通的情況。
向內(nèi)部審計人員詢問的內(nèi)容：
（1） 內(nèi)部審計人員對被審計單位舞弊風險的認識
（2） 內(nèi)部審計人員在本期是否實施了用以發(fā)現(xiàn)舞弊的程序
（3） 管理層對通過內(nèi)部審計程序發(fā)現(xiàn)的舞弊是否采取了適當?shù)膽獙Υ胧?BR> （4） 內(nèi)部審計人員了解任何舞弊事實，舞弊嫌疑或舞弊指控。
（二）考慮舞弊因素
（三）實施分析程序
（四）考慮其他信息
（五）組織項目組討論
在整個審計過程中，項目組成員應當持續(xù)交換可能影響舞弊導致的重大錯報的風險評估及其應對程序的信息。
討論的內(nèi)容：
1、由于舞弊導致財務報表重大錯報的可能性，重大錯報可能發(fā)生的領域及方式
2、在遇到那些情形時需要考慮存在舞弊的可能性
3、已了解的可能產(chǎn)生無比動機或壓力、提供舞弊機會、營造舞弊行為合理化環(huán)境的外部和內(nèi)部因素
4、已注意到的對被審計單位舞弊的指控
5、已注意到的管理層或員工在行為或生活方式上出現(xiàn)的異?；驘o法解釋的變化
6、管理層凌駕于控制之上的可能性
7、是否有跡象表明管理層操縱利潤，以及采取的可能導致舞弊的操縱利潤手段
8、管理層對接觸現(xiàn)金或其他易被侵占資產(chǎn)的員工實施監(jiān)督的情況
9、為應對舞弊導致財務報表重大錯報可能性而選擇的審計程序，以及各種審計程序的有效性
10、如何使擬實施審計程序的性質(zhì)、時間和范圍不易為被審計單位預見。
五、識別和評估舞弊導致的重大錯報風險
1．基本觀點：在識別和評估財務報表層次以及各類交易、賬戶余額、列報認定層次的重大錯報風險時，注冊會計師應當識別和評估舞弊導致的重大錯報風險。
2．評估要求：
在運用職業(yè)判斷評估舞弊導致的重大錯報風險時，注冊會計師應當考慮：
（1）實施風險評估程序獲取的信息，并考慮各類交易、賬戶余額、列報，以識別舞弊風險；
（2）將識別的風險與認定層次可能發(fā)生錯報的領域相聯(lián)系；
（3）識別的風險是否重大；
（4）識別的風險導致財務報表發(fā)生重大錯報的可能性。
3．對管理層防止或發(fā)現(xiàn)舞弊的評估：
注冊會計師應當了解管理層為防止或發(fā)現(xiàn)舞弊而設計、實施的內(nèi)部控制，以進一步了解舞弊風險因素及管理層對舞弊風險的態(tài)度。
4．識別舞弊的重點領域：
對財務信息作出虛假報告導致的重大錯報通常源于多計或少計收入，注冊會計師應當假定被審計單位在收入確認方面存在舞弊風險，并應當考慮哪些收入類別以及與收入有關的交易或認定可能導致舞弊風險。
六、應對舞弊風險
（一）總體應對措施
注冊會計師應當針對評估的舞弊導致的財務報表層次重大錯報風險確定下列總體應對措施：
1、考慮人員的適當分派和督導；
2、考慮被審計單位采用的會計政策；
3、在選擇進一步審計程序的性質(zhì)、時間和范圍時，應當注意使某些程序不為被審計單位預見或事先了解。
（1）對通過由于風險程度較低而不會做出測試的帳戶余額實施實質(zhì)性程序
（2）調(diào)整審計程序的時間，使之有別于預期的時間安排
（3）運用不同的審計抽樣
（4）對不同地理位置的多個組成部分實施審計程序
（5）以不預先通知的方式實施審計程序
（二）針對舞弊導致的認定層次重大錯報風險實施的審計程序
注冊會計師應當考慮通過下列方式，應對舞弊導致的認定層次重大錯報風險：
(1)改變擬實施審計程序的性質(zhì)，以獲取更為可靠、相關的審計證據(jù)，或獲取其他佐證性信息，包括更加重視實地觀察或檢查，在實施函證程序時改變常規(guī)函證內(nèi)容，詢問被審計
單位的非財務人員等；
(2)改變實質(zhì)性程序的時間，包括在期末或接近期末實施實質(zhì)性程序，或針對本期較早時間發(fā)生的交易事項或貫穿于整個本期的交易事項實施測試；
(3)改變審計程序的范圍，包括擴大樣本規(guī)模，采用更詳細的數(shù)據(jù)實施分析程序等。
（三）針對異常管理層凌駕于控制之上的風險實施的應對措施
1、管理層通過凌駕于控制之上實施舞弊的手段主要包括：
(1)編制虛假的會計分錄，特別是在臨近會計期末時；
(2)濫用或隨意變更會計政策；
(3)不恰當?shù)卣{(diào)整會計估計所依據(jù)的假設及改變原先作出的判斷；
(4)故意漏記、提前確認或推遲確認報告期內(nèi)發(fā)生的交易或事項；
(5)隱瞞可能影響財務報表金額的事實；
(6)構造復雜的交易以歪曲財務狀況或經(jīng)營成果；
(7)篡改與重大或異常交易相關的會計記錄和交易條款。
2、管理層凌駕于控制之上的風險屬于特別風險。CPA針對該特別風險應當實施的審計程序包括：
（1）測試日常會計核算過程中做出的會計分錄以及為編制財務報表做出的調(diào)整分錄是否恰當
1）了解被審計單位的財務報告過程，并了解被審計單位對日常會計分錄及財務報表編制過程中的調(diào)整分錄
2）評價被審計單位對日常會計分錄及財務報表編制過程中的調(diào)整分錄的控制，并確定其是否得到執(zhí)行
3）詢問被審計單位內(nèi)部參與財務報告過程的人員是否注意到在編制會計分錄合伙調(diào)整分錄時存在不恰當或異常的活動
4）確定測試的時間
5）選擇擬測試的會計分錄或調(diào)整分錄
（2）復核會計估計是否有失公允，從而可能產(chǎn)生舞弊導致的重大錯報。
1） 從財務報表整體上考慮管理層做出的某項會計估計是否反映管理層的某種偏向，是否與CPA所獲得的審計證據(jù)表明的估計存在重大差異
2）復核管理層在以前年度財務報表中做出的重大會計估計及其依據(jù)的假設
（3）對于注意到、超出正常經(jīng)營過程或基于對被審計單位及其環(huán)境的了解顯得異常的重大交易，了解其商業(yè)理由的合理性。
1） 交易的形式是否過于復雜
2） 管理層是否已與治理層就此類交易的性質(zhì)和會計處理進行討論并做出適當?shù)挠涗?BR> 3） 管理層是否更強調(diào)需要采用某種特定的會計處理方式，而不強調(diào)交易的實質(zhì)
4） 對于涉及不納入合并范圍的關聯(lián)方的交易，是否已經(jīng)得到治理層的適當審核和批準
5） 交易是否涉及以往未識別的關聯(lián)方，或不具備實質(zhì)性交易基礎或獨立財務能力的第三方。
七、評價審計證據(jù)
（一）考慮審計工作完成階段實施分析程序的結果對舞弊風險評估的影響
在審計工作完成或接近完成階段實施的分析程序，是否表明可能存在以往未識別的舞弊導致的重大錯報風險，CPA應當運用職業(yè)判斷確定可能表明存在舞弊導致的重大錯報風險的趨勢或關系，尤其是與期末確認的收入或利潤有關的趨勢或關系。
（二）發(fā)現(xiàn)舞弊時對審計的影響
如果認為錯報是舞弊或可能是舞弊導致的，即使舞弊的金額對財務報表的影響并不重大，CPA仍應考慮錯報涉及的人員在被審計單位中的職位。如果錯報涉及較高級別的管理層，即使錯報金額對財務報表的影響并不重大，也可能表明存在更具廣泛影響
1、重新評估舞弊導致的重大錯報風險，并考慮重新評估的結果對審計程序性質(zhì)、時間和范圍的影響
2、重新考慮此前獲取的審計證據(jù)的可靠性。包括管理層聲明的完整性和可信性，以及作為審計證據(jù)的文件和會計記錄的真實性，并考慮管理層與員工或第三方串通舞弊的可能性。
八、與管理層、治理層和監(jiān)管機構的溝通
（一）與管理層的溝通
1、 設計和執(zhí)行內(nèi)部控制以防止或發(fā)現(xiàn)舞弊是管理層的責任
2、 已向CPA披露了其對舞弊導致的財務報表重大錯報風險的評估結果
3、 已向CPA披露了已知的涉及管理層、在內(nèi)部控制中承擔重要職責的員工以及其舞弊行為可能對財務報表產(chǎn)生重大影響的其他人員的舞弊或舞弊嫌疑
4、 已向CPA披露了從現(xiàn)任和前任員工、分析師、監(jiān)管機構等方面獲知的、影響財務報表的舞弊指控或舞弊嫌疑
（二）與治理層溝通
1、 如果發(fā)現(xiàn)舞弊涉及管理層、在內(nèi)部控制中承擔重要職責的員工以及其舞弊行為可能對財務報表產(chǎn)生重大影響的其他人員，CPA應當盡早將此類事項與治理層溝通。
2、 在審計工作前期，CPA應當就審計中可能發(fā)現(xiàn)的、不會導致財務報表重大錯包的員工舞弊如何進行溝通與治理層達成共識。
3、 如果注意到旨在防止或發(fā)現(xiàn)舞弊的內(nèi)部控制在設計或執(zhí)方面存在重大缺陷，CPA應當盡早告知適當層次的治理層
4、 如果識別出管理層未加控制或控制不當?shù)奈璞讓е碌闹卮箦e報風險，或認為被審計單位的風險評估過程存在重大缺陷，CPA應當就此類內(nèi)部控制缺陷與治理層溝通
（三）與監(jiān)管機構的溝通
如果在審計過程中發(fā)現(xiàn)管理層和治理層的重大舞弊，CPA應當考慮征詢法律意見，以采取適當?shù)拇胧PA應當根據(jù)法律法規(guī)的規(guī)定，確定是否向監(jiān)管機構報告管理層和治理層的重大舞弊。