本文中的 ：“存貨減值”是指由于時間關(guān)系減值或者市場變化必須大幅降價銷售的存貨；“存貨損失”是指盤虧、變質(zhì)、淘汰、毀損、報廢、被盜等造成的凈損失及永久性或?qū)嵸|(zhì)性損失。二者的差別主要是“存貨減值”的損失是經(jīng)營中發(fā)生正常損失，“存貨損失”是經(jīng)營中發(fā)生非正常損失。
《中華人民共和國增值稅暫行條例》第十條規(guī)定：下列項目的進項稅額不得從銷項稅額中抵扣:……(五)非正常損失的購進貨物；(六)非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的購進貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)。
《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細(xì)則》第二十一條規(guī)定：“非正常損失”，是指生產(chǎn)、經(jīng)營過程中正常損耗外的損失，包括:(一)自然災(zāi)害損失；(二)因管理不善造成貨物被盜竊、發(fā)生霉?fàn)€變質(zhì)等損失；(三)其他非正常損失。
下面舉例說明：某茶葉公司，2006年前采購的茶葉60％對日本出口，對日本外銷茶專門零售包裝盒，40％內(nèi)銷。2006年該公司根據(jù)以前經(jīng)驗，于三四月間訂購了一批價值100萬元（為不含稅價，下同）的大包裝外銷茶、另訂購10萬元零售包裝盒，但至5月間日本國對中國茶葉出口設(shè)置了綠色貿(mào)易壁壘，該公司對日出口全部停止。由于冷庫儲藏不了這么多的茶葉和包裝盒，價值10萬元外銷茶以及包裝盒只能存放在騰出的臨時倉庫中，因為通風(fēng)不暢和夏天陰雨，這部分茶葉發(fā)生了霉變已無價值。外銷受阻，該公司對外銷茶只能轉(zhuǎn)做內(nèi)銷，內(nèi)銷加劇了競爭，只好將原值90萬元的外銷茶按現(xiàn)值60萬元降價出售，但是到當(dāng)年年底，才銷售出40萬元（成本價60萬元）；包裝盒不能按原用途使用，經(jīng)與相關(guān)部門協(xié)商，預(yù)計可以收回2萬元。2007年春倒春寒，新茶上市推遲，茶葉公司在2007年3月，才將剩余成本價為30萬元的茶葉以25萬元賣掉，同時某包裝材料廠愿意以5萬元價格購買該批包裝盒，茶葉公司同意成交 。該公司的會計業(yè)務(wù)處理如下：
2006年年底，銷售出口轉(zhuǎn)做內(nèi)銷茶，會計分錄為：
借：銀行存款 452000 元
貸：主營業(yè)務(wù)收入 400000 元
應(yīng)交稅金－應(yīng)交增值稅（銷項稅額）52000 元
結(jié)轉(zhuǎn)成本 借：主營業(yè)務(wù)成本 600000 元
貸：庫存商品 600000 元
對霉變的10萬元茶葉，按照國家稅務(wù)總局13號《企業(yè)財產(chǎn)損失所得稅前扣除管理辦法》規(guī)定要求做到現(xiàn)場取證、及時申報，做好財產(chǎn)損失鑒證，并作存貨報廢的會計處理，分錄為：
借：管理費用 113000 元
貸：庫存商品－外銷茶 100000 元
應(yīng)交稅金－應(yīng)交增值稅（進項稅額轉(zhuǎn)出） 13000
《小企業(yè)會計制度》規(guī)定：由于存貨遭受毀損、全部或部分陳舊過時或銷售價格低于成本等原因，使存貨可變現(xiàn)凈值低于其成本的部分，應(yīng)當(dāng)提取存貨跌價準(zhǔn)備；《企業(yè)會計制度》規(guī)定：企業(yè)的存貨應(yīng)當(dāng)在期末按照成本與可變現(xiàn)凈值孰低計量，對可變現(xiàn)凈值低于存貨成本的差額計提存貨跌價準(zhǔn)備。據(jù)此：
2006年年末，仍可銷售外銷茶成本價的為30萬元，根據(jù)已銷部分推斷可變現(xiàn)凈值凈值為20萬元，按照企業(yè)會計制度規(guī)定，要計提存貨跌價準(zhǔn)備10萬元。
借：管理費用 100000 元
貸：存貨跌價準(zhǔn)備－茶葉 100000 元
對包裝盒，按照預(yù)計可變現(xiàn)凈值為2萬元，要計提存貨跌價準(zhǔn)備8萬元，會計分錄為：
借：管理費用 80000元
貸：存貨跌價準(zhǔn)備－包裝盒 80000 元
對霉變損失，以上分錄已辦理進項稅額轉(zhuǎn)出。關(guān)鍵的問題是，對過期存貨或價值減少的存貨，是否一定要做進項稅額的轉(zhuǎn)出？就是對計提了存貨跌價準(zhǔn)備的茶葉和包裝盒是否也要做進項稅額轉(zhuǎn)出？
結(jié)合本例，外銷茶及其包裝盒因國際市場的變化，轉(zhuǎn)讓價值降低，并不是無使用價值和轉(zhuǎn)讓價值的，因此不應(yīng)當(dāng)做進項稅額轉(zhuǎn)出。國家稅務(wù)總局國稅函［2002］1103號批復(fù)規(guī)定：“如果流動資產(chǎn)未丟失或損壞，只是由于市場發(fā)生變化，價格降低，價值量減少，則不屬于《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細(xì)則》中規(guī)定的非正常損失，不作進項稅額轉(zhuǎn)出處理”。上述茶葉與包裝盒的情況，正是“由于市場發(fā)生變化，價格降低，價值量減少”，所以應(yīng)該“不作進項稅額處理”。但是，如果將包裝盒作報廢損失處理，將仍可賣出的2萬元作廢品，就另當(dāng)別論了。
假如包裝盒也霉變損失了，做廢品賣價值仍為2萬元，其進項稅額就應(yīng)該做轉(zhuǎn)出處理，會計分錄為：
借：管理費用— 93600 元
庫存商品－包裝盒 20000 元
貸：庫存商品－包裝盒 100000 元
應(yīng)交稅金－應(yīng)交增值稅（進項稅額轉(zhuǎn)出） 13600 元
值得注意的是：證據(jù)保留期間，由中介機構(gòu)、國家及授權(quán)專業(yè)技術(shù)鑒定部門等的鑒定材料，損失才可以并入2006年度所得稅匯算清繳。不需要計提存貨跌價準(zhǔn)備。
2007年3月茶葉賣出，會計分錄為：
借：銀行存款 282500 元
貸：主營業(yè)務(wù)收入 250000 元
應(yīng)交稅金－應(yīng)交增值稅（銷項稅額）32500 元
借：主營業(yè)務(wù)成本 300000 元
貸：庫存商品－茶葉 300000元
沖回計提的存貨跌價準(zhǔn)備
借：存貨跌價準(zhǔn)備 100000 元
貸：管理費用 100000 元
2007年3月，將已轉(zhuǎn)出進項稅額的包裝盒以5萬元價格被賣給包裝材料廠，會計分錄為：
借：銀行存款 58500元
貸：主營業(yè)務(wù)收入 50000 元
應(yīng)交稅金－應(yīng)交增值稅（銷項稅額）8500 元
借：主營業(yè)務(wù)成本 20000 元
貸：庫存商品－包裝盒 20000 元
包裝盒的價值比2006年底估計多了3萬元，這3萬元中包含的已作進項稅額轉(zhuǎn)出的0.51萬元是否可以回轉(zhuǎn)，稅法規(guī)定，除了賬務(wù)處理上的失誤造成多轉(zhuǎn)出可以更正之外，其他如故意多轉(zhuǎn)出進項稅額、取得非正常損失的變價收入等情形，一律不允許沖回已轉(zhuǎn)出的進項稅額。由此可以得出結(jié)論，茶葉公司多轉(zhuǎn)出的0.51萬元進項稅額，是不可以轉(zhuǎn)回的。
其實，上述包裝盒完全可以不作報廢處理，而應(yīng)作為市場行情變化、價格降低，不作進項稅額轉(zhuǎn)出。2007年3月賣出時會計分錄則為：
借：銀行存款 58500元
貸：主營業(yè)務(wù)收入 50000元
應(yīng)交稅金－應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 8500元
同時結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本和結(jié)轉(zhuǎn)存貨跌價準(zhǔn)備：在
借：主營業(yè)務(wù)成本 100000元
貸：庫存商品－包裝盒 100000元
借：存貨跌價準(zhǔn)備 80000元
貸：管理費用 80000元
對包裝盒而言，以上兩種處理結(jié)果是，作廢品處理時，企業(yè)需多交增值稅1.36萬元。因此，對于屬于市場行情變化導(dǎo)致商品減值甚至基本無價值的，千萬不要盲目作報廢處理，只要其未丟失或損壞，則當(dāng)商品削價處理，無須因之作進項稅額轉(zhuǎn)出。
類似情況，在食品加工企業(yè)，經(jīng)常發(fā)生，例如每年端午節(jié)、中秋節(jié)，生產(chǎn)粽子和月餅的企業(yè)，常常生產(chǎn)了過多的產(chǎn)品和購買了過多的原料，當(dāng)年產(chǎn)品賣不完，原料用不了，保管到下一年，時常就會發(fā)生減值或過了保值期無法出售的情況（當(dāng)年南京冠生園用上年陳陷做月餅屬于特例，但招致了對其聲譽和今后生意的極大負(fù)面影響），可參照案例處理
《中華人民共和國增值稅暫行條例》第十條規(guī)定：下列項目的進項稅額不得從銷項稅額中抵扣:……(五)非正常損失的購進貨物；(六)非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的購進貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)。
《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細(xì)則》第二十一條規(guī)定：“非正常損失”，是指生產(chǎn)、經(jīng)營過程中正常損耗外的損失，包括:(一)自然災(zāi)害損失；(二)因管理不善造成貨物被盜竊、發(fā)生霉?fàn)€變質(zhì)等損失；(三)其他非正常損失。
下面舉例說明：某茶葉公司，2006年前采購的茶葉60％對日本出口，對日本外銷茶專門零售包裝盒，40％內(nèi)銷。2006年該公司根據(jù)以前經(jīng)驗，于三四月間訂購了一批價值100萬元（為不含稅價，下同）的大包裝外銷茶、另訂購10萬元零售包裝盒，但至5月間日本國對中國茶葉出口設(shè)置了綠色貿(mào)易壁壘，該公司對日出口全部停止。由于冷庫儲藏不了這么多的茶葉和包裝盒，價值10萬元外銷茶以及包裝盒只能存放在騰出的臨時倉庫中，因為通風(fēng)不暢和夏天陰雨，這部分茶葉發(fā)生了霉變已無價值。外銷受阻，該公司對外銷茶只能轉(zhuǎn)做內(nèi)銷，內(nèi)銷加劇了競爭，只好將原值90萬元的外銷茶按現(xiàn)值60萬元降價出售，但是到當(dāng)年年底，才銷售出40萬元（成本價60萬元）；包裝盒不能按原用途使用，經(jīng)與相關(guān)部門協(xié)商，預(yù)計可以收回2萬元。2007年春倒春寒，新茶上市推遲，茶葉公司在2007年3月，才將剩余成本價為30萬元的茶葉以25萬元賣掉，同時某包裝材料廠愿意以5萬元價格購買該批包裝盒，茶葉公司同意成交 。該公司的會計業(yè)務(wù)處理如下：
2006年年底，銷售出口轉(zhuǎn)做內(nèi)銷茶，會計分錄為：
借：銀行存款 452000 元
貸：主營業(yè)務(wù)收入 400000 元
應(yīng)交稅金－應(yīng)交增值稅（銷項稅額）52000 元
結(jié)轉(zhuǎn)成本 借：主營業(yè)務(wù)成本 600000 元
貸：庫存商品 600000 元
對霉變的10萬元茶葉，按照國家稅務(wù)總局13號《企業(yè)財產(chǎn)損失所得稅前扣除管理辦法》規(guī)定要求做到現(xiàn)場取證、及時申報，做好財產(chǎn)損失鑒證，并作存貨報廢的會計處理，分錄為：
借：管理費用 113000 元
貸：庫存商品－外銷茶 100000 元
應(yīng)交稅金－應(yīng)交增值稅（進項稅額轉(zhuǎn)出） 13000
《小企業(yè)會計制度》規(guī)定：由于存貨遭受毀損、全部或部分陳舊過時或銷售價格低于成本等原因，使存貨可變現(xiàn)凈值低于其成本的部分，應(yīng)當(dāng)提取存貨跌價準(zhǔn)備；《企業(yè)會計制度》規(guī)定：企業(yè)的存貨應(yīng)當(dāng)在期末按照成本與可變現(xiàn)凈值孰低計量，對可變現(xiàn)凈值低于存貨成本的差額計提存貨跌價準(zhǔn)備。據(jù)此：
2006年年末，仍可銷售外銷茶成本價的為30萬元，根據(jù)已銷部分推斷可變現(xiàn)凈值凈值為20萬元，按照企業(yè)會計制度規(guī)定，要計提存貨跌價準(zhǔn)備10萬元。
借：管理費用 100000 元
貸：存貨跌價準(zhǔn)備－茶葉 100000 元
對包裝盒，按照預(yù)計可變現(xiàn)凈值為2萬元，要計提存貨跌價準(zhǔn)備8萬元，會計分錄為：
借：管理費用 80000元
貸：存貨跌價準(zhǔn)備－包裝盒 80000 元
對霉變損失，以上分錄已辦理進項稅額轉(zhuǎn)出。關(guān)鍵的問題是，對過期存貨或價值減少的存貨，是否一定要做進項稅額的轉(zhuǎn)出？就是對計提了存貨跌價準(zhǔn)備的茶葉和包裝盒是否也要做進項稅額轉(zhuǎn)出？
結(jié)合本例，外銷茶及其包裝盒因國際市場的變化，轉(zhuǎn)讓價值降低，并不是無使用價值和轉(zhuǎn)讓價值的，因此不應(yīng)當(dāng)做進項稅額轉(zhuǎn)出。國家稅務(wù)總局國稅函［2002］1103號批復(fù)規(guī)定：“如果流動資產(chǎn)未丟失或損壞，只是由于市場發(fā)生變化，價格降低，價值量減少，則不屬于《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細(xì)則》中規(guī)定的非正常損失，不作進項稅額轉(zhuǎn)出處理”。上述茶葉與包裝盒的情況，正是“由于市場發(fā)生變化，價格降低，價值量減少”，所以應(yīng)該“不作進項稅額處理”。但是，如果將包裝盒作報廢損失處理，將仍可賣出的2萬元作廢品，就另當(dāng)別論了。
假如包裝盒也霉變損失了，做廢品賣價值仍為2萬元，其進項稅額就應(yīng)該做轉(zhuǎn)出處理，會計分錄為：
借：管理費用— 93600 元
庫存商品－包裝盒 20000 元
貸：庫存商品－包裝盒 100000 元
應(yīng)交稅金－應(yīng)交增值稅（進項稅額轉(zhuǎn)出） 13600 元
值得注意的是：證據(jù)保留期間，由中介機構(gòu)、國家及授權(quán)專業(yè)技術(shù)鑒定部門等的鑒定材料，損失才可以并入2006年度所得稅匯算清繳。不需要計提存貨跌價準(zhǔn)備。
2007年3月茶葉賣出，會計分錄為：
借：銀行存款 282500 元
貸：主營業(yè)務(wù)收入 250000 元
應(yīng)交稅金－應(yīng)交增值稅（銷項稅額）32500 元
借：主營業(yè)務(wù)成本 300000 元
貸：庫存商品－茶葉 300000元
沖回計提的存貨跌價準(zhǔn)備
借：存貨跌價準(zhǔn)備 100000 元
貸：管理費用 100000 元
2007年3月，將已轉(zhuǎn)出進項稅額的包裝盒以5萬元價格被賣給包裝材料廠，會計分錄為：
借：銀行存款 58500元
貸：主營業(yè)務(wù)收入 50000 元
應(yīng)交稅金－應(yīng)交增值稅（銷項稅額）8500 元
借：主營業(yè)務(wù)成本 20000 元
貸：庫存商品－包裝盒 20000 元
包裝盒的價值比2006年底估計多了3萬元，這3萬元中包含的已作進項稅額轉(zhuǎn)出的0.51萬元是否可以回轉(zhuǎn)，稅法規(guī)定，除了賬務(wù)處理上的失誤造成多轉(zhuǎn)出可以更正之外，其他如故意多轉(zhuǎn)出進項稅額、取得非正常損失的變價收入等情形，一律不允許沖回已轉(zhuǎn)出的進項稅額。由此可以得出結(jié)論，茶葉公司多轉(zhuǎn)出的0.51萬元進項稅額，是不可以轉(zhuǎn)回的。
其實，上述包裝盒完全可以不作報廢處理，而應(yīng)作為市場行情變化、價格降低，不作進項稅額轉(zhuǎn)出。2007年3月賣出時會計分錄則為：
借：銀行存款 58500元
貸：主營業(yè)務(wù)收入 50000元
應(yīng)交稅金－應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 8500元
同時結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本和結(jié)轉(zhuǎn)存貨跌價準(zhǔn)備：在
借：主營業(yè)務(wù)成本 100000元
貸：庫存商品－包裝盒 100000元
借：存貨跌價準(zhǔn)備 80000元
貸：管理費用 80000元
對包裝盒而言，以上兩種處理結(jié)果是，作廢品處理時，企業(yè)需多交增值稅1.36萬元。因此，對于屬于市場行情變化導(dǎo)致商品減值甚至基本無價值的，千萬不要盲目作報廢處理，只要其未丟失或損壞，則當(dāng)商品削價處理，無須因之作進項稅額轉(zhuǎn)出。
類似情況，在食品加工企業(yè)，經(jīng)常發(fā)生，例如每年端午節(jié)、中秋節(jié)，生產(chǎn)粽子和月餅的企業(yè)，常常生產(chǎn)了過多的產(chǎn)品和購買了過多的原料，當(dāng)年產(chǎn)品賣不完，原料用不了，保管到下一年，時常就會發(fā)生減值或過了保值期無法出售的情況（當(dāng)年南京冠生園用上年陳陷做月餅屬于特例，但招致了對其聲譽和今后生意的極大負(fù)面影響），可參照案例處理