第 二 章 資產(chǎn)減值
企業(yè)取得的各項資產(chǎn)，應(yīng)當嚴格按照企業(yè)會計準則的規(guī)定準確地進行期末計價，在資產(chǎn)負債表日對各項資產(chǎn)的賬面價值進行檢查，合理地預計各項資產(chǎn)可能發(fā)生的損失，對可能發(fā)生的各項資產(chǎn)損失合理地計提資產(chǎn)減值準備。
一、存貨減值
資產(chǎn)負債表日，存貨應(yīng)當按照成本與可變現(xiàn)凈值孰低計量。其中，成本是指存貨取得時的成本，包括采購成本、加工成本和其他成本;可變現(xiàn)凈值是指在日?；顒又校尕浀墓烙嬍蹆r減去至完工時估計將要發(fā)生的成本、估計的銷售費用以及相關(guān)稅費后的金額。
資產(chǎn)負債表日，存貨發(fā)生減值的，應(yīng)按存貨可變現(xiàn)凈值低于成本的差額，確認資產(chǎn)減值損失，計提存貨跌價準備。
(一)存貨發(fā)生跌價的判斷
企業(yè)在資產(chǎn)負債表日對存貨檢查時如發(fā)現(xiàn)下列情形之一，應(yīng)當考慮計提存貨跌價準備：
1.市價持續(xù)下跌，并且在可預見的未來無回升的希望。
2.企業(yè)使用該原材料生產(chǎn)的產(chǎn)品的成本大于產(chǎn)品的銷售價格。
3.企業(yè)因產(chǎn)品更新?lián)Q代，原有庫存原材料已不適應(yīng)新產(chǎn)品的需要，而該原材料的市場價格又低于其成本。
4.因企業(yè)所提供的商品或勞務(wù)過時或消費者偏好改變而使市場的需求發(fā)生變化，導致市場價格逐漸下跌。
5.其他足以證明該項存貨實質(zhì)上已經(jīng)發(fā)生減值的情形。
(二)存貨可變現(xiàn)凈值的確定及計提存貨跌價準備的方法
企業(yè)確定存貨的可變現(xiàn)凈值，應(yīng)當以取得的確鑿證據(jù)為基礎(chǔ)，并且考慮持有存貨的目的、資產(chǎn)負債表日后事項的影響等因素。
1.為生產(chǎn)而持有的材料等，用其生產(chǎn)的產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值高于成本的，該材料仍然應(yīng)當按照成本計量;材料價格的下降表明產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值低于成本的，該材料應(yīng)當按照可變現(xiàn)凈值計量。
2.為執(zhí)行銷售合同或者勞務(wù)合同而持有的存貨(產(chǎn)成品、商品和用于出售的材料等)，其可變現(xiàn)凈值應(yīng)當以合同價格為基礎(chǔ)計算。如持有存貨的數(shù)量多于銷售合同訂購數(shù)量，超出部分的存貨的可變現(xiàn)凈值應(yīng)當以一般銷售價格為基礎(chǔ)計算。
企業(yè)通常應(yīng)當按照單個存貨項目計提存貨跌價準備。但在下列情況下，企業(yè)可以按照存貨類別或合并基礎(chǔ)計提存貨跌價準備：
1.對于數(shù)量繁多、單價較低的存貨，可以按照存貨類別計提存貨跌價準備。
2.與在同一地區(qū)生產(chǎn)和銷售的產(chǎn)品系列相關(guān)、具有相同或類似最終用途或目的，且難以與其他項目分開計量的存貨，可以合并計提存貨跌價準備。
(三)存貨跌價準備轉(zhuǎn)出的處理
企業(yè)結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本時，對于已計提存貨跌價準備的，應(yīng)當將該售出存貨對應(yīng)的存貨跌價準備同時結(jié)轉(zhuǎn)，結(jié)轉(zhuǎn)的存貨跌價準備沖減當期的主營業(yè)務(wù)成本、生產(chǎn)成本等。
對于因債務(wù)重組、非貨幣性資產(chǎn)交換轉(zhuǎn)出的存貨，應(yīng)當同時結(jié)轉(zhuǎn)已計提的存貨跌價準備。結(jié)轉(zhuǎn)的存貨跌價準備，按照有關(guān)債務(wù)重組和非貨幣性資產(chǎn)交換的會計處理原則進行處理。
按照存貨類別計提存貨跌價準備的，同類存貨中部分存貨已經(jīng)銷售或用于債務(wù)重組、非貨幣性資產(chǎn)交換，應(yīng)當按比例結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)的存貨跌價準備。
(四)存貨跌價準備的轉(zhuǎn)回
資產(chǎn)負債表日，企業(yè)應(yīng)當重新確定存貨的可變現(xiàn)凈值。如果以前減記存貨價值的因素已經(jīng)消失的，減記的金額應(yīng)當予以恢復，并在原已計提的存貨跌價準備金額內(nèi)轉(zhuǎn)回，轉(zhuǎn)回的金額計人當期損益。
二、金融資產(chǎn)減值
企業(yè)應(yīng)當在資產(chǎn)負債表日對以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)以外的金融資產(chǎn)的賬面價值進行檢查，有客觀證據(jù)表明該金融資產(chǎn)發(fā)生減值的，應(yīng)當計提減值準備。此處所指金融資產(chǎn)包括持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項，以及可供出售金融資產(chǎn)，但不包括采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資和對子公司的長期股權(quán)投資。
(一)金融資產(chǎn)發(fā)生減值的判斷
企業(yè)判斷金融資產(chǎn)是否發(fā)生減值，應(yīng)當以表明金融資產(chǎn)發(fā)生減值的客觀證據(jù)為基礎(chǔ)。表明金融資產(chǎn)發(fā)生減值的客觀證據(jù)，是指金融資產(chǎn)初始確認后實際發(fā)生的、對該金融資產(chǎn)的預計未來現(xiàn)金流量有影響，且企業(yè)能夠?qū)υ撚绊戇M行可靠計量的事項。主要包括下列各項：
1.發(fā)行方或債務(wù)人發(fā)生嚴重財務(wù)困難;
2.債務(wù)人違反了合同條款，如償付利息或本金發(fā)生違約或逾期等;
3.債權(quán)人出于經(jīng)濟或法律等方面因素的考慮，對發(fā)生財務(wù)困難的債務(wù)人作出讓步;
4.債務(wù)人很可能倒閉或進行其他財務(wù)重組;
5.因發(fā)行方發(fā)生重大財務(wù)困難，該金融資產(chǎn)無法在活躍市場繼續(xù)交易;
6.無法辨認一組金融資產(chǎn)中的某項資產(chǎn)的現(xiàn)金流量是否已經(jīng)減少，但根據(jù)公開的數(shù)據(jù)對其進行總體評價后發(fā)現(xiàn)，該組金融資產(chǎn)自初始確認以來的預計未來現(xiàn)金流量確已減少且可計量，如該組金融資產(chǎn)的債務(wù)人支付能力逐步惡化，或債務(wù)人所在國家或地區(qū)失業(yè)率提高、擔保物在其所在地區(qū)的價格明顯下降、所處行業(yè)不景氣等;
7.債務(wù)人經(jīng)營所處的技術(shù)、市場、經(jīng)濟或法律環(huán)境等發(fā)生重大不利變化，使權(quán)益工具投資人可能無法收回投資成本;
8.權(quán)益工具投資的公允價值發(fā)生嚴重或非暫時性下跌;
9.其他表明金融資產(chǎn)發(fā)生減值的客觀證據(jù)。
(二)持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項減值及其轉(zhuǎn)回的處理
持有至到期投資是指到期日固定、回收金額固定或可確定，且企業(yè)有明確意圖和能力持有至到期的非衍生金融資產(chǎn)，如打算持有至到期的債券投資。貸款和應(yīng)收款項是指在活躍市場中沒有報價、回收金額固定或可確定的非衍生金融資產(chǎn)。
持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項等金融資產(chǎn)發(fā)生減值時，應(yīng)當將該金融資產(chǎn)的賬面價值減記至預計未來現(xiàn)金流量(不包括尚未發(fā)生的未來信用損失)現(xiàn)值，減記的金額確認為資產(chǎn)減值損失，計人當期損益。
預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值，應(yīng)當按照該金融資產(chǎn)的原實際利率折現(xiàn)確定，并考慮相關(guān)擔保物的價值(取得和出售該擔保物發(fā)生的費用應(yīng)當予以扣除)。原實際利率是初始確認該金融資產(chǎn)時計算確定的實際利率。對于浮動利率貸款、應(yīng)收款項或持有至到期投資，在計算未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值時可采用合同規(guī)定的現(xiàn)行實際利率作為折現(xiàn)率。
短期應(yīng)收款項的預計未來現(xiàn)金流量與其現(xiàn)值相差很小的，在確定相關(guān)減值損失時，可不對其預計未來現(xiàn)金流量進行折現(xiàn)。
對持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項等金融資產(chǎn)確認減值損失后，如有客觀證據(jù)表明該金融資產(chǎn)價值已恢復，且客觀上與確認該損失后發(fā)生的事項有關(guān)(如債務(wù)人的信用評級已提高等)。原確認的減值損失應(yīng)當予以轉(zhuǎn)回，計入當期損益。但是，轉(zhuǎn)回后的賬面價值不應(yīng)當超過假定不計提減值準備情況下該金融資產(chǎn)在轉(zhuǎn)回日的攤余成本。
(三)可供出售金融資產(chǎn)減值及其轉(zhuǎn)回的處理
可供出售金融資產(chǎn)是指初始確認時即被指定為可供出售的非衍生金融資產(chǎn)，以及除貸款和應(yīng)收款項、持有至到期投資、以公允價值計量且其變動計人當期損益的金融資產(chǎn)之外的金融資產(chǎn)。
可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值時，應(yīng)當將原直接計入所有者權(quán)益的因公允價值下降形成的累計損失轉(zhuǎn)出，計入當期損益。該轉(zhuǎn)出的累計損失，為可供出售金融資產(chǎn)的初始取得成本扣除已收回本金和已攤銷金額、當前公允價值和原已計入損益的減值損失后的余額。
對于已確認減值損失的可供出售債務(wù)工具，在后續(xù)會計期間公允價值上升且客觀上與原減值損失確認后發(fā)生的事項有關(guān)的，原確認的減值損失應(yīng)當予以轉(zhuǎn)回，計入當期損益?？晒┏鍪蹤?quán)益工具投資發(fā)生的減值損失，不得通過損益轉(zhuǎn)回。
三、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等資產(chǎn)減值
對于采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資、對子公司的長期股權(quán)投資、固定資產(chǎn)、以成本模式進行后續(xù)計量的投資性房地產(chǎn)、無形資產(chǎn)等資產(chǎn)，企業(yè)應(yīng)當在資產(chǎn)負債表日判斷資產(chǎn)是否存在可能發(fā)生減值的跡象;對于存在減值跡象的資產(chǎn)，應(yīng)當進行減值測試，計算可收回金額，可收回金額低于賬面價值的，應(yīng)當按照可收回金額低于賬面價值的金額，計提減值準備。
(一)固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等資產(chǎn)發(fā)生減值的判斷
存在下列跡象的，表明固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等資產(chǎn)可能發(fā)生了減值：
1.資產(chǎn)的市價當期大幅度下跌，其跌幅明顯高于因時間的推移或者正常使用而預計的下跌。
2.企業(yè)經(jīng)營所處的經(jīng)濟、技術(shù)或者法律等環(huán)境以及資產(chǎn)所處的市場在當期或者將在近期發(fā)生重大變化，從而對企業(yè)產(chǎn)生不利影響。
3.市場利率或者其他市場投資報酬率在當期已經(jīng)提高，從而影響企業(yè)計算資產(chǎn)預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的折現(xiàn)率，導致資產(chǎn)可收回金額大幅度降低。
4.有證據(jù)表明資產(chǎn)已經(jīng)陳舊過時或者其實體已經(jīng)損壞。
5.資產(chǎn)已經(jīng)或者將被閑置、終止使用或者計劃提前處置。
6.企業(yè)內(nèi)部報告的證據(jù)表明資產(chǎn)的經(jīng)濟績效已經(jīng)低于或者將低于預期，如資產(chǎn)所創(chuàng)造的凈現(xiàn)金流量或者實現(xiàn)的營業(yè)利潤(或者虧損)遠遠低于(或者高于)預計金額等。
7.其他表明資產(chǎn)可能已經(jīng)發(fā)生減值的跡象。
(二)資產(chǎn)可收回金額的計量
固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等資產(chǎn)存在減值跡象的，應(yīng)當估計其可收回金額。在估計資產(chǎn)可收回金額時，應(yīng)當遵循重要性原則。
1.以前報告期間的計算結(jié)果表明，資產(chǎn)可收回金額顯著高于其賬面價值，之后又沒有發(fā)生消除這一差異的交易或者事項的，資產(chǎn)負債表日可以不重新估計該資產(chǎn)的可收回金額。
2.以前報告期間的計算與分析表明，資產(chǎn)可收回金額相對于某種減值跡象反應(yīng)不敏感，但在本報告期間又發(fā)生了該減值跡象的，可以不因該減值跡象的出現(xiàn)而重新估計該資產(chǎn)的可收回金額。當期市場利率或市場投資報酬率上升，對計算資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值采用的折現(xiàn)率影響不大的，可以不重新估計資產(chǎn)的可收回金額。
資產(chǎn)的可收回金額應(yīng)當根據(jù)資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額與資產(chǎn)預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定。
1.資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后凈額的確定
資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額，應(yīng)當分別是否存在資產(chǎn)銷售協(xié)議和活躍市場處理：對于存在資產(chǎn)銷售協(xié)議的，應(yīng)當根據(jù)公平交易中銷售協(xié)議價格減去可直接歸屬于該資產(chǎn)處置費用的金額確定。處置費用包括與資產(chǎn)處置有關(guān)的法律費用、相關(guān)稅費、搬運費以及為使資產(chǎn)達到可銷售狀態(tài)所發(fā)生的直接費用等。對于不存在銷售協(xié)議但存在資產(chǎn)活躍市場的，應(yīng)當按照該資產(chǎn)的市場價格減去處置費用后的金額確定。資產(chǎn)的市場價格通常應(yīng)當根據(jù)資產(chǎn)的買方出價確定。在銷售協(xié)議和資產(chǎn)活躍市場均不存在的情況下，應(yīng)當以可獲取的信息為基礎(chǔ)，估計資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額，該凈額可以參考同行業(yè)類似資產(chǎn)的最近交易價格或者結(jié)果進行估計。
2.資產(chǎn)預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的確定
資產(chǎn)預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，應(yīng)當按照資產(chǎn)在持續(xù)使用過程中和最終處置時所產(chǎn)生的預計未來現(xiàn)金流量，選擇恰當?shù)恼郜F(xiàn)率對其進行折現(xiàn)后的金額加以確定。
(1)預計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量。
預計的資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量應(yīng)當包括下列各項：
①資產(chǎn)持續(xù)使用過程中預計產(chǎn)生的現(xiàn)金流人。
②為實現(xiàn)資產(chǎn)持續(xù)使用過程中產(chǎn)生的現(xiàn)金流入所必需的預計現(xiàn)金流出(包括為使資產(chǎn)達到預定可使用狀態(tài)所發(fā)生的現(xiàn)金流出)。
③資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時，處置資產(chǎn)所收到或者支付的凈現(xiàn)金流量。該現(xiàn)金流量應(yīng)當是在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進行交易時，企業(yè)預期可從資產(chǎn)的處置中獲取或者支付的、減去預計處置費用后的金額。
預計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量時，企業(yè)應(yīng)當以資產(chǎn)的當前狀況為基礎(chǔ)，不應(yīng)當包括下列各項：
①與將來可能會發(fā)生的、尚未作出承諾的重組事項有關(guān)的預計未來現(xiàn)金流量。
企業(yè)已經(jīng)承諾重組的，在確定資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值時，預計的未來現(xiàn)金流入和流出數(shù)，應(yīng)當反映重組所能節(jié)約的費用和由重組所帶來的其他利益，以及因重組所導致的估計未來現(xiàn)金流出數(shù)。其中重組所能節(jié)約的費用和由重組所帶來的其他利益，通常應(yīng)當根據(jù)企業(yè)管理層批準的最近財務(wù)預算或者預測數(shù)據(jù)進行估計;因重組所導致的估計未來現(xiàn)金流出數(shù)應(yīng)當根據(jù)或有事項準則所確認的因重組所發(fā)生的預計負債金額進行估計。
②與將來可能會發(fā)生的資產(chǎn)改良有關(guān)的預計未來現(xiàn)金流量。
③籌資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流入或者流出。
④與所得稅收付有關(guān)的現(xiàn)金流量。
企業(yè)預計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量應(yīng)當建立在以下基礎(chǔ)上：
①預計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量時，企業(yè)管理層應(yīng)當在合理和有依據(jù)的基礎(chǔ)上對資產(chǎn)剩余使用壽命內(nèi)整個經(jīng)濟狀況進行估計。企業(yè)管理層應(yīng)當通過分析過去預計現(xiàn)金流量和實際現(xiàn)金流量的差額產(chǎn)生的原因，來評價目前預計現(xiàn)金流量所依據(jù)假設(shè)的合理性。
②預計資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量，應(yīng)當以經(jīng)企業(yè)管理層批準的最近財務(wù)預算或者預測數(shù)據(jù)，以及該預算或者預測期之后年份穩(wěn)定的或者遞減的增長率為基礎(chǔ)。企業(yè)管理層如能證明遞增的增長率是合理的，可以以遞增的增長率為基礎(chǔ)。建立在預算或者預測基礎(chǔ)上的預計現(xiàn)金流量最多涵蓋5年，企業(yè)管理層如能證明更長的期間是合理的，可以涵蓋更長的期間。
③在對預算或者預測期之后年份的現(xiàn)金流量進行預計時，所使用的增長率除了企業(yè)能夠證明更高的增長率是合理的之外，不應(yīng)當超過企業(yè)經(jīng)營的產(chǎn)品、市場、所處的行業(yè)或者所在國家或者地區(qū)的長期平均增長率，或者該資產(chǎn)所處市場的長期平均增長率。
(2)折現(xiàn)率
折現(xiàn)率是反映當前市場貨幣時間價值和資產(chǎn)特定風險的稅前利率。該折現(xiàn)率是企業(yè)在購置或者投資資產(chǎn)時所要求的必要報酬率。
在預計資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量時已經(jīng)對資產(chǎn)特定風險的影響作了調(diào)整的，估計折現(xiàn)率不需要考慮這些特定風險。如果用于估計折現(xiàn)率的基礎(chǔ)是稅后的，應(yīng)當將其調(diào)整為稅前的折現(xiàn)率。如果特定資產(chǎn)的報酬率難以從市場上直接獲得，企業(yè)應(yīng)當采用替代報酬率估計折現(xiàn)率。在實務(wù)中，企業(yè)可以考慮對加權(quán)平均資本成本、增量借款利率或其他相關(guān)市場利率進行適當調(diào)整后，作為替代報酬率。調(diào)整時，應(yīng)當考慮與資產(chǎn)預計未來現(xiàn)金流量有關(guān)的特定風險以及其他有關(guān)貨幣風險和價格風險等。
估計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值時，通常采用單一的折現(xiàn)率;資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值對未來不同期間的風險差異或者利率的期限結(jié)構(gòu)反應(yīng)敏感的，應(yīng)當使用不同的折現(xiàn)率。
(3)外幣未來現(xiàn)金流量
預計資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量涉及外幣的，應(yīng)當以該資產(chǎn)所產(chǎn)生的未來現(xiàn)金流量的結(jié)算貨幣為基礎(chǔ)，按照該貨幣適用的折現(xiàn)率計算資產(chǎn)的現(xiàn)值;然后將該外幣現(xiàn)值按照計算資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值當日的即期匯率進行折算。
(三)資產(chǎn)減值損失的處理
資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價值的，企業(yè)應(yīng)當將資產(chǎn)的賬面價值減記至可收回金額，減記的金額確認為資產(chǎn)減值損失，計入當期損益，同時計提相應(yīng)的資產(chǎn)減值準備。資產(chǎn)的賬面價值是資產(chǎn)成本扣減累計折舊和累計減值準備后的金額。
資產(chǎn)減值損失確認后，減值資產(chǎn)的折舊或者攤銷費用應(yīng)當在未來期間作相應(yīng)調(diào)整，以使該資產(chǎn)在剩余使用壽命內(nèi)，系統(tǒng)地分攤調(diào)整后的資產(chǎn)賬面價值(扣除預計凈殘值)。
已計提減值準備的固定資產(chǎn)、以成本模式進行后續(xù)計量的投資性房地產(chǎn)，應(yīng)當按照該項資產(chǎn)的賬面價值以及尚可使用壽命重新計算確定折舊率和折舊額。
已計提減值準備的需要攤銷的無形資產(chǎn)，應(yīng)當按照該項資產(chǎn)的賬面價值以及尚可使用壽命重新計算確定攤銷額。
資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認，在以后會計期間不得轉(zhuǎn)回。
(四)資產(chǎn)組的認定及減值處理
有跡象表明一項資產(chǎn)可能發(fā)生減值的，企業(yè)應(yīng)當以單項資產(chǎn)為基礎(chǔ)估計其可收回金額。企業(yè)難以對單項資產(chǎn)的可收回金額進行估計的，應(yīng)當以該資產(chǎn)所屬的資產(chǎn)組為基礎(chǔ)確定資產(chǎn)組的可收回金額。資產(chǎn)組是指企業(yè)可以認定的最小資產(chǎn)組合，其產(chǎn)生的現(xiàn)金流入應(yīng)當基本上獨立于其他資產(chǎn)或資產(chǎn)組產(chǎn)生的現(xiàn)金流入。
1.資產(chǎn)組的認定
資產(chǎn)組的認定，應(yīng)當以資產(chǎn)組產(chǎn)生的主要現(xiàn)金流人是否基本上獨立于其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組的現(xiàn)金流人為依據(jù)。在認定資產(chǎn)組產(chǎn)生的現(xiàn)金流人是否基本上獨立于其他資產(chǎn)組時，應(yīng)當考慮企業(yè)管理層管理生產(chǎn)經(jīng)營活動的方式(如是按照生產(chǎn)線、業(yè)務(wù)種類還是按照地區(qū)或者區(qū)域等)和對資產(chǎn)的持續(xù)使用或者處置的決策方式等。
資產(chǎn)組一經(jīng)確定，各個會計期間應(yīng)當保持一致，不得隨意變更。如需變更，企業(yè)管理層應(yīng)當證明該變更是合理的，并按相關(guān)企業(yè)會計準則的規(guī)定在附注中說明。
2.資產(chǎn)組可收回金額和賬面價值的確定
資產(chǎn)組的可收回金額應(yīng)當按照該資產(chǎn)組的公允價值減去處置費用后的凈額與其預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定。
資產(chǎn)組賬面價值的確定基礎(chǔ)應(yīng)當與其可收回金額的確定方式相一致。資產(chǎn)組的賬面價值包括可直接歸屬于資產(chǎn)組與可以合理和一致地分攤至資產(chǎn)組的資產(chǎn)賬面價值，通常不應(yīng)當包括已確認負債的賬面價值。
資產(chǎn)組在處置時如要求購買者承擔一項負債(如環(huán)境恢復負債等)、該負債金額已經(jīng)確認并計入相關(guān)資產(chǎn)賬面價值，而且企業(yè)只能取得包括上述資產(chǎn)和負債在內(nèi)的單一公允價值減去處置費用后的凈額的，為了比較資產(chǎn)組的賬面價值和可收回金額，在確定資產(chǎn)組的賬面價值及其預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值時，應(yīng)當將已確認的負債金額從中扣除。
3.涉及總部資產(chǎn)的資產(chǎn)組減值損失的處理
企業(yè)總部資產(chǎn)包括企業(yè)集團或其事業(yè)部的辦公樓、電子數(shù)據(jù)處理設(shè)備等資產(chǎn)。總部資產(chǎn)的顯著特征是難以脫離其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組產(chǎn)生獨立的現(xiàn)金流入，而且其賬面價值不能完全歸屬于某一資產(chǎn)組。
有跡象表明某項總部資產(chǎn)可能發(fā)生減值的，企業(yè)應(yīng)當計算確定該總部資產(chǎn)所歸屬的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的可收回金額，然后將其與相應(yīng)的賬面價值相比較，據(jù)以判斷是否需要確認減值損失。其中，資產(chǎn)組組合，是指由若干個資產(chǎn)組組成的最小資產(chǎn)組組合，包括資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合，以及按合理方法分攤的總部資產(chǎn)部分。
企業(yè)對某一資產(chǎn)組進行減值測試，應(yīng)當先認定所有與該資產(chǎn)組相關(guān)的總部資產(chǎn)，再根據(jù)相關(guān)總部資產(chǎn)能否按照合理和一致的基礎(chǔ)分攤至該資產(chǎn)組分別下列情況進行處理：
(1)相關(guān)總部資產(chǎn)能夠按照合理和一致的基礎(chǔ)分攤至該資產(chǎn)組的部分，應(yīng)當將該部分總部資產(chǎn)的賬面價值分攤至該資產(chǎn)組，再據(jù)以比較該資產(chǎn)組的賬面價值(包括已分攤的總部資產(chǎn)的賬面價值部分)和可收回金額。
資產(chǎn)組的可收回金額低于其賬面價值的(總部資產(chǎn)和商譽分攤至某資產(chǎn)組的，該資產(chǎn)組的賬面價值應(yīng)當包括相關(guān)總部資產(chǎn)和商譽的分攤額)，應(yīng)當確認相應(yīng)的減值損失。減值損失金額應(yīng)當先抵減分攤至資產(chǎn)組中商譽的賬面價值，再根據(jù)資產(chǎn)組中除商譽之外的其他各項資產(chǎn)的賬面價值所占比重，按比例抵減其他各項資產(chǎn)的賬面價值。資產(chǎn)賬面價值的抵減，應(yīng)當作為各單項資產(chǎn)(包括商譽)的減值損失處理，計人當期損益。抵減后的各項資產(chǎn)的賬面價值不得低于該資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額(如可確定的)、該資產(chǎn)預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值(如可確定的)和零三者之中者。由此得出的未能分攤的減值損失金額，應(yīng)當按照相關(guān)資產(chǎn)組中其他各項資產(chǎn)的賬面價值所占比重進行分攤。
(2)相關(guān)總部資產(chǎn)中有部分難以按照合理和一致的基礎(chǔ)分攤至該資產(chǎn)組的，應(yīng)當按照下列步驟處理：
第一，在不考慮相關(guān)總部資產(chǎn)的情況下，估計和比較資產(chǎn)組的賬面價值和可收回金額。資產(chǎn)組的可收回金額低于其賬面價值的，應(yīng)當確認相應(yīng)的減值損失，減值損失應(yīng)當參照上述相關(guān)總部資產(chǎn)能夠按照合理和一致的基礎(chǔ)分攤至資產(chǎn)組的情況處理。
第二，認定由若干個資產(chǎn)組組成的最小的資產(chǎn)組組合，該資產(chǎn)組組合應(yīng)當包括所測試的資產(chǎn)組與可以按照合理和一致的基礎(chǔ)將該部分總部資產(chǎn)的賬面價值分攤其上的部分。
第三，比較所認定的資產(chǎn)組組合的賬面價值(包括已分攤的總部資產(chǎn)的賬面價值部分)和可收回金額。資產(chǎn)組組合的可收回金額低于其賬面價值的，應(yīng)當確認相應(yīng)的減值損失，減值損失應(yīng)當參照上述相關(guān)總部資產(chǎn)能夠按照合理和一致的基礎(chǔ)分攤至資產(chǎn)組的情況處理。
(五)商譽減值的處理
企業(yè)合并所形成的商譽，至少應(yīng)當在每年年度終了進行減值測試。商譽應(yīng)當結(jié)合與其相關(guān)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進行減值測試。相關(guān)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合應(yīng)當是能夠從企業(yè)合并的協(xié)同效應(yīng)中受益的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合，不應(yīng)當大于按照相關(guān)準則所確定的報告分部。
對于已經(jīng)分攤商譽的資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合，不論是否存在資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合可能發(fā)生減值的跡象，每年都應(yīng)當通過比較包含商譽的資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合的賬面價值與可收回金額進行減值測試。
1.商譽賬面價值的分攤
企業(yè)進行資產(chǎn)減值測試，對于因企業(yè)合并形成的商譽的賬面價值，應(yīng)當自購買日起按照合理的方法分攤至相關(guān)的資產(chǎn)組;難以分攤至相關(guān)的資產(chǎn)組的，應(yīng)當將其分攤至相關(guān)的資產(chǎn)組組合。
企業(yè)因重組等原因改變了其報告結(jié)構(gòu)，從而影響到已分攤商譽的一個或者若干個資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合構(gòu)成的，應(yīng)當按照合理的分攤方法，將商譽重新分攤至受影響的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合。
2.商譽減值損失的處理
在對包含商譽的相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進行減值測試時，如與商譽相關(guān)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合存在減值跡象的，應(yīng)當按照下列步驟處理：
首先，對不包含商譽的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進行減值測試，計算可收回金額，并與相關(guān)賬面價值相比較，確認相應(yīng)的減值損失。
然后，再對包含商譽的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進行減值測試，比較這些相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的賬面價值(包括所分攤的商譽的賬面價值部分)與其可收回金額，如相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的可收回金額低于其賬面價值的(總部資產(chǎn)和商譽分攤至某資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的，該資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的賬面價值應(yīng)當包括相關(guān)總部資產(chǎn)和商譽的分攤額)，應(yīng)當確認相應(yīng)的減值損失。
減值損失金額應(yīng)當先抵減分攤至資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合中商譽的賬面價值，再根據(jù)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合中除商譽之外的其他各項資產(chǎn)的賬面價值所占比重，按比例抵減其他各項資產(chǎn)的賬面價值。
以上資產(chǎn)賬面價值的抵減，應(yīng)當作為各單項資產(chǎn)(包括商譽)的減值損失處理，計入當期損益。抵減后的各項資產(chǎn)的賬面價值不得低于以下三者之的者：①該資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額(如可確定的);②該資產(chǎn)預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值(如可確定的);③零。由此而導致的未能分攤的減值損失金額，應(yīng)當按照相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合中其他各項資產(chǎn)的賬面價值所占比重進行分攤。
在合并財務(wù)報表中反映的商譽，不包括子公司歸屬于少數(shù)股東權(quán)益的商譽。但對相關(guān)的資產(chǎn)組(或者資產(chǎn)組組合，下同)進行減值測試時，應(yīng)當將歸屬于少數(shù)股東權(quán)益的商譽包括在內(nèi)，調(diào)整資產(chǎn)組的賬面價值，然后根據(jù)調(diào)整后的資產(chǎn)組賬面價值與其可收回金額進行比較，以確定資產(chǎn)組(包括商譽)是否發(fā)生了減值。如該資產(chǎn)組發(fā)生了減值，應(yīng)當將該損失在可歸屬于母公司和少數(shù)股東權(quán)益之間按比例進行分攤，以確認歸屬于母公司的商譽減值損失。
企業(yè)取得的各項資產(chǎn)，應(yīng)當嚴格按照企業(yè)會計準則的規(guī)定準確地進行期末計價，在資產(chǎn)負債表日對各項資產(chǎn)的賬面價值進行檢查，合理地預計各項資產(chǎn)可能發(fā)生的損失，對可能發(fā)生的各項資產(chǎn)損失合理地計提資產(chǎn)減值準備。
一、存貨減值
資產(chǎn)負債表日，存貨應(yīng)當按照成本與可變現(xiàn)凈值孰低計量。其中，成本是指存貨取得時的成本，包括采購成本、加工成本和其他成本;可變現(xiàn)凈值是指在日?；顒又校尕浀墓烙嬍蹆r減去至完工時估計將要發(fā)生的成本、估計的銷售費用以及相關(guān)稅費后的金額。
資產(chǎn)負債表日，存貨發(fā)生減值的，應(yīng)按存貨可變現(xiàn)凈值低于成本的差額，確認資產(chǎn)減值損失，計提存貨跌價準備。
(一)存貨發(fā)生跌價的判斷
企業(yè)在資產(chǎn)負債表日對存貨檢查時如發(fā)現(xiàn)下列情形之一，應(yīng)當考慮計提存貨跌價準備：
1.市價持續(xù)下跌，并且在可預見的未來無回升的希望。
2.企業(yè)使用該原材料生產(chǎn)的產(chǎn)品的成本大于產(chǎn)品的銷售價格。
3.企業(yè)因產(chǎn)品更新?lián)Q代，原有庫存原材料已不適應(yīng)新產(chǎn)品的需要，而該原材料的市場價格又低于其成本。
4.因企業(yè)所提供的商品或勞務(wù)過時或消費者偏好改變而使市場的需求發(fā)生變化，導致市場價格逐漸下跌。
5.其他足以證明該項存貨實質(zhì)上已經(jīng)發(fā)生減值的情形。
(二)存貨可變現(xiàn)凈值的確定及計提存貨跌價準備的方法
企業(yè)確定存貨的可變現(xiàn)凈值，應(yīng)當以取得的確鑿證據(jù)為基礎(chǔ)，并且考慮持有存貨的目的、資產(chǎn)負債表日后事項的影響等因素。
1.為生產(chǎn)而持有的材料等，用其生產(chǎn)的產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值高于成本的，該材料仍然應(yīng)當按照成本計量;材料價格的下降表明產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值低于成本的，該材料應(yīng)當按照可變現(xiàn)凈值計量。
2.為執(zhí)行銷售合同或者勞務(wù)合同而持有的存貨(產(chǎn)成品、商品和用于出售的材料等)，其可變現(xiàn)凈值應(yīng)當以合同價格為基礎(chǔ)計算。如持有存貨的數(shù)量多于銷售合同訂購數(shù)量，超出部分的存貨的可變現(xiàn)凈值應(yīng)當以一般銷售價格為基礎(chǔ)計算。
企業(yè)通常應(yīng)當按照單個存貨項目計提存貨跌價準備。但在下列情況下，企業(yè)可以按照存貨類別或合并基礎(chǔ)計提存貨跌價準備：
1.對于數(shù)量繁多、單價較低的存貨，可以按照存貨類別計提存貨跌價準備。
2.與在同一地區(qū)生產(chǎn)和銷售的產(chǎn)品系列相關(guān)、具有相同或類似最終用途或目的，且難以與其他項目分開計量的存貨，可以合并計提存貨跌價準備。
(三)存貨跌價準備轉(zhuǎn)出的處理
企業(yè)結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本時，對于已計提存貨跌價準備的，應(yīng)當將該售出存貨對應(yīng)的存貨跌價準備同時結(jié)轉(zhuǎn)，結(jié)轉(zhuǎn)的存貨跌價準備沖減當期的主營業(yè)務(wù)成本、生產(chǎn)成本等。
對于因債務(wù)重組、非貨幣性資產(chǎn)交換轉(zhuǎn)出的存貨，應(yīng)當同時結(jié)轉(zhuǎn)已計提的存貨跌價準備。結(jié)轉(zhuǎn)的存貨跌價準備，按照有關(guān)債務(wù)重組和非貨幣性資產(chǎn)交換的會計處理原則進行處理。
按照存貨類別計提存貨跌價準備的，同類存貨中部分存貨已經(jīng)銷售或用于債務(wù)重組、非貨幣性資產(chǎn)交換，應(yīng)當按比例結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)的存貨跌價準備。
(四)存貨跌價準備的轉(zhuǎn)回
資產(chǎn)負債表日，企業(yè)應(yīng)當重新確定存貨的可變現(xiàn)凈值。如果以前減記存貨價值的因素已經(jīng)消失的，減記的金額應(yīng)當予以恢復，并在原已計提的存貨跌價準備金額內(nèi)轉(zhuǎn)回，轉(zhuǎn)回的金額計人當期損益。
二、金融資產(chǎn)減值
企業(yè)應(yīng)當在資產(chǎn)負債表日對以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)以外的金融資產(chǎn)的賬面價值進行檢查，有客觀證據(jù)表明該金融資產(chǎn)發(fā)生減值的，應(yīng)當計提減值準備。此處所指金融資產(chǎn)包括持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項，以及可供出售金融資產(chǎn)，但不包括采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資和對子公司的長期股權(quán)投資。
(一)金融資產(chǎn)發(fā)生減值的判斷
企業(yè)判斷金融資產(chǎn)是否發(fā)生減值，應(yīng)當以表明金融資產(chǎn)發(fā)生減值的客觀證據(jù)為基礎(chǔ)。表明金融資產(chǎn)發(fā)生減值的客觀證據(jù)，是指金融資產(chǎn)初始確認后實際發(fā)生的、對該金融資產(chǎn)的預計未來現(xiàn)金流量有影響，且企業(yè)能夠?qū)υ撚绊戇M行可靠計量的事項。主要包括下列各項：
1.發(fā)行方或債務(wù)人發(fā)生嚴重財務(wù)困難;
2.債務(wù)人違反了合同條款，如償付利息或本金發(fā)生違約或逾期等;
3.債權(quán)人出于經(jīng)濟或法律等方面因素的考慮，對發(fā)生財務(wù)困難的債務(wù)人作出讓步;
4.債務(wù)人很可能倒閉或進行其他財務(wù)重組;
5.因發(fā)行方發(fā)生重大財務(wù)困難，該金融資產(chǎn)無法在活躍市場繼續(xù)交易;
6.無法辨認一組金融資產(chǎn)中的某項資產(chǎn)的現(xiàn)金流量是否已經(jīng)減少，但根據(jù)公開的數(shù)據(jù)對其進行總體評價后發(fā)現(xiàn)，該組金融資產(chǎn)自初始確認以來的預計未來現(xiàn)金流量確已減少且可計量，如該組金融資產(chǎn)的債務(wù)人支付能力逐步惡化，或債務(wù)人所在國家或地區(qū)失業(yè)率提高、擔保物在其所在地區(qū)的價格明顯下降、所處行業(yè)不景氣等;
7.債務(wù)人經(jīng)營所處的技術(shù)、市場、經(jīng)濟或法律環(huán)境等發(fā)生重大不利變化，使權(quán)益工具投資人可能無法收回投資成本;
8.權(quán)益工具投資的公允價值發(fā)生嚴重或非暫時性下跌;
9.其他表明金融資產(chǎn)發(fā)生減值的客觀證據(jù)。
(二)持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項減值及其轉(zhuǎn)回的處理
持有至到期投資是指到期日固定、回收金額固定或可確定，且企業(yè)有明確意圖和能力持有至到期的非衍生金融資產(chǎn)，如打算持有至到期的債券投資。貸款和應(yīng)收款項是指在活躍市場中沒有報價、回收金額固定或可確定的非衍生金融資產(chǎn)。
持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項等金融資產(chǎn)發(fā)生減值時，應(yīng)當將該金融資產(chǎn)的賬面價值減記至預計未來現(xiàn)金流量(不包括尚未發(fā)生的未來信用損失)現(xiàn)值，減記的金額確認為資產(chǎn)減值損失，計人當期損益。
預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值，應(yīng)當按照該金融資產(chǎn)的原實際利率折現(xiàn)確定，并考慮相關(guān)擔保物的價值(取得和出售該擔保物發(fā)生的費用應(yīng)當予以扣除)。原實際利率是初始確認該金融資產(chǎn)時計算確定的實際利率。對于浮動利率貸款、應(yīng)收款項或持有至到期投資，在計算未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值時可采用合同規(guī)定的現(xiàn)行實際利率作為折現(xiàn)率。
短期應(yīng)收款項的預計未來現(xiàn)金流量與其現(xiàn)值相差很小的，在確定相關(guān)減值損失時，可不對其預計未來現(xiàn)金流量進行折現(xiàn)。
對持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項等金融資產(chǎn)確認減值損失后，如有客觀證據(jù)表明該金融資產(chǎn)價值已恢復，且客觀上與確認該損失后發(fā)生的事項有關(guān)(如債務(wù)人的信用評級已提高等)。原確認的減值損失應(yīng)當予以轉(zhuǎn)回，計入當期損益。但是，轉(zhuǎn)回后的賬面價值不應(yīng)當超過假定不計提減值準備情況下該金融資產(chǎn)在轉(zhuǎn)回日的攤余成本。
(三)可供出售金融資產(chǎn)減值及其轉(zhuǎn)回的處理
可供出售金融資產(chǎn)是指初始確認時即被指定為可供出售的非衍生金融資產(chǎn)，以及除貸款和應(yīng)收款項、持有至到期投資、以公允價值計量且其變動計人當期損益的金融資產(chǎn)之外的金融資產(chǎn)。
可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值時，應(yīng)當將原直接計入所有者權(quán)益的因公允價值下降形成的累計損失轉(zhuǎn)出，計入當期損益。該轉(zhuǎn)出的累計損失，為可供出售金融資產(chǎn)的初始取得成本扣除已收回本金和已攤銷金額、當前公允價值和原已計入損益的減值損失后的余額。
對于已確認減值損失的可供出售債務(wù)工具，在后續(xù)會計期間公允價值上升且客觀上與原減值損失確認后發(fā)生的事項有關(guān)的，原確認的減值損失應(yīng)當予以轉(zhuǎn)回，計入當期損益?？晒┏鍪蹤?quán)益工具投資發(fā)生的減值損失，不得通過損益轉(zhuǎn)回。
三、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等資產(chǎn)減值
對于采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資、對子公司的長期股權(quán)投資、固定資產(chǎn)、以成本模式進行后續(xù)計量的投資性房地產(chǎn)、無形資產(chǎn)等資產(chǎn)，企業(yè)應(yīng)當在資產(chǎn)負債表日判斷資產(chǎn)是否存在可能發(fā)生減值的跡象;對于存在減值跡象的資產(chǎn)，應(yīng)當進行減值測試，計算可收回金額，可收回金額低于賬面價值的，應(yīng)當按照可收回金額低于賬面價值的金額，計提減值準備。
(一)固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等資產(chǎn)發(fā)生減值的判斷
存在下列跡象的，表明固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等資產(chǎn)可能發(fā)生了減值：
1.資產(chǎn)的市價當期大幅度下跌，其跌幅明顯高于因時間的推移或者正常使用而預計的下跌。
2.企業(yè)經(jīng)營所處的經(jīng)濟、技術(shù)或者法律等環(huán)境以及資產(chǎn)所處的市場在當期或者將在近期發(fā)生重大變化，從而對企業(yè)產(chǎn)生不利影響。
3.市場利率或者其他市場投資報酬率在當期已經(jīng)提高，從而影響企業(yè)計算資產(chǎn)預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的折現(xiàn)率，導致資產(chǎn)可收回金額大幅度降低。
4.有證據(jù)表明資產(chǎn)已經(jīng)陳舊過時或者其實體已經(jīng)損壞。
5.資產(chǎn)已經(jīng)或者將被閑置、終止使用或者計劃提前處置。
6.企業(yè)內(nèi)部報告的證據(jù)表明資產(chǎn)的經(jīng)濟績效已經(jīng)低于或者將低于預期，如資產(chǎn)所創(chuàng)造的凈現(xiàn)金流量或者實現(xiàn)的營業(yè)利潤(或者虧損)遠遠低于(或者高于)預計金額等。
7.其他表明資產(chǎn)可能已經(jīng)發(fā)生減值的跡象。
(二)資產(chǎn)可收回金額的計量
固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等資產(chǎn)存在減值跡象的，應(yīng)當估計其可收回金額。在估計資產(chǎn)可收回金額時，應(yīng)當遵循重要性原則。
1.以前報告期間的計算結(jié)果表明，資產(chǎn)可收回金額顯著高于其賬面價值，之后又沒有發(fā)生消除這一差異的交易或者事項的，資產(chǎn)負債表日可以不重新估計該資產(chǎn)的可收回金額。
2.以前報告期間的計算與分析表明，資產(chǎn)可收回金額相對于某種減值跡象反應(yīng)不敏感，但在本報告期間又發(fā)生了該減值跡象的，可以不因該減值跡象的出現(xiàn)而重新估計該資產(chǎn)的可收回金額。當期市場利率或市場投資報酬率上升，對計算資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值采用的折現(xiàn)率影響不大的，可以不重新估計資產(chǎn)的可收回金額。
資產(chǎn)的可收回金額應(yīng)當根據(jù)資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額與資產(chǎn)預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定。
1.資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后凈額的確定
資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額，應(yīng)當分別是否存在資產(chǎn)銷售協(xié)議和活躍市場處理：對于存在資產(chǎn)銷售協(xié)議的，應(yīng)當根據(jù)公平交易中銷售協(xié)議價格減去可直接歸屬于該資產(chǎn)處置費用的金額確定。處置費用包括與資產(chǎn)處置有關(guān)的法律費用、相關(guān)稅費、搬運費以及為使資產(chǎn)達到可銷售狀態(tài)所發(fā)生的直接費用等。對于不存在銷售協(xié)議但存在資產(chǎn)活躍市場的，應(yīng)當按照該資產(chǎn)的市場價格減去處置費用后的金額確定。資產(chǎn)的市場價格通常應(yīng)當根據(jù)資產(chǎn)的買方出價確定。在銷售協(xié)議和資產(chǎn)活躍市場均不存在的情況下，應(yīng)當以可獲取的信息為基礎(chǔ)，估計資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額，該凈額可以參考同行業(yè)類似資產(chǎn)的最近交易價格或者結(jié)果進行估計。
2.資產(chǎn)預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的確定
資產(chǎn)預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，應(yīng)當按照資產(chǎn)在持續(xù)使用過程中和最終處置時所產(chǎn)生的預計未來現(xiàn)金流量，選擇恰當?shù)恼郜F(xiàn)率對其進行折現(xiàn)后的金額加以確定。
(1)預計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量。
預計的資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量應(yīng)當包括下列各項：
①資產(chǎn)持續(xù)使用過程中預計產(chǎn)生的現(xiàn)金流人。
②為實現(xiàn)資產(chǎn)持續(xù)使用過程中產(chǎn)生的現(xiàn)金流入所必需的預計現(xiàn)金流出(包括為使資產(chǎn)達到預定可使用狀態(tài)所發(fā)生的現(xiàn)金流出)。
③資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時，處置資產(chǎn)所收到或者支付的凈現(xiàn)金流量。該現(xiàn)金流量應(yīng)當是在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進行交易時，企業(yè)預期可從資產(chǎn)的處置中獲取或者支付的、減去預計處置費用后的金額。
預計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量時，企業(yè)應(yīng)當以資產(chǎn)的當前狀況為基礎(chǔ)，不應(yīng)當包括下列各項：
①與將來可能會發(fā)生的、尚未作出承諾的重組事項有關(guān)的預計未來現(xiàn)金流量。
企業(yè)已經(jīng)承諾重組的，在確定資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值時，預計的未來現(xiàn)金流入和流出數(shù)，應(yīng)當反映重組所能節(jié)約的費用和由重組所帶來的其他利益，以及因重組所導致的估計未來現(xiàn)金流出數(shù)。其中重組所能節(jié)約的費用和由重組所帶來的其他利益，通常應(yīng)當根據(jù)企業(yè)管理層批準的最近財務(wù)預算或者預測數(shù)據(jù)進行估計;因重組所導致的估計未來現(xiàn)金流出數(shù)應(yīng)當根據(jù)或有事項準則所確認的因重組所發(fā)生的預計負債金額進行估計。
②與將來可能會發(fā)生的資產(chǎn)改良有關(guān)的預計未來現(xiàn)金流量。
③籌資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流入或者流出。
④與所得稅收付有關(guān)的現(xiàn)金流量。
企業(yè)預計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量應(yīng)當建立在以下基礎(chǔ)上：
①預計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量時，企業(yè)管理層應(yīng)當在合理和有依據(jù)的基礎(chǔ)上對資產(chǎn)剩余使用壽命內(nèi)整個經(jīng)濟狀況進行估計。企業(yè)管理層應(yīng)當通過分析過去預計現(xiàn)金流量和實際現(xiàn)金流量的差額產(chǎn)生的原因，來評價目前預計現(xiàn)金流量所依據(jù)假設(shè)的合理性。
②預計資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量，應(yīng)當以經(jīng)企業(yè)管理層批準的最近財務(wù)預算或者預測數(shù)據(jù)，以及該預算或者預測期之后年份穩(wěn)定的或者遞減的增長率為基礎(chǔ)。企業(yè)管理層如能證明遞增的增長率是合理的，可以以遞增的增長率為基礎(chǔ)。建立在預算或者預測基礎(chǔ)上的預計現(xiàn)金流量最多涵蓋5年，企業(yè)管理層如能證明更長的期間是合理的，可以涵蓋更長的期間。
③在對預算或者預測期之后年份的現(xiàn)金流量進行預計時，所使用的增長率除了企業(yè)能夠證明更高的增長率是合理的之外，不應(yīng)當超過企業(yè)經(jīng)營的產(chǎn)品、市場、所處的行業(yè)或者所在國家或者地區(qū)的長期平均增長率，或者該資產(chǎn)所處市場的長期平均增長率。
(2)折現(xiàn)率
折現(xiàn)率是反映當前市場貨幣時間價值和資產(chǎn)特定風險的稅前利率。該折現(xiàn)率是企業(yè)在購置或者投資資產(chǎn)時所要求的必要報酬率。
在預計資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量時已經(jīng)對資產(chǎn)特定風險的影響作了調(diào)整的，估計折現(xiàn)率不需要考慮這些特定風險。如果用于估計折現(xiàn)率的基礎(chǔ)是稅后的，應(yīng)當將其調(diào)整為稅前的折現(xiàn)率。如果特定資產(chǎn)的報酬率難以從市場上直接獲得，企業(yè)應(yīng)當采用替代報酬率估計折現(xiàn)率。在實務(wù)中，企業(yè)可以考慮對加權(quán)平均資本成本、增量借款利率或其他相關(guān)市場利率進行適當調(diào)整后，作為替代報酬率。調(diào)整時，應(yīng)當考慮與資產(chǎn)預計未來現(xiàn)金流量有關(guān)的特定風險以及其他有關(guān)貨幣風險和價格風險等。
估計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值時，通常采用單一的折現(xiàn)率;資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值對未來不同期間的風險差異或者利率的期限結(jié)構(gòu)反應(yīng)敏感的，應(yīng)當使用不同的折現(xiàn)率。
(3)外幣未來現(xiàn)金流量
預計資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量涉及外幣的，應(yīng)當以該資產(chǎn)所產(chǎn)生的未來現(xiàn)金流量的結(jié)算貨幣為基礎(chǔ)，按照該貨幣適用的折現(xiàn)率計算資產(chǎn)的現(xiàn)值;然后將該外幣現(xiàn)值按照計算資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值當日的即期匯率進行折算。
(三)資產(chǎn)減值損失的處理
資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價值的，企業(yè)應(yīng)當將資產(chǎn)的賬面價值減記至可收回金額，減記的金額確認為資產(chǎn)減值損失，計入當期損益，同時計提相應(yīng)的資產(chǎn)減值準備。資產(chǎn)的賬面價值是資產(chǎn)成本扣減累計折舊和累計減值準備后的金額。
資產(chǎn)減值損失確認后，減值資產(chǎn)的折舊或者攤銷費用應(yīng)當在未來期間作相應(yīng)調(diào)整，以使該資產(chǎn)在剩余使用壽命內(nèi)，系統(tǒng)地分攤調(diào)整后的資產(chǎn)賬面價值(扣除預計凈殘值)。
已計提減值準備的固定資產(chǎn)、以成本模式進行后續(xù)計量的投資性房地產(chǎn)，應(yīng)當按照該項資產(chǎn)的賬面價值以及尚可使用壽命重新計算確定折舊率和折舊額。
已計提減值準備的需要攤銷的無形資產(chǎn)，應(yīng)當按照該項資產(chǎn)的賬面價值以及尚可使用壽命重新計算確定攤銷額。
資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認，在以后會計期間不得轉(zhuǎn)回。
(四)資產(chǎn)組的認定及減值處理
有跡象表明一項資產(chǎn)可能發(fā)生減值的，企業(yè)應(yīng)當以單項資產(chǎn)為基礎(chǔ)估計其可收回金額。企業(yè)難以對單項資產(chǎn)的可收回金額進行估計的，應(yīng)當以該資產(chǎn)所屬的資產(chǎn)組為基礎(chǔ)確定資產(chǎn)組的可收回金額。資產(chǎn)組是指企業(yè)可以認定的最小資產(chǎn)組合，其產(chǎn)生的現(xiàn)金流入應(yīng)當基本上獨立于其他資產(chǎn)或資產(chǎn)組產(chǎn)生的現(xiàn)金流入。
1.資產(chǎn)組的認定
資產(chǎn)組的認定，應(yīng)當以資產(chǎn)組產(chǎn)生的主要現(xiàn)金流人是否基本上獨立于其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組的現(xiàn)金流人為依據(jù)。在認定資產(chǎn)組產(chǎn)生的現(xiàn)金流人是否基本上獨立于其他資產(chǎn)組時，應(yīng)當考慮企業(yè)管理層管理生產(chǎn)經(jīng)營活動的方式(如是按照生產(chǎn)線、業(yè)務(wù)種類還是按照地區(qū)或者區(qū)域等)和對資產(chǎn)的持續(xù)使用或者處置的決策方式等。
資產(chǎn)組一經(jīng)確定，各個會計期間應(yīng)當保持一致，不得隨意變更。如需變更，企業(yè)管理層應(yīng)當證明該變更是合理的，并按相關(guān)企業(yè)會計準則的規(guī)定在附注中說明。
2.資產(chǎn)組可收回金額和賬面價值的確定
資產(chǎn)組的可收回金額應(yīng)當按照該資產(chǎn)組的公允價值減去處置費用后的凈額與其預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定。
資產(chǎn)組賬面價值的確定基礎(chǔ)應(yīng)當與其可收回金額的確定方式相一致。資產(chǎn)組的賬面價值包括可直接歸屬于資產(chǎn)組與可以合理和一致地分攤至資產(chǎn)組的資產(chǎn)賬面價值，通常不應(yīng)當包括已確認負債的賬面價值。
資產(chǎn)組在處置時如要求購買者承擔一項負債(如環(huán)境恢復負債等)、該負債金額已經(jīng)確認并計入相關(guān)資產(chǎn)賬面價值，而且企業(yè)只能取得包括上述資產(chǎn)和負債在內(nèi)的單一公允價值減去處置費用后的凈額的，為了比較資產(chǎn)組的賬面價值和可收回金額，在確定資產(chǎn)組的賬面價值及其預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值時，應(yīng)當將已確認的負債金額從中扣除。
3.涉及總部資產(chǎn)的資產(chǎn)組減值損失的處理
企業(yè)總部資產(chǎn)包括企業(yè)集團或其事業(yè)部的辦公樓、電子數(shù)據(jù)處理設(shè)備等資產(chǎn)。總部資產(chǎn)的顯著特征是難以脫離其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組產(chǎn)生獨立的現(xiàn)金流入，而且其賬面價值不能完全歸屬于某一資產(chǎn)組。
有跡象表明某項總部資產(chǎn)可能發(fā)生減值的，企業(yè)應(yīng)當計算確定該總部資產(chǎn)所歸屬的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的可收回金額，然后將其與相應(yīng)的賬面價值相比較，據(jù)以判斷是否需要確認減值損失。其中，資產(chǎn)組組合，是指由若干個資產(chǎn)組組成的最小資產(chǎn)組組合，包括資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合，以及按合理方法分攤的總部資產(chǎn)部分。
企業(yè)對某一資產(chǎn)組進行減值測試，應(yīng)當先認定所有與該資產(chǎn)組相關(guān)的總部資產(chǎn)，再根據(jù)相關(guān)總部資產(chǎn)能否按照合理和一致的基礎(chǔ)分攤至該資產(chǎn)組分別下列情況進行處理：
(1)相關(guān)總部資產(chǎn)能夠按照合理和一致的基礎(chǔ)分攤至該資產(chǎn)組的部分，應(yīng)當將該部分總部資產(chǎn)的賬面價值分攤至該資產(chǎn)組，再據(jù)以比較該資產(chǎn)組的賬面價值(包括已分攤的總部資產(chǎn)的賬面價值部分)和可收回金額。
資產(chǎn)組的可收回金額低于其賬面價值的(總部資產(chǎn)和商譽分攤至某資產(chǎn)組的，該資產(chǎn)組的賬面價值應(yīng)當包括相關(guān)總部資產(chǎn)和商譽的分攤額)，應(yīng)當確認相應(yīng)的減值損失。減值損失金額應(yīng)當先抵減分攤至資產(chǎn)組中商譽的賬面價值，再根據(jù)資產(chǎn)組中除商譽之外的其他各項資產(chǎn)的賬面價值所占比重，按比例抵減其他各項資產(chǎn)的賬面價值。資產(chǎn)賬面價值的抵減，應(yīng)當作為各單項資產(chǎn)(包括商譽)的減值損失處理，計人當期損益。抵減后的各項資產(chǎn)的賬面價值不得低于該資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額(如可確定的)、該資產(chǎn)預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值(如可確定的)和零三者之中者。由此得出的未能分攤的減值損失金額，應(yīng)當按照相關(guān)資產(chǎn)組中其他各項資產(chǎn)的賬面價值所占比重進行分攤。
(2)相關(guān)總部資產(chǎn)中有部分難以按照合理和一致的基礎(chǔ)分攤至該資產(chǎn)組的，應(yīng)當按照下列步驟處理：
第一，在不考慮相關(guān)總部資產(chǎn)的情況下，估計和比較資產(chǎn)組的賬面價值和可收回金額。資產(chǎn)組的可收回金額低于其賬面價值的，應(yīng)當確認相應(yīng)的減值損失，減值損失應(yīng)當參照上述相關(guān)總部資產(chǎn)能夠按照合理和一致的基礎(chǔ)分攤至資產(chǎn)組的情況處理。
第二，認定由若干個資產(chǎn)組組成的最小的資產(chǎn)組組合，該資產(chǎn)組組合應(yīng)當包括所測試的資產(chǎn)組與可以按照合理和一致的基礎(chǔ)將該部分總部資產(chǎn)的賬面價值分攤其上的部分。
第三，比較所認定的資產(chǎn)組組合的賬面價值(包括已分攤的總部資產(chǎn)的賬面價值部分)和可收回金額。資產(chǎn)組組合的可收回金額低于其賬面價值的，應(yīng)當確認相應(yīng)的減值損失，減值損失應(yīng)當參照上述相關(guān)總部資產(chǎn)能夠按照合理和一致的基礎(chǔ)分攤至資產(chǎn)組的情況處理。
(五)商譽減值的處理
企業(yè)合并所形成的商譽，至少應(yīng)當在每年年度終了進行減值測試。商譽應(yīng)當結(jié)合與其相關(guān)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進行減值測試。相關(guān)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合應(yīng)當是能夠從企業(yè)合并的協(xié)同效應(yīng)中受益的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合，不應(yīng)當大于按照相關(guān)準則所確定的報告分部。
對于已經(jīng)分攤商譽的資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合，不論是否存在資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合可能發(fā)生減值的跡象，每年都應(yīng)當通過比較包含商譽的資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合的賬面價值與可收回金額進行減值測試。
1.商譽賬面價值的分攤
企業(yè)進行資產(chǎn)減值測試，對于因企業(yè)合并形成的商譽的賬面價值，應(yīng)當自購買日起按照合理的方法分攤至相關(guān)的資產(chǎn)組;難以分攤至相關(guān)的資產(chǎn)組的，應(yīng)當將其分攤至相關(guān)的資產(chǎn)組組合。
企業(yè)因重組等原因改變了其報告結(jié)構(gòu)，從而影響到已分攤商譽的一個或者若干個資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合構(gòu)成的，應(yīng)當按照合理的分攤方法，將商譽重新分攤至受影響的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合。
2.商譽減值損失的處理
在對包含商譽的相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進行減值測試時，如與商譽相關(guān)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合存在減值跡象的，應(yīng)當按照下列步驟處理：
首先，對不包含商譽的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進行減值測試，計算可收回金額，并與相關(guān)賬面價值相比較，確認相應(yīng)的減值損失。
然后，再對包含商譽的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進行減值測試，比較這些相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的賬面價值(包括所分攤的商譽的賬面價值部分)與其可收回金額，如相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的可收回金額低于其賬面價值的(總部資產(chǎn)和商譽分攤至某資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的，該資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的賬面價值應(yīng)當包括相關(guān)總部資產(chǎn)和商譽的分攤額)，應(yīng)當確認相應(yīng)的減值損失。
減值損失金額應(yīng)當先抵減分攤至資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合中商譽的賬面價值，再根據(jù)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合中除商譽之外的其他各項資產(chǎn)的賬面價值所占比重，按比例抵減其他各項資產(chǎn)的賬面價值。
以上資產(chǎn)賬面價值的抵減，應(yīng)當作為各單項資產(chǎn)(包括商譽)的減值損失處理，計入當期損益。抵減后的各項資產(chǎn)的賬面價值不得低于以下三者之的者：①該資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額(如可確定的);②該資產(chǎn)預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值(如可確定的);③零。由此而導致的未能分攤的減值損失金額，應(yīng)當按照相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合中其他各項資產(chǎn)的賬面價值所占比重進行分攤。
在合并財務(wù)報表中反映的商譽，不包括子公司歸屬于少數(shù)股東權(quán)益的商譽。但對相關(guān)的資產(chǎn)組(或者資產(chǎn)組組合，下同)進行減值測試時，應(yīng)當將歸屬于少數(shù)股東權(quán)益的商譽包括在內(nèi)，調(diào)整資產(chǎn)組的賬面價值，然后根據(jù)調(diào)整后的資產(chǎn)組賬面價值與其可收回金額進行比較，以確定資產(chǎn)組(包括商譽)是否發(fā)生了減值。如該資產(chǎn)組發(fā)生了減值，應(yīng)當將該損失在可歸屬于母公司和少數(shù)股東權(quán)益之間按比例進行分攤，以確認歸屬于母公司的商譽減值損失。