第十二章 審計(jì)抽樣
一、選取測試項(xiàng)目方法的適用范圍
1．選取全部項(xiàng)目(適合于細(xì)節(jié)測試，不適合于控制測試)
（1）總體由少量的大額項(xiàng)目構(gòu)成；
（2）存在特別風(fēng)險(xiǎn)且其他方法未提供充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)；
（3）信息系統(tǒng)自動(dòng)執(zhí)行的計(jì)算或其他程序具有重復(fù)性，對全部項(xiàng)目進(jìn)行檢查符合成本效益原則。
2．選取特定項(xiàng)目（適用于針對性測試）
（1）大額或關(guān)鍵項(xiàng)目；
（2）超過某一金額的全部項(xiàng)目；
（3）被用于獲取某些信息的項(xiàng)目；
（4）被用于測試控制活動(dòng)的項(xiàng)目。
3．審計(jì)抽樣
（1）概念：審計(jì)抽樣是指注冊會(huì)計(jì)師對某類交易或賬戶余額中低于的項(xiàng)目實(shí)施審計(jì)程序，使所有抽樣單元都有被選取的機(jī)會(huì)；這使注冊會(huì)計(jì)師能夠獲取和評價(jià)與被選取項(xiàng)目的某些特征有關(guān)的審計(jì)證據(jù)，以形成或幫助形成對從中抽取樣本的總體的結(jié)論。
（2）特征：審計(jì)抽樣應(yīng)當(dāng)具備三個(gè)基本特征：
① 對某類交易或賬戶余額中低于的項(xiàng)目實(shí)施審計(jì)程序
② 所有抽樣單元都有被選取的機(jī)會(huì)；
③ 審計(jì)測試的目的是為了評價(jià)該賬戶余額或交易類型的某一特征。
（3）取證過程中運(yùn)用
①風(fēng)險(xiǎn)評估程序通常不涉及審計(jì)抽樣；
②當(dāng)控制的運(yùn)行留下軌跡時(shí)，注冊會(huì)計(jì)師可以考慮使用審計(jì)抽樣實(shí)施控制測試；
③在實(shí)施細(xì)節(jié)測試時(shí)，注冊會(huì)計(jì)師可以使用審計(jì)抽樣獲取審計(jì)證據(jù)。
二、抽樣風(fēng)險(xiǎn)和非抽樣風(fēng)險(xiǎn)
1． 抽樣風(fēng)險(xiǎn)對審計(jì)工作的影響
抽樣風(fēng)險(xiǎn)是指注冊會(huì)計(jì)師根據(jù)樣本得出的結(jié)論，和對總體全部項(xiàng)目實(shí)施與樣本同樣的審計(jì)程序得出的結(jié)論存在差異的可能性
注冊會(huì)計(jì)師在進(jìn)行控制測試時(shí)，主要面臨信賴不足風(fēng)險(xiǎn)和信賴過度風(fēng)險(xiǎn)。
信賴不足風(fēng)險(xiǎn)：指推斷的控制有效性低于其實(shí)際有效性的風(fēng)險(xiǎn)。
信賴過度風(fēng)險(xiǎn)：指推斷的控制有效性高于其實(shí)際有效性的風(fēng)險(xiǎn)。
注冊會(huì)計(jì)師在進(jìn)行細(xì)節(jié)測試時(shí)，主要面臨誤拒風(fēng)險(xiǎn)和誤受風(fēng)險(xiǎn)。
誤拒風(fēng)險(xiǎn)：指注冊會(huì)計(jì)師推斷某一重大錯(cuò)報(bào)存在而實(shí)際上不存在的風(fēng)險(xiǎn)。
誤受風(fēng)險(xiǎn)：指注冊會(huì)計(jì)師推斷某一重大錯(cuò)報(bào)不存在而實(shí)際存在的風(fēng)險(xiǎn)。
抽樣風(fēng)險(xiǎn)對審計(jì)工作的影響
測試種類
影響審計(jì)效率的風(fēng)險(xiǎn)
影響審計(jì)效果的風(fēng)險(xiǎn)
控制測試
信賴不足風(fēng)險(xiǎn)
信賴過度風(fēng)險(xiǎn)
細(xì)節(jié)測試
誤拒風(fēng)險(xiǎn)
誤受風(fēng)險(xiǎn)
2.非抽樣風(fēng)險(xiǎn)
（1）非抽樣風(fēng)險(xiǎn)是指由于某些與樣本規(guī)模無關(guān)的因素而導(dǎo)致注冊會(huì)計(jì)師得出錯(cuò)誤結(jié)論的可能性。
（2）可能導(dǎo)致非抽樣風(fēng)險(xiǎn)的原因
①注冊會(huì)計(jì)師選擇的總體不適合于測試目標(biāo)；
②注冊會(huì)計(jì)師未能適當(dāng)?shù)囟x控制偏差或錯(cuò)報(bào)，導(dǎo)致注冊會(huì)計(jì)師未能發(fā)現(xiàn)樣本中存在的偏差或錯(cuò)報(bào)；
③注冊會(huì)計(jì)師選擇了不適于實(shí)現(xiàn)特定目標(biāo)的審計(jì)程序；
④注冊會(huì)計(jì)師未能適當(dāng)?shù)卦u價(jià)審計(jì)發(fā)現(xiàn)的情況。
（3）非抽樣風(fēng)險(xiǎn)對審計(jì)工作的效率和效果都有一定的影響。
三、統(tǒng)計(jì)抽樣和非統(tǒng)計(jì)抽樣
1統(tǒng)計(jì)抽樣是指以概率論和數(shù)理統(tǒng)計(jì)為理論基礎(chǔ)，將數(shù)理統(tǒng)計(jì)的方法與審計(jì)工作結(jié)合而產(chǎn)生的一種審計(jì)方法。注冊會(huì)計(jì)師通過統(tǒng)計(jì)抽樣能夠量化和控制抽樣風(fēng)險(xiǎn)，使審計(jì)報(bào)告質(zhì)量更高。
2非統(tǒng)計(jì)抽樣是利用專業(yè)經(jīng)驗(yàn)和主觀判斷，選取樣本的一種方法。
3統(tǒng)計(jì)抽樣離不開專業(yè)判斷。在審計(jì)抽樣過程中，無論是統(tǒng)計(jì)抽樣還是非統(tǒng)計(jì)抽樣，都要求注冊會(huì)計(jì)在設(shè)計(jì)、實(shí)施和評價(jià)樣本時(shí)運(yùn)用職業(yè)判斷。
4對選取的樣本項(xiàng)目實(shí)施的審計(jì)程序通常與抽樣方法無關(guān)
四、樣本設(shè)計(jì)
1．總體要求：在設(shè)計(jì)審計(jì)樣本時(shí)，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮審計(jì)程序的目標(biāo)和抽樣總體的屬性。
（1）定義總體
總體可以包括構(gòu)成某類交易或賬戶余額的所有項(xiàng)目，也可以只包括某類交易或賬戶余額中的部分項(xiàng)目。
注冊會(huì)計(jì)師所定義的總體應(yīng)具備下列兩個(gè)特征：
①適當(dāng)性。注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)確定總體適合于特定的審計(jì)目標(biāo)，包括適合于測試的方向；
②完整性。注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)從總體項(xiàng)目內(nèi)容和涉及時(shí)間等方面確定總體的完整性；
③注冊會(huì)計(jì)師通常從代表總體的實(shí)物中選取樣本項(xiàng)目。
（2）分層
①分層是指將一個(gè)總體劃分為多個(gè)子總體的過程，每個(gè)子總體由一組具有相同特征(通常為貨幣金額)的抽樣單元組成；
②如果總體項(xiàng)目存在重大的變異性，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮分層；
③分層可以降低每一層中項(xiàng)目的變異性，從而在抽樣風(fēng)險(xiǎn)沒有成比例增加的前提下減小樣本規(guī)模。
（3）影響樣本規(guī)模的因素
影響因素控制測試細(xì)節(jié)測試與樣本規(guī)模的
關(guān)系
可接受的抽樣風(fēng)險(xiǎn)可接受的信賴過度風(fēng)險(xiǎn)可接受的誤受風(fēng)險(xiǎn)反向變動(dòng)
可容忍誤差可容忍偏差率可容忍錯(cuò)報(bào)反向變動(dòng)
預(yù)計(jì)總體誤差預(yù)計(jì)總體偏差率預(yù)計(jì)總體錯(cuò)報(bào)同向變動(dòng)
總體變異性
總體變異性同向變動(dòng)
總體規(guī)?？傮w規(guī)模總體規(guī)模影響很小
五、樣本選取
1．總體要求：
注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)使總體中的所有抽樣單元均有被選取的機(jī)會(huì)。
2．選取方法
（1）使用隨機(jī)數(shù)表或計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)技術(shù)選樣（隨機(jī)規(guī)則，在統(tǒng)計(jì)和非統(tǒng)計(jì)抽樣中使用）；
（2）系統(tǒng)選樣（隨機(jī)規(guī)則，統(tǒng)計(jì)和非統(tǒng)計(jì)抽樣中使用）；
（3）隨意選樣（非隨機(jī)規(guī)則，非統(tǒng)計(jì)抽樣中使用）。
六、樣本結(jié)果評價(jià)
1．分析樣本誤差
（1）控制測試時(shí)偏差率；
（2）細(xì)節(jié)測試時(shí)錯(cuò)報(bào)金額；
2．推斷總體誤差
（1）在實(shí)施控制測試時(shí)，由于樣本的誤差率就是整個(gè)總體的推斷誤差率，注冊會(huì)計(jì)師無需推斷總體誤差率；
（2）在實(shí)施細(xì)節(jié)測試時(shí)，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)樣本中發(fā)現(xiàn)的誤差金額推斷總體誤差金額，并考慮推斷誤差對特定審計(jì)目標(biāo)及審計(jì)的其他方面的影響。
3．形成審計(jì)結(jié)論
（1）控制測試中的樣本結(jié)果評價(jià)
在控制測試中，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)將總體偏差率與可容忍偏差率比較，但必須考慮抽樣風(fēng)險(xiǎn)。
A、統(tǒng)計(jì)抽樣
總體偏差率上限與可容忍偏差率關(guān)系
①低于，可以接受；
②大于或等于，不能接受；（修正重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)評估水平，并增加實(shí)質(zhì)性程序的數(shù)量，也可以對影響重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)評估水平的其他控制測試，以支持計(jì)劃的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)評估水平）
③低于但接近，考慮是否接受總體，考慮是否擴(kuò)大測試范圍，以進(jìn)一步證實(shí)計(jì)劃評估的控制有效性和重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)水平）
B、非統(tǒng)計(jì)抽樣
樣本偏差率與可容忍偏差率
①大于，不能接受；（同上）
②低于但接近，可以接受；
③大大低于，可以接受；
④不大不小，是否，考慮擴(kuò)大樣本規(guī)模，以進(jìn)一步證據(jù)收集。
（2）細(xì)節(jié)測試中的樣本結(jié)果評價(jià)
在細(xì)節(jié)測試中，注冊會(huì)計(jì)師首先必須根據(jù)樣本中發(fā)現(xiàn)的實(shí)際錯(cuò)報(bào)要求被審計(jì)單位調(diào)整賬面記錄金額。將被審計(jì)單位已更正的錯(cuò)報(bào)從推斷的總體錯(cuò)報(bào)金額中減掉后，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)將調(diào)整后的推斷總體錯(cuò)報(bào)與該類交易或賬戶余額的可容忍錯(cuò)報(bào)相比較，但必須考慮抽樣風(fēng)險(xiǎn)。
總體錯(cuò)報(bào)上限=推斷的總體錯(cuò)報(bào)+抽樣風(fēng)險(xiǎn)允許度
A、統(tǒng)計(jì)抽樣
①低于，不存在重大錯(cuò)報(bào)，可以接受；
②大于或等于，存在重大錯(cuò)報(bào)，不可以接受。
B、非統(tǒng)計(jì)抽樣
①大于，存在重大錯(cuò)報(bào)，不能接受；
②低于但很接近，存在重大錯(cuò)報(bào)，不能接受；
②遠(yuǎn)遠(yuǎn)小于，不存在重大錯(cuò)報(bào)，可以接受；
③不大不小，考慮能否接受，考慮是否擴(kuò)大細(xì)節(jié)測試范圍。
七、控制測試中抽樣風(fēng)險(xiǎn)概念
1．可接受的信賴過度風(fēng)險(xiǎn)
控制測試中選取的樣本旨在提供關(guān)于控制運(yùn)行有效性的證據(jù)。
由于控制測試是控制是否有效運(yùn)行的主要證據(jù)來源，因此，可接受的信賴過度風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)確定在相對較低的水平上．
2．可容忍偏差率
可容忍誤差在控制測試中表現(xiàn)為可容忍偏差率，可容忍偏差率是指注冊會(huì)計(jì)師在不改變其計(jì)劃評估的控制有效性，從而不改變其計(jì)劃評估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)水平的前提下，愿意接受的對于設(shè)定控制的偏差率。
3．計(jì)劃估計(jì)的控制有效性
在確定可容忍偏差率時(shí)，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)考慮計(jì)劃評估的控制有效性。計(jì)劃評估的控制有效性越低，注冊會(huì)計(jì)師確定的可容忍偏差率通常越高，所需的樣本規(guī)模就越小。一個(gè)很高的可容忍偏差率通常意味著，控制的運(yùn)行不會(huì)大大降低相關(guān)實(shí)質(zhì)性程序的程度，特定的控制測試可能不需進(jìn)行。
4．預(yù)計(jì)總體誤差
預(yù)計(jì)總體誤差在控制測試中是指預(yù)計(jì)總體偏差率。
八、控制測試中運(yùn)用的常用抽樣方法
1．固定樣本量抽樣
在固定樣本量抽樣中，注冊會(huì)計(jì)師對一個(gè)確定規(guī)模樣本實(shí)施檢查，且等到某一確定規(guī)模的樣本全部選取、審查完以后，才作出審計(jì)結(jié)論。
（1）確定樣本規(guī)模
樣本量的計(jì)算公式如下：
樣本量(n)
=
可接受的信賴過度風(fēng)險(xiǎn)系數(shù)（R）
可容忍偏差率（TR）
公式中有三個(gè)關(guān)鍵因素：
①預(yù)期偏差率
②信賴過度風(fēng)險(xiǎn)系數(shù)
③可容忍偏差率
（2）選取樣本
（3）審查樣本
（4）分析樣本誤差（考慮控制運(yùn)行是否有效）；
（5）推斷總體誤差
①計(jì)算總體偏差率
③分析偏差的性質(zhì)和原因
（6）形成審計(jì)結(jié)論
注冊會(huì)計(jì)師對控制運(yùn)行有效性的估計(jì)和評估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)水平是適當(dāng)?shù)摹?BR> 2．停一走抽樣
?！叱闃邮枪潭颖玖砍闃拥囊环N特殊形式。
采用固定樣本量抽樣時(shí)，如果預(yù)計(jì)總體偏差率大大高于實(shí)際偏差率，其結(jié)果將是選取了過多的樣本，降低了審計(jì)工作效率。
停一走抽樣從預(yù)計(jì)總體偏差率為零開始，通過邊抽樣邊評估來完成審計(jì)工作。注冊會(huì)計(jì)師先抽取一定量的樣本進(jìn)行審查，如果結(jié)果可以接受，就停止抽樣得出結(jié)論，如果結(jié)果不能接受，就擴(kuò)大樣本量繼續(xù)審查直至得出結(jié)論。
3．發(fā)現(xiàn)抽樣
發(fā)現(xiàn)抽樣是固定樣本量抽樣的另一種特殊形式，與固定樣本量抽樣的不同之處在于發(fā)現(xiàn)抽樣將預(yù)計(jì)總體偏差率直接定為 0%，并根據(jù)可接受信賴過度風(fēng)險(xiǎn)和可容忍偏差率一起確定樣本量，如教材P268表12-4。在對選出的樣本進(jìn)行審查時(shí)，一旦發(fā)現(xiàn)一個(gè)偏差就立即停止抽樣。如果在樣本中沒有發(fā)現(xiàn)偏差，則可以得出總體可以接受的結(jié)論。發(fā)現(xiàn)抽樣適合于查找重大舞弊或非法行為。
九、變量抽樣
變量抽樣主要包括：均值估計(jì)抽樣、差額估計(jì)抽樣、比率估計(jì)抽樣。、
1．均值估計(jì)抽樣
（1）定義
均值估計(jì)抽樣是指通過抽樣審查確定樣本的平均值，再根據(jù)樣本平均值推斷總體的平均值和總值的一種變量抽樣方法。
（2）步驟：
①計(jì)算樣本中所有項(xiàng)目審定金額的平均值；
②用樣本平均值乘以總體規(guī)模得出總體金額的估計(jì)值；
③總體估計(jì)金額與總體賬面金額之間的差額就是推斷的總體錯(cuò)報(bào)。
（3）重要性原則的運(yùn)用；
2．差額估計(jì)抽樣
（1）定義
差額估計(jì)抽樣是以樣本實(shí)際金額與賬面金額的平均差額來估計(jì)總體實(shí)際金額與賬面金額的平均差額，然后再以這個(gè)平均差額乘以總體規(guī)模，從而求出總體的實(shí)際金額與賬面金額的差額(即總體錯(cuò)報(bào))的一種方法。
（2）步驟
①計(jì)算樣本平均錯(cuò)報(bào)；
②總體錯(cuò)報(bào)金額估計(jì)數(shù)據(jù)；
③將總體錯(cuò)報(bào)估計(jì)數(shù)與可容忍錯(cuò)報(bào)比較。
（3）重要性原則的運(yùn)用；
3．比率估計(jì)抽樣
（1）定義
比率估計(jì)抽樣是指以樣本的實(shí)際金額與賬面金額之間的比率關(guān)系來估計(jì)總體實(shí)際金額與賬面金額之間的比率關(guān)系，然后再以這個(gè)比率去乘總體的賬面金額，從而求出估計(jì)的總體實(shí)際金額的一種抽樣方法。
（2）步驟
①計(jì)算樣本審定金額與樣本賬面金額的比率；
②估計(jì)的總體實(shí)際金額=總體賬面金額x比率；
推斷的總體錯(cuò)報(bào)=估計(jì)的總體實(shí)際金額-總體賬面金額。
（3）重要性原則的運(yùn)用；
（4）考慮抽樣風(fēng)險(xiǎn)允許限度
概率比例規(guī)模抽樣法
1．PPS抽樣含義
PPS抽樣是以貨幣單作為抽樣單元進(jìn)行選樣的一種方法。
實(shí)務(wù)中CPA不是對總體中的貨幣單元實(shí)施檢查，而是對包含被選取貨幣單位的余額或交易實(shí)施檢查，CPA檢查的余額或交易被稱為“邏輯單元”
PPS抽樣是屬性抽樣的變形，是用樣本錯(cuò)報(bào)率來推斷總體錯(cuò)報(bào)率進(jìn)而推斷總體錯(cuò)報(bào)金額的方法。
PPS抽樣中，注冊會(huì)計(jì)師關(guān)注的是差錯(cuò)的金額，而不是差錯(cuò)率，它根據(jù)抽樣結(jié)果計(jì)算差錯(cuò)上限，并將其與所設(shè)定的可容忍差錯(cuò)金額進(jìn)行比較來推斷總體價(jià)值，這種方法適用于交易發(fā)生額或賬戶余額存在高估的情況；
PPS抽樣因其抽樣單位是元單位，又稱為“貨幣單位抽樣”或“元單位抽樣” ；
PPS抽樣因其要求計(jì)算各個(gè)總體項(xiàng)目的累計(jì)金額，又稱為“累計(jì)貨幣金額抽樣” ；
PPS抽樣因其將數(shù)學(xué)的屬性與變量的結(jié)論結(jié)合在一起，又稱為“綜合屬性變量結(jié)合抽樣”。
2．優(yōu)點(diǎn)：
（1）PPS抽樣一般比傳統(tǒng)變量抽樣更易于使用。
（2）PPS抽樣的樣本規(guī)模不需考慮被審計(jì)金額的預(yù)計(jì)變異性。
(3)PPS抽樣中項(xiàng)目被選取的概率與其貨幣金額大小成比例，因而生成的樣本自動(dòng)分層。
(4)PPS抽樣中如果項(xiàng)目金額超過選樣間距，PPS系統(tǒng)選樣自動(dòng)識(shí)別所有單個(gè)重大項(xiàng)目。
(5)如果注冊會(huì)計(jì)師預(yù)計(jì)沒有錯(cuò)報(bào)，PPS抽樣的樣本規(guī)模通常比傳統(tǒng)變量抽樣方法更小。
(6)PPS抽樣的樣本更容易設(shè)計(jì)，且可在能夠獲得完整的總體之前開始選取樣本。
3．缺點(diǎn)：
(1)使用PPS抽樣時(shí)通常假設(shè)抽樣單元的審定金額不應(yīng)小于零或大于賬面金額。
(2)如果注冊會(huì)計(jì)師在PPS抽樣的樣本中發(fā)現(xiàn)低估，在評價(jià)樣本時(shí)需要特別考慮。
(3)對零余額或負(fù)余額的選取需要在設(shè)計(jì)時(shí)特別考慮。
(4)當(dāng)發(fā)現(xiàn)錯(cuò)報(bào)時(shí)，如果風(fēng)險(xiǎn)水平一定，PIS抽樣在評價(jià)樣本時(shí)可能高估抽樣風(fēng)險(xiǎn)的影響，從而導(dǎo)致注冊會(huì)計(jì)師更可能拒絕—個(gè)可接受的總體賬面金額。
(5)在PPS抽樣中注冊會(huì)計(jì)師通常需要逐個(gè)累計(jì)總體金額。
(6)當(dāng)預(yù)計(jì)總體錯(cuò)報(bào)金額增加時(shí)，PPS抽樣所需的樣本規(guī)模也會(huì)增加。
一、選取測試項(xiàng)目方法的適用范圍
1．選取全部項(xiàng)目(適合于細(xì)節(jié)測試，不適合于控制測試)
（1）總體由少量的大額項(xiàng)目構(gòu)成；
（2）存在特別風(fēng)險(xiǎn)且其他方法未提供充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)；
（3）信息系統(tǒng)自動(dòng)執(zhí)行的計(jì)算或其他程序具有重復(fù)性，對全部項(xiàng)目進(jìn)行檢查符合成本效益原則。
2．選取特定項(xiàng)目（適用于針對性測試）
（1）大額或關(guān)鍵項(xiàng)目；
（2）超過某一金額的全部項(xiàng)目；
（3）被用于獲取某些信息的項(xiàng)目；
（4）被用于測試控制活動(dòng)的項(xiàng)目。
3．審計(jì)抽樣
（1）概念：審計(jì)抽樣是指注冊會(huì)計(jì)師對某類交易或賬戶余額中低于的項(xiàng)目實(shí)施審計(jì)程序，使所有抽樣單元都有被選取的機(jī)會(huì)；這使注冊會(huì)計(jì)師能夠獲取和評價(jià)與被選取項(xiàng)目的某些特征有關(guān)的審計(jì)證據(jù)，以形成或幫助形成對從中抽取樣本的總體的結(jié)論。
（2）特征：審計(jì)抽樣應(yīng)當(dāng)具備三個(gè)基本特征：
① 對某類交易或賬戶余額中低于的項(xiàng)目實(shí)施審計(jì)程序
② 所有抽樣單元都有被選取的機(jī)會(huì)；
③ 審計(jì)測試的目的是為了評價(jià)該賬戶余額或交易類型的某一特征。
（3）取證過程中運(yùn)用
①風(fēng)險(xiǎn)評估程序通常不涉及審計(jì)抽樣；
②當(dāng)控制的運(yùn)行留下軌跡時(shí)，注冊會(huì)計(jì)師可以考慮使用審計(jì)抽樣實(shí)施控制測試；
③在實(shí)施細(xì)節(jié)測試時(shí)，注冊會(huì)計(jì)師可以使用審計(jì)抽樣獲取審計(jì)證據(jù)。
二、抽樣風(fēng)險(xiǎn)和非抽樣風(fēng)險(xiǎn)
1． 抽樣風(fēng)險(xiǎn)對審計(jì)工作的影響
抽樣風(fēng)險(xiǎn)是指注冊會(huì)計(jì)師根據(jù)樣本得出的結(jié)論，和對總體全部項(xiàng)目實(shí)施與樣本同樣的審計(jì)程序得出的結(jié)論存在差異的可能性
注冊會(huì)計(jì)師在進(jìn)行控制測試時(shí)，主要面臨信賴不足風(fēng)險(xiǎn)和信賴過度風(fēng)險(xiǎn)。
信賴不足風(fēng)險(xiǎn)：指推斷的控制有效性低于其實(shí)際有效性的風(fēng)險(xiǎn)。
信賴過度風(fēng)險(xiǎn)：指推斷的控制有效性高于其實(shí)際有效性的風(fēng)險(xiǎn)。
注冊會(huì)計(jì)師在進(jìn)行細(xì)節(jié)測試時(shí)，主要面臨誤拒風(fēng)險(xiǎn)和誤受風(fēng)險(xiǎn)。
誤拒風(fēng)險(xiǎn)：指注冊會(huì)計(jì)師推斷某一重大錯(cuò)報(bào)存在而實(shí)際上不存在的風(fēng)險(xiǎn)。
誤受風(fēng)險(xiǎn)：指注冊會(huì)計(jì)師推斷某一重大錯(cuò)報(bào)不存在而實(shí)際存在的風(fēng)險(xiǎn)。
抽樣風(fēng)險(xiǎn)對審計(jì)工作的影響
測試種類
影響審計(jì)效率的風(fēng)險(xiǎn)
影響審計(jì)效果的風(fēng)險(xiǎn)
控制測試
信賴不足風(fēng)險(xiǎn)
信賴過度風(fēng)險(xiǎn)
細(xì)節(jié)測試
誤拒風(fēng)險(xiǎn)
誤受風(fēng)險(xiǎn)
2.非抽樣風(fēng)險(xiǎn)
（1）非抽樣風(fēng)險(xiǎn)是指由于某些與樣本規(guī)模無關(guān)的因素而導(dǎo)致注冊會(huì)計(jì)師得出錯(cuò)誤結(jié)論的可能性。
（2）可能導(dǎo)致非抽樣風(fēng)險(xiǎn)的原因
①注冊會(huì)計(jì)師選擇的總體不適合于測試目標(biāo)；
②注冊會(huì)計(jì)師未能適當(dāng)?shù)囟x控制偏差或錯(cuò)報(bào)，導(dǎo)致注冊會(huì)計(jì)師未能發(fā)現(xiàn)樣本中存在的偏差或錯(cuò)報(bào)；
③注冊會(huì)計(jì)師選擇了不適于實(shí)現(xiàn)特定目標(biāo)的審計(jì)程序；
④注冊會(huì)計(jì)師未能適當(dāng)?shù)卦u價(jià)審計(jì)發(fā)現(xiàn)的情況。
（3）非抽樣風(fēng)險(xiǎn)對審計(jì)工作的效率和效果都有一定的影響。
三、統(tǒng)計(jì)抽樣和非統(tǒng)計(jì)抽樣
1統(tǒng)計(jì)抽樣是指以概率論和數(shù)理統(tǒng)計(jì)為理論基礎(chǔ)，將數(shù)理統(tǒng)計(jì)的方法與審計(jì)工作結(jié)合而產(chǎn)生的一種審計(jì)方法。注冊會(huì)計(jì)師通過統(tǒng)計(jì)抽樣能夠量化和控制抽樣風(fēng)險(xiǎn)，使審計(jì)報(bào)告質(zhì)量更高。
2非統(tǒng)計(jì)抽樣是利用專業(yè)經(jīng)驗(yàn)和主觀判斷，選取樣本的一種方法。
3統(tǒng)計(jì)抽樣離不開專業(yè)判斷。在審計(jì)抽樣過程中，無論是統(tǒng)計(jì)抽樣還是非統(tǒng)計(jì)抽樣，都要求注冊會(huì)計(jì)在設(shè)計(jì)、實(shí)施和評價(jià)樣本時(shí)運(yùn)用職業(yè)判斷。
4對選取的樣本項(xiàng)目實(shí)施的審計(jì)程序通常與抽樣方法無關(guān)
四、樣本設(shè)計(jì)
1．總體要求：在設(shè)計(jì)審計(jì)樣本時(shí)，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮審計(jì)程序的目標(biāo)和抽樣總體的屬性。
（1）定義總體
總體可以包括構(gòu)成某類交易或賬戶余額的所有項(xiàng)目，也可以只包括某類交易或賬戶余額中的部分項(xiàng)目。
注冊會(huì)計(jì)師所定義的總體應(yīng)具備下列兩個(gè)特征：
①適當(dāng)性。注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)確定總體適合于特定的審計(jì)目標(biāo)，包括適合于測試的方向；
②完整性。注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)從總體項(xiàng)目內(nèi)容和涉及時(shí)間等方面確定總體的完整性；
③注冊會(huì)計(jì)師通常從代表總體的實(shí)物中選取樣本項(xiàng)目。
（2）分層
①分層是指將一個(gè)總體劃分為多個(gè)子總體的過程，每個(gè)子總體由一組具有相同特征(通常為貨幣金額)的抽樣單元組成；
②如果總體項(xiàng)目存在重大的變異性，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮分層；
③分層可以降低每一層中項(xiàng)目的變異性，從而在抽樣風(fēng)險(xiǎn)沒有成比例增加的前提下減小樣本規(guī)模。
（3）影響樣本規(guī)模的因素
影響因素控制測試細(xì)節(jié)測試與樣本規(guī)模的
關(guān)系
可接受的抽樣風(fēng)險(xiǎn)可接受的信賴過度風(fēng)險(xiǎn)可接受的誤受風(fēng)險(xiǎn)反向變動(dòng)
可容忍誤差可容忍偏差率可容忍錯(cuò)報(bào)反向變動(dòng)
預(yù)計(jì)總體誤差預(yù)計(jì)總體偏差率預(yù)計(jì)總體錯(cuò)報(bào)同向變動(dòng)
總體變異性
總體變異性同向變動(dòng)
總體規(guī)?？傮w規(guī)模總體規(guī)模影響很小
五、樣本選取
1．總體要求：
注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)使總體中的所有抽樣單元均有被選取的機(jī)會(huì)。
2．選取方法
（1）使用隨機(jī)數(shù)表或計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)技術(shù)選樣（隨機(jī)規(guī)則，在統(tǒng)計(jì)和非統(tǒng)計(jì)抽樣中使用）；
（2）系統(tǒng)選樣（隨機(jī)規(guī)則，統(tǒng)計(jì)和非統(tǒng)計(jì)抽樣中使用）；
（3）隨意選樣（非隨機(jī)規(guī)則，非統(tǒng)計(jì)抽樣中使用）。
六、樣本結(jié)果評價(jià)
1．分析樣本誤差
（1）控制測試時(shí)偏差率；
（2）細(xì)節(jié)測試時(shí)錯(cuò)報(bào)金額；
2．推斷總體誤差
（1）在實(shí)施控制測試時(shí)，由于樣本的誤差率就是整個(gè)總體的推斷誤差率，注冊會(huì)計(jì)師無需推斷總體誤差率；
（2）在實(shí)施細(xì)節(jié)測試時(shí)，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)樣本中發(fā)現(xiàn)的誤差金額推斷總體誤差金額，并考慮推斷誤差對特定審計(jì)目標(biāo)及審計(jì)的其他方面的影響。
3．形成審計(jì)結(jié)論
（1）控制測試中的樣本結(jié)果評價(jià)
在控制測試中，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)將總體偏差率與可容忍偏差率比較，但必須考慮抽樣風(fēng)險(xiǎn)。
A、統(tǒng)計(jì)抽樣
總體偏差率上限與可容忍偏差率關(guān)系
①低于，可以接受；
②大于或等于，不能接受；（修正重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)評估水平，并增加實(shí)質(zhì)性程序的數(shù)量，也可以對影響重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)評估水平的其他控制測試，以支持計(jì)劃的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)評估水平）
③低于但接近，考慮是否接受總體，考慮是否擴(kuò)大測試范圍，以進(jìn)一步證實(shí)計(jì)劃評估的控制有效性和重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)水平）
B、非統(tǒng)計(jì)抽樣
樣本偏差率與可容忍偏差率
①大于，不能接受；（同上）
②低于但接近，可以接受；
③大大低于，可以接受；
④不大不小，是否，考慮擴(kuò)大樣本規(guī)模，以進(jìn)一步證據(jù)收集。
（2）細(xì)節(jié)測試中的樣本結(jié)果評價(jià)
在細(xì)節(jié)測試中，注冊會(huì)計(jì)師首先必須根據(jù)樣本中發(fā)現(xiàn)的實(shí)際錯(cuò)報(bào)要求被審計(jì)單位調(diào)整賬面記錄金額。將被審計(jì)單位已更正的錯(cuò)報(bào)從推斷的總體錯(cuò)報(bào)金額中減掉后，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)將調(diào)整后的推斷總體錯(cuò)報(bào)與該類交易或賬戶余額的可容忍錯(cuò)報(bào)相比較，但必須考慮抽樣風(fēng)險(xiǎn)。
總體錯(cuò)報(bào)上限=推斷的總體錯(cuò)報(bào)+抽樣風(fēng)險(xiǎn)允許度
A、統(tǒng)計(jì)抽樣
①低于，不存在重大錯(cuò)報(bào)，可以接受；
②大于或等于，存在重大錯(cuò)報(bào)，不可以接受。
B、非統(tǒng)計(jì)抽樣
①大于，存在重大錯(cuò)報(bào)，不能接受；
②低于但很接近，存在重大錯(cuò)報(bào)，不能接受；
②遠(yuǎn)遠(yuǎn)小于，不存在重大錯(cuò)報(bào)，可以接受；
③不大不小，考慮能否接受，考慮是否擴(kuò)大細(xì)節(jié)測試范圍。
七、控制測試中抽樣風(fēng)險(xiǎn)概念
1．可接受的信賴過度風(fēng)險(xiǎn)
控制測試中選取的樣本旨在提供關(guān)于控制運(yùn)行有效性的證據(jù)。
由于控制測試是控制是否有效運(yùn)行的主要證據(jù)來源，因此，可接受的信賴過度風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)確定在相對較低的水平上．
2．可容忍偏差率
可容忍誤差在控制測試中表現(xiàn)為可容忍偏差率，可容忍偏差率是指注冊會(huì)計(jì)師在不改變其計(jì)劃評估的控制有效性，從而不改變其計(jì)劃評估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)水平的前提下，愿意接受的對于設(shè)定控制的偏差率。
3．計(jì)劃估計(jì)的控制有效性
在確定可容忍偏差率時(shí)，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)考慮計(jì)劃評估的控制有效性。計(jì)劃評估的控制有效性越低，注冊會(huì)計(jì)師確定的可容忍偏差率通常越高，所需的樣本規(guī)模就越小。一個(gè)很高的可容忍偏差率通常意味著，控制的運(yùn)行不會(huì)大大降低相關(guān)實(shí)質(zhì)性程序的程度，特定的控制測試可能不需進(jìn)行。
4．預(yù)計(jì)總體誤差
預(yù)計(jì)總體誤差在控制測試中是指預(yù)計(jì)總體偏差率。
八、控制測試中運(yùn)用的常用抽樣方法
1．固定樣本量抽樣
在固定樣本量抽樣中，注冊會(huì)計(jì)師對一個(gè)確定規(guī)模樣本實(shí)施檢查，且等到某一確定規(guī)模的樣本全部選取、審查完以后，才作出審計(jì)結(jié)論。
（1）確定樣本規(guī)模
樣本量的計(jì)算公式如下：
樣本量(n)
=
可接受的信賴過度風(fēng)險(xiǎn)系數(shù)（R）
可容忍偏差率（TR）
公式中有三個(gè)關(guān)鍵因素：
①預(yù)期偏差率
②信賴過度風(fēng)險(xiǎn)系數(shù)
③可容忍偏差率
（2）選取樣本
（3）審查樣本
（4）分析樣本誤差（考慮控制運(yùn)行是否有效）；
（5）推斷總體誤差
①計(jì)算總體偏差率
③分析偏差的性質(zhì)和原因
（6）形成審計(jì)結(jié)論
注冊會(huì)計(jì)師對控制運(yùn)行有效性的估計(jì)和評估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)水平是適當(dāng)?shù)摹?BR> 2．停一走抽樣
?！叱闃邮枪潭颖玖砍闃拥囊环N特殊形式。
采用固定樣本量抽樣時(shí)，如果預(yù)計(jì)總體偏差率大大高于實(shí)際偏差率，其結(jié)果將是選取了過多的樣本，降低了審計(jì)工作效率。
停一走抽樣從預(yù)計(jì)總體偏差率為零開始，通過邊抽樣邊評估來完成審計(jì)工作。注冊會(huì)計(jì)師先抽取一定量的樣本進(jìn)行審查，如果結(jié)果可以接受，就停止抽樣得出結(jié)論，如果結(jié)果不能接受，就擴(kuò)大樣本量繼續(xù)審查直至得出結(jié)論。
3．發(fā)現(xiàn)抽樣
發(fā)現(xiàn)抽樣是固定樣本量抽樣的另一種特殊形式，與固定樣本量抽樣的不同之處在于發(fā)現(xiàn)抽樣將預(yù)計(jì)總體偏差率直接定為 0%，并根據(jù)可接受信賴過度風(fēng)險(xiǎn)和可容忍偏差率一起確定樣本量，如教材P268表12-4。在對選出的樣本進(jìn)行審查時(shí)，一旦發(fā)現(xiàn)一個(gè)偏差就立即停止抽樣。如果在樣本中沒有發(fā)現(xiàn)偏差，則可以得出總體可以接受的結(jié)論。發(fā)現(xiàn)抽樣適合于查找重大舞弊或非法行為。
九、變量抽樣
變量抽樣主要包括：均值估計(jì)抽樣、差額估計(jì)抽樣、比率估計(jì)抽樣。、
1．均值估計(jì)抽樣
（1）定義
均值估計(jì)抽樣是指通過抽樣審查確定樣本的平均值，再根據(jù)樣本平均值推斷總體的平均值和總值的一種變量抽樣方法。
（2）步驟：
①計(jì)算樣本中所有項(xiàng)目審定金額的平均值；
②用樣本平均值乘以總體規(guī)模得出總體金額的估計(jì)值；
③總體估計(jì)金額與總體賬面金額之間的差額就是推斷的總體錯(cuò)報(bào)。
（3）重要性原則的運(yùn)用；
2．差額估計(jì)抽樣
（1）定義
差額估計(jì)抽樣是以樣本實(shí)際金額與賬面金額的平均差額來估計(jì)總體實(shí)際金額與賬面金額的平均差額，然后再以這個(gè)平均差額乘以總體規(guī)模，從而求出總體的實(shí)際金額與賬面金額的差額(即總體錯(cuò)報(bào))的一種方法。
（2）步驟
①計(jì)算樣本平均錯(cuò)報(bào)；
②總體錯(cuò)報(bào)金額估計(jì)數(shù)據(jù)；
③將總體錯(cuò)報(bào)估計(jì)數(shù)與可容忍錯(cuò)報(bào)比較。
（3）重要性原則的運(yùn)用；
3．比率估計(jì)抽樣
（1）定義
比率估計(jì)抽樣是指以樣本的實(shí)際金額與賬面金額之間的比率關(guān)系來估計(jì)總體實(shí)際金額與賬面金額之間的比率關(guān)系，然后再以這個(gè)比率去乘總體的賬面金額，從而求出估計(jì)的總體實(shí)際金額的一種抽樣方法。
（2）步驟
①計(jì)算樣本審定金額與樣本賬面金額的比率；
②估計(jì)的總體實(shí)際金額=總體賬面金額x比率；
推斷的總體錯(cuò)報(bào)=估計(jì)的總體實(shí)際金額-總體賬面金額。
（3）重要性原則的運(yùn)用；
（4）考慮抽樣風(fēng)險(xiǎn)允許限度
概率比例規(guī)模抽樣法
1．PPS抽樣含義
PPS抽樣是以貨幣單作為抽樣單元進(jìn)行選樣的一種方法。
實(shí)務(wù)中CPA不是對總體中的貨幣單元實(shí)施檢查，而是對包含被選取貨幣單位的余額或交易實(shí)施檢查，CPA檢查的余額或交易被稱為“邏輯單元”
PPS抽樣是屬性抽樣的變形，是用樣本錯(cuò)報(bào)率來推斷總體錯(cuò)報(bào)率進(jìn)而推斷總體錯(cuò)報(bào)金額的方法。
PPS抽樣中，注冊會(huì)計(jì)師關(guān)注的是差錯(cuò)的金額，而不是差錯(cuò)率，它根據(jù)抽樣結(jié)果計(jì)算差錯(cuò)上限，并將其與所設(shè)定的可容忍差錯(cuò)金額進(jìn)行比較來推斷總體價(jià)值，這種方法適用于交易發(fā)生額或賬戶余額存在高估的情況；
PPS抽樣因其抽樣單位是元單位，又稱為“貨幣單位抽樣”或“元單位抽樣” ；
PPS抽樣因其要求計(jì)算各個(gè)總體項(xiàng)目的累計(jì)金額，又稱為“累計(jì)貨幣金額抽樣” ；
PPS抽樣因其將數(shù)學(xué)的屬性與變量的結(jié)論結(jié)合在一起，又稱為“綜合屬性變量結(jié)合抽樣”。
2．優(yōu)點(diǎn)：
（1）PPS抽樣一般比傳統(tǒng)變量抽樣更易于使用。
（2）PPS抽樣的樣本規(guī)模不需考慮被審計(jì)金額的預(yù)計(jì)變異性。
(3)PPS抽樣中項(xiàng)目被選取的概率與其貨幣金額大小成比例，因而生成的樣本自動(dòng)分層。
(4)PPS抽樣中如果項(xiàng)目金額超過選樣間距，PPS系統(tǒng)選樣自動(dòng)識(shí)別所有單個(gè)重大項(xiàng)目。
(5)如果注冊會(huì)計(jì)師預(yù)計(jì)沒有錯(cuò)報(bào)，PPS抽樣的樣本規(guī)模通常比傳統(tǒng)變量抽樣方法更小。
(6)PPS抽樣的樣本更容易設(shè)計(jì)，且可在能夠獲得完整的總體之前開始選取樣本。
3．缺點(diǎn)：
(1)使用PPS抽樣時(shí)通常假設(shè)抽樣單元的審定金額不應(yīng)小于零或大于賬面金額。
(2)如果注冊會(huì)計(jì)師在PPS抽樣的樣本中發(fā)現(xiàn)低估，在評價(jià)樣本時(shí)需要特別考慮。
(3)對零余額或負(fù)余額的選取需要在設(shè)計(jì)時(shí)特別考慮。
(4)當(dāng)發(fā)現(xiàn)錯(cuò)報(bào)時(shí)，如果風(fēng)險(xiǎn)水平一定，PIS抽樣在評價(jià)樣本時(shí)可能高估抽樣風(fēng)險(xiǎn)的影響，從而導(dǎo)致注冊會(huì)計(jì)師更可能拒絕—個(gè)可接受的總體賬面金額。
(5)在PPS抽樣中注冊會(huì)計(jì)師通常需要逐個(gè)累計(jì)總體金額。
(6)當(dāng)預(yù)計(jì)總體錯(cuò)報(bào)金額增加時(shí)，PPS抽樣所需的樣本規(guī)模也會(huì)增加。