商業(yè)銀行舞弊案件的頻發(fā)、高發(fā)，已引起了國(guó)務(wù)院、銀監(jiān)會(huì)和商業(yè)銀行的高度重視。因此，強(qiáng)化商業(yè)銀行舞弊審計(jì)策略及方法的研究，不斷提高商業(yè)銀行內(nèi)審機(jī)構(gòu)預(yù)防、識(shí)別和查處舞弊案件的能力，已成為各家商業(yè)銀行亟待解決的問(wèn)題。
一、商業(yè)銀行舞弊的種類及特征
按照舞弊的性質(zhì)，舞弊行為分為兩種基本類型，為組織謀取經(jīng)濟(jì)利益的舞弊行為和損害組織經(jīng)濟(jì)利益的舞弊行為。
1、為組織謀利的舞弊行為。為組織謀利的舞弊行為主要有：出售或分配虛構(gòu)或誤報(bào)的資產(chǎn)；進(jìn)行非法政治捐款、行賄、提供回扣、向政府官員或政府官員代理人、客戶、供應(yīng)商支付酬金等不正當(dāng)行為；故意錯(cuò)報(bào)或錯(cuò)誤評(píng)估業(yè)務(wù)交易、資產(chǎn)、負(fù)債或收入；故意對(duì)轉(zhuǎn)移支付進(jìn)行不當(dāng)定價(jià)（關(guān)聯(lián)機(jī)構(gòu)之間交換的商品計(jì)價(jià)）；進(jìn)行故意的不當(dāng)關(guān)聯(lián)方交易，在此類交易中一方得到了一些正常交易中不能獲得的利益；故意不記錄或披露重要的信息，而這些信息有助于外部團(tuán)體更好地了解組織的財(cái)務(wù)情況；開(kāi)展違法違規(guī)的商業(yè)活動(dòng)；稅務(wù)欺詐等等。
結(jié)合商業(yè)銀行特點(diǎn)，可以發(fā)現(xiàn)為組織謀利的舞弊行為主要有以下幾個(gè)方面：（1）截流中間業(yè)務(wù)收入，如手續(xù)費(fèi)收入不入賬、代理保費(fèi)收入不入賬、出租固定資產(chǎn)收入不入賬，私設(shè)小金庫(kù)為集體謀利等。（2）侵吞或私分信貸資產(chǎn)，固定資產(chǎn)，抵債資產(chǎn)等，以造成組織資產(chǎn)流失為代價(jià)，為集體謀取不當(dāng)利益等。（3）采用不正當(dāng)手段，虛增（或隱瞞）利潤(rùn)、存款等業(yè)務(wù)指標(biāo)，為組織謀取直接或間接的經(jīng)濟(jì)利益或騙取集體（個(gè)人）榮譽(yù)。（4）費(fèi)用下甩、虛列費(fèi)用支出，為組織謀取不正當(dāng)?shù)慕?jīng)濟(jì)利益等。（5）偷逃稅款等等。
2、危害組織的舞弊活動(dòng)。危害組織的舞弊行為主要有：收受賄賂和回扣；將在正常情況下會(huì)給組織帶來(lái)利潤(rùn)的交易轉(zhuǎn)移給雇員或外部人員；貪污，如篡改財(cái)務(wù)記錄以掩蓋貪污行為，從而使貪污行為不易被發(fā)現(xiàn)；故意隱藏（錯(cuò)報(bào)）事項(xiàng)（或數(shù)據(jù)）；要求為實(shí)際上并未提供給組織的服務(wù)或商品支付款項(xiàng)。
結(jié)合商業(yè)銀行特點(diǎn)，可以發(fā)現(xiàn)危害組織的舞弊行為主要有以下幾個(gè)方面：（1）貪污、侵吞、挪用銀行或客戶資金。（2）偽造、編造或虛開(kāi)票證，采取票據(jù)、信用證、銀行卡等欺詐手段，騙取銀行或客戶資金。（3）冒名貸款、自批自貸、假按揭貸款、高利轉(zhuǎn)貸、違法向關(guān)系人發(fā)放貸款，違規(guī)發(fā)放貸款并從中牟取私利（或接受賄賂）等等。（4）非法吸收公眾資金，非法拆借資金，非法從事賬外經(jīng)營(yíng)。（5）利用職務(wù)便利，從事洗錢活動(dòng)。（6）參與套匯、逃匯和騙匯等行為。（7）出具虛假資信（或存款）證明等行為。（8）偽造、變?cè)煊袃r(jià)單證、重要空白憑證騙取資金等行為。（9）截流中間業(yè)務(wù)收入，中飽私囊等行為。
此外，舞弊的類型根據(jù)不同的標(biāo)準(zhǔn)還有不同的分類，主要有：一是根據(jù)舞弊的主體，可以分為高管人員舞弊和一般雇員舞弊。二是根據(jù)舞弊的手段，可以分為：計(jì)算機(jī)舞弊和傳統(tǒng)的手工舞弊。三是根據(jù)舞弊侵害的客體，可以分為針對(duì)資產(chǎn)的舞弊和針對(duì)負(fù)債的舞弊。四是根據(jù)舞弊者的群體性，可以分為二人以上的集體合謀舞弊和單獨(dú)舞弊。
二、商業(yè)銀行舞弊新趨勢(shì)
商業(yè)銀行舞弊案件正在朝著“高職務(wù)、高科技、高案值；發(fā)案數(shù)量基層多、內(nèi)外勾結(jié)作案多、作案手法多”的“三高三多”趨勢(shì)發(fā)展。商業(yè)銀行舞弊呈現(xiàn)出以下特點(diǎn)：一是舞弊行為人高素質(zhì)化。從近年來(lái)所查處的舞弊案件情況看，舞弊行為人的高職位、高智力、高學(xué)歷化趨勢(shì)明顯。二是舞弊技術(shù)高科技化。近年來(lái)，舞弊行為人大量使用高科技技術(shù)手段實(shí)施舞弊行為。例如利用仿真技術(shù)，偽造變?cè)炱睋?jù)、信用卡、貨幣等足以達(dá)到以假亂真的程度；又如利用電子計(jì)算機(jī)技術(shù)進(jìn)行所謂加密和程序篡改和作假等。三是手段更加隱蔽。利用高精尖技術(shù)所進(jìn)行的憑證票據(jù)的挖補(bǔ)、涂改，幾乎不留痕跡，難以識(shí)別真?zhèn)?；采取“釣魚(yú)”手段，模仿網(wǎng)上銀行網(wǎng)頁(yè)，盜取客戶密碼和資金。四是形式更加多樣化。在利用多頭開(kāi)戶、出借賬戶、空頭支票、盜用支票，模仿簽字、私刻公章、偽造賬證、盜用憑證、套取現(xiàn)金、公款私存，私設(shè)小金庫(kù)、白條抵庫(kù)、利用貨幣的存取和上解的時(shí)間差挪用資金等一系列傳統(tǒng)的舞弊手法和形式的同時(shí)，舞弊行為人又進(jìn)行了精心選擇、提煉和改造，采取高新科技技術(shù)，創(chuàng)造和發(fā)明了許多新的舞弊手法和舞弊形式。五是領(lǐng)域更加廣泛、復(fù)雜化。近幾年來(lái)，各類不同性質(zhì)的法人、自然人相互勾結(jié)，針對(duì)銀行實(shí)施舞弊，而與銀行內(nèi)部人員合謀舞弊的現(xiàn)象也日漸增多，使得舞弊情況更為復(fù)雜化。
三、商業(yè)銀行舞弊審計(jì)策略
1、高度關(guān)注被審計(jì)單位內(nèi)部控制系統(tǒng)的健全性和有效性。巴塞爾銀行監(jiān)管委員會(huì)在評(píng)價(jià)銀行內(nèi)部控制制度的原則中明確指出：只有當(dāng)管理層和銀行全體員工將控制活動(dòng)視為銀行日常運(yùn)作必要組成部分而不是附加物時(shí)，控制活動(dòng)才是的。當(dāng)控制被視為銀行日常運(yùn)作的附加物時(shí)，它們往往被認(rèn)為是無(wú)關(guān)緊要的。因此，作為商業(yè)銀行的內(nèi)部審計(jì)人員一定要從科學(xué)評(píng)價(jià)被審計(jì)單位內(nèi)部控制系統(tǒng)入手，密切關(guān)注被審計(jì)單位內(nèi)部控制系統(tǒng)的健全性和有效性，只有這樣，才能發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位是否存在重大的系統(tǒng)性缺陷和潛在的舞弊（案件），并進(jìn)行實(shí)質(zhì)性測(cè)試，發(fā)現(xiàn)舞弊線索。
2、高度關(guān)注被審計(jì)單位的控制環(huán)境?？刂骗h(huán)境是指董事會(huì)和管理層對(duì)控制的重要性所持的態(tài)度及所采取的行動(dòng)。控制環(huán)境包括以下要素：公正與道德價(jià)值觀；經(jīng)營(yíng)管理理念與經(jīng)營(yíng)風(fēng)格；組織結(jié)構(gòu)；權(quán)力的分配和責(zé)任的劃分；人力資源政策和管理；人員的能力。商業(yè)銀行內(nèi)部審計(jì)人員在對(duì)組織的內(nèi)部控制系統(tǒng)有了一定了解的基礎(chǔ)上，還要進(jìn)一步對(duì)組織的控制環(huán)境及構(gòu)成要素進(jìn)行綜合考慮、關(guān)注和評(píng)價(jià)。通過(guò)日常工作經(jīng)驗(yàn)積累，可以形成有舞弊可能性的控制環(huán)境模型：
巴塞爾銀行監(jiān)管委員會(huì)評(píng)價(jià)銀行內(nèi)部控制制度的原則三，對(duì)商業(yè)銀行內(nèi)控環(huán)境和內(nèi)控文化氛圍進(jìn)行了規(guī)定：銀行董事會(huì)和高級(jí)管理層有責(zé)任提高自身的職業(yè)道德與廉潔自律的標(biāo)準(zhǔn)，在機(jī)構(gòu)內(nèi)部形成一種文化氛圍，向各級(jí)人員說(shuō)明并強(qiáng)調(diào)內(nèi)部控制制度的重要性。銀行機(jī)構(gòu)的各級(jí)人員均有必要了解他們?cè)趦?nèi)部控制程序中所起的作用，并應(yīng)在這一程序中全力以赴履行各自的職責(zé)。
結(jié)合當(dāng)前我國(guó)商業(yè)銀行實(shí)際，商業(yè)銀行內(nèi)部審計(jì)人員在評(píng)價(jià)被審計(jì)單位內(nèi)控環(huán)境時(shí)應(yīng)該重點(diǎn)關(guān)注：（1）內(nèi)部監(jiān)督委員會(huì)運(yùn)作情況是否規(guī)范，是否對(duì)各主要業(yè)務(wù)部門(mén)自律監(jiān)管發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題進(jìn)行集體研究并認(rèn)真落實(shí)整改；（2）管理層對(duì)待內(nèi)部審計(jì)的態(tài)度，對(duì)審計(jì)發(fā)現(xiàn)問(wèn)題的重視程度及糾改情況是否認(rèn)真徹底；（3）是否對(duì)舞弊（案件）召開(kāi)定期分析會(huì)議，是否制定了相應(yīng)對(duì)策和措施；（4）各部門(mén)“一崗雙責(zé)”履行情況，自律監(jiān)管是否存在監(jiān)管斷層、監(jiān)管盲區(qū)和監(jiān)管真空現(xiàn)象。
通過(guò)對(duì)商業(yè)銀行內(nèi)部控制環(huán)境的進(jìn)一步評(píng)價(jià)，運(yùn)用分析、比較和邏輯關(guān)系驗(yàn)證等手段，可以查找疑點(diǎn)，捕捉線索。
3、高度關(guān)注內(nèi)部控制系統(tǒng)中崗位職責(zé)劃分與潛在的利益沖突。巴塞爾委員會(huì)通過(guò)對(duì)全球銀行案件的大量調(diào)查得出：造成銀行案件資金損失的一個(gè)重要原因是缺乏應(yīng)有的責(zé)任劃分。讓一個(gè)人承擔(dān)相互沖突的責(zé)任（例如，同時(shí)負(fù)責(zé)一項(xiàng)交易的管理和執(zhí)行），為其接觸有價(jià)值的資產(chǎn)并操縱財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)以謀取私利或隱瞞損失創(chuàng)造了機(jī)會(huì)。因此，日常審計(jì)中，看似小事的崗位分離和定期輪崗制度，其背后很有可能潛藏著較大利益沖突和嚴(yán)重的舞弊（案件）風(fēng)險(xiǎn)，即使沒(méi)有掌握充分的舞弊證據(jù)，也要對(duì)被審計(jì)單位進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)提示，因?yàn)檫@不僅僅是制度要求，同時(shí)也是防范舞弊（案件），消除舞弊機(jī)會(huì)的關(guān)鍵所在。對(duì)此，商業(yè)銀行內(nèi)部審計(jì)人員必須給予高度重視和警惕。
4、高度關(guān)注舞弊征兆（信號(hào)）。舞弊行為發(fā)生后，行為人往往會(huì)留下一些蛛絲馬跡，這需要內(nèi)部審計(jì)人員仔細(xì)觀察，認(rèn)真詢問(wèn)，深入開(kāi)展調(diào)查和取證。一是員工舞弊的征兆（信號(hào)）主要有：超支采購(gòu)或奢侈的生活方式；無(wú)法解釋的情緒波動(dòng)或復(fù)雜的異常行為；對(duì)壓力的心理承受能力低；具有使他們的盜竊行為合理化的能力；能夠利用內(nèi)部控制的弱項(xiàng)以掩蓋自己的舞弊行為；不愿意請(qǐng)假或離崗工作；個(gè)人經(jīng)辦業(yè)務(wù)存在大量的沖賬和抹賬；工作中長(zhǎng)期性的士氣低落；與客戶不正常的親密關(guān)系；沉重的個(gè)人債務(wù)跡象；迷戀賭博、*；對(duì)審計(jì)檢查所需要的相關(guān)資料或?qū)嵨?，以種種借口不提供或不及時(shí)提供等等。二是組織舞弊的征兆（信號(hào)）主要有：遺失或破壞會(huì)計(jì)記錄或相關(guān)文件；太多的“取消”或“退款”；不正?；蛑貜?fù)的交易事項(xiàng)；大量的賬務(wù)調(diào)整或沖賬；不現(xiàn)實(shí)的業(yè)績(jī)預(yù)測(cè)或考核；員工士氣的長(zhǎng)期低落；財(cái)務(wù)部門(mén)負(fù)責(zé)人或要害崗位人員的頻繁變動(dòng)；呆、壞賬增多；不正常的關(guān)聯(lián)交易；故意錯(cuò)報(bào)或錯(cuò)誤評(píng)估業(yè)務(wù)交易、資產(chǎn)、負(fù)債或收入；有關(guān)利益沖突的謠言；過(guò)度財(cái)務(wù)壓力或不切實(shí)際的業(yè)務(wù)指標(biāo)考核等等。
通過(guò)對(duì)被審計(jì)單位的內(nèi)部控制系統(tǒng)健全性和有效性、控制環(huán)境、崗位職責(zé)劃分與潛在的利益沖突、舞弊的征兆（信號(hào)）等四個(gè)方面的綜合分析與判斷，并結(jié)合舞弊審計(jì)方法的恰當(dāng)運(yùn)用，有重點(diǎn)地進(jìn)行實(shí)質(zhì)性測(cè)試，就有可能及時(shí)地發(fā)現(xiàn)舞弊的線索和證據(jù)。
四、商業(yè)銀行舞弊審計(jì)方法
舞弊審計(jì)的方法很多，除了常規(guī)審計(jì)所用到的一些方法如監(jiān)盤(pán)、詢問(wèn)、現(xiàn)場(chǎng)觀察、實(shí)地調(diào)查等方法之外，還要運(yùn)用一些特殊的審計(jì)方法：
分析性復(fù)核（測(cè)算）。是指對(duì)被審計(jì)單位一些重要的比率或趨勢(shì)，包括調(diào)查這些比率或趨勢(shì)的異常變動(dòng)及其與預(yù)期數(shù)額和相關(guān)信息的差異。
函證。是指為印證被審計(jì)單位會(huì)計(jì)記錄所載事項(xiàng)，防止被審計(jì)單位弄虛作假，以被審計(jì)單位名義向第三者發(fā)函詢證的方法。
紅旗標(biāo)志法。即對(duì)舞弊發(fā)生概率比較高的環(huán)節(jié)用文字表述出來(lái)，相當(dāng)于插上一面紅旗，引人注意，作為懷疑和查處舞弊現(xiàn)象的重點(diǎn)。
制造錯(cuò)誤法。是針對(duì)內(nèi)部控制弱點(diǎn)和易于舞弊破壞的環(huán)節(jié)，采取制造真正的錯(cuò)誤以觀察它們是否通過(guò)控制系統(tǒng)的做法，以觀察控制系統(tǒng)產(chǎn)生舞弊的可能性及其程度。
補(bǔ)賬查賬法。是指舞弊行為人為掩蓋其行為，往往銷毀部分或全部賬簿、憑證，對(duì)此，審計(jì)人員應(yīng)根據(jù)會(huì)計(jì)原理（有借必有貸、借貸必相等）采取內(nèi)查外調(diào)，補(bǔ)齊被銷毀的賬簿和憑證，然后再進(jìn)行查賬，以發(fā)現(xiàn)舞弊事實(shí)。
追溯跟蹤法。是按照資金流向和賬務(wù)處理程序，對(duì)會(huì)計(jì)記錄和資金去向進(jìn)行追溯跟蹤檢查?？梢酝ㄟ^(guò)設(shè)計(jì)業(yè)務(wù)流程圖、資金流向表等方法，查清資金的來(lái)龍去脈。
計(jì)算機(jī)舞弊審計(jì)方法。利用計(jì)算機(jī)舞弊的方法很多，有篡改輸入和輸出、篡改程序設(shè)置、篡改數(shù)據(jù)文件、設(shè)置“程序后門(mén)”、設(shè)置邏輯炸彈、計(jì)算機(jī)病毒、計(jì)算機(jī)木馬（盜取網(wǎng)上銀行的用戶密碼）、hacker入侵和攻擊等等，那么查處和預(yù)防計(jì)算機(jī)舞弊的方法也很多，如物理控制，邏輯控制，防火墻、殺毒軟件的安裝；軟件審查法，換機(jī)審查法，暗箱審查法等等。
預(yù)防方法。是指通過(guò)使用雇員背景資料檢查，內(nèi)部控制綜合評(píng)價(jià)以及各種專項(xiàng)審計(jì)檢查，促進(jìn)被審計(jì)單位內(nèi)部控制系統(tǒng)的逐步完善，以此來(lái)預(yù)防舞弊的發(fā)生。
一、商業(yè)銀行舞弊的種類及特征
按照舞弊的性質(zhì)，舞弊行為分為兩種基本類型，為組織謀取經(jīng)濟(jì)利益的舞弊行為和損害組織經(jīng)濟(jì)利益的舞弊行為。
1、為組織謀利的舞弊行為。為組織謀利的舞弊行為主要有：出售或分配虛構(gòu)或誤報(bào)的資產(chǎn)；進(jìn)行非法政治捐款、行賄、提供回扣、向政府官員或政府官員代理人、客戶、供應(yīng)商支付酬金等不正當(dāng)行為；故意錯(cuò)報(bào)或錯(cuò)誤評(píng)估業(yè)務(wù)交易、資產(chǎn)、負(fù)債或收入；故意對(duì)轉(zhuǎn)移支付進(jìn)行不當(dāng)定價(jià)（關(guān)聯(lián)機(jī)構(gòu)之間交換的商品計(jì)價(jià)）；進(jìn)行故意的不當(dāng)關(guān)聯(lián)方交易，在此類交易中一方得到了一些正常交易中不能獲得的利益；故意不記錄或披露重要的信息，而這些信息有助于外部團(tuán)體更好地了解組織的財(cái)務(wù)情況；開(kāi)展違法違規(guī)的商業(yè)活動(dòng)；稅務(wù)欺詐等等。
結(jié)合商業(yè)銀行特點(diǎn)，可以發(fā)現(xiàn)為組織謀利的舞弊行為主要有以下幾個(gè)方面：（1）截流中間業(yè)務(wù)收入，如手續(xù)費(fèi)收入不入賬、代理保費(fèi)收入不入賬、出租固定資產(chǎn)收入不入賬，私設(shè)小金庫(kù)為集體謀利等。（2）侵吞或私分信貸資產(chǎn)，固定資產(chǎn)，抵債資產(chǎn)等，以造成組織資產(chǎn)流失為代價(jià)，為集體謀取不當(dāng)利益等。（3）采用不正當(dāng)手段，虛增（或隱瞞）利潤(rùn)、存款等業(yè)務(wù)指標(biāo)，為組織謀取直接或間接的經(jīng)濟(jì)利益或騙取集體（個(gè)人）榮譽(yù)。（4）費(fèi)用下甩、虛列費(fèi)用支出，為組織謀取不正當(dāng)?shù)慕?jīng)濟(jì)利益等。（5）偷逃稅款等等。
2、危害組織的舞弊活動(dòng)。危害組織的舞弊行為主要有：收受賄賂和回扣；將在正常情況下會(huì)給組織帶來(lái)利潤(rùn)的交易轉(zhuǎn)移給雇員或外部人員；貪污，如篡改財(cái)務(wù)記錄以掩蓋貪污行為，從而使貪污行為不易被發(fā)現(xiàn)；故意隱藏（錯(cuò)報(bào)）事項(xiàng)（或數(shù)據(jù)）；要求為實(shí)際上并未提供給組織的服務(wù)或商品支付款項(xiàng)。
結(jié)合商業(yè)銀行特點(diǎn)，可以發(fā)現(xiàn)危害組織的舞弊行為主要有以下幾個(gè)方面：（1）貪污、侵吞、挪用銀行或客戶資金。（2）偽造、編造或虛開(kāi)票證，采取票據(jù)、信用證、銀行卡等欺詐手段，騙取銀行或客戶資金。（3）冒名貸款、自批自貸、假按揭貸款、高利轉(zhuǎn)貸、違法向關(guān)系人發(fā)放貸款，違規(guī)發(fā)放貸款并從中牟取私利（或接受賄賂）等等。（4）非法吸收公眾資金，非法拆借資金，非法從事賬外經(jīng)營(yíng)。（5）利用職務(wù)便利，從事洗錢活動(dòng)。（6）參與套匯、逃匯和騙匯等行為。（7）出具虛假資信（或存款）證明等行為。（8）偽造、變?cè)煊袃r(jià)單證、重要空白憑證騙取資金等行為。（9）截流中間業(yè)務(wù)收入，中飽私囊等行為。
此外，舞弊的類型根據(jù)不同的標(biāo)準(zhǔn)還有不同的分類，主要有：一是根據(jù)舞弊的主體，可以分為高管人員舞弊和一般雇員舞弊。二是根據(jù)舞弊的手段，可以分為：計(jì)算機(jī)舞弊和傳統(tǒng)的手工舞弊。三是根據(jù)舞弊侵害的客體，可以分為針對(duì)資產(chǎn)的舞弊和針對(duì)負(fù)債的舞弊。四是根據(jù)舞弊者的群體性，可以分為二人以上的集體合謀舞弊和單獨(dú)舞弊。
二、商業(yè)銀行舞弊新趨勢(shì)
商業(yè)銀行舞弊案件正在朝著“高職務(wù)、高科技、高案值；發(fā)案數(shù)量基層多、內(nèi)外勾結(jié)作案多、作案手法多”的“三高三多”趨勢(shì)發(fā)展。商業(yè)銀行舞弊呈現(xiàn)出以下特點(diǎn)：一是舞弊行為人高素質(zhì)化。從近年來(lái)所查處的舞弊案件情況看，舞弊行為人的高職位、高智力、高學(xué)歷化趨勢(shì)明顯。二是舞弊技術(shù)高科技化。近年來(lái)，舞弊行為人大量使用高科技技術(shù)手段實(shí)施舞弊行為。例如利用仿真技術(shù)，偽造變?cè)炱睋?jù)、信用卡、貨幣等足以達(dá)到以假亂真的程度；又如利用電子計(jì)算機(jī)技術(shù)進(jìn)行所謂加密和程序篡改和作假等。三是手段更加隱蔽。利用高精尖技術(shù)所進(jìn)行的憑證票據(jù)的挖補(bǔ)、涂改，幾乎不留痕跡，難以識(shí)別真?zhèn)?；采取“釣魚(yú)”手段，模仿網(wǎng)上銀行網(wǎng)頁(yè)，盜取客戶密碼和資金。四是形式更加多樣化。在利用多頭開(kāi)戶、出借賬戶、空頭支票、盜用支票，模仿簽字、私刻公章、偽造賬證、盜用憑證、套取現(xiàn)金、公款私存，私設(shè)小金庫(kù)、白條抵庫(kù)、利用貨幣的存取和上解的時(shí)間差挪用資金等一系列傳統(tǒng)的舞弊手法和形式的同時(shí)，舞弊行為人又進(jìn)行了精心選擇、提煉和改造，采取高新科技技術(shù)，創(chuàng)造和發(fā)明了許多新的舞弊手法和舞弊形式。五是領(lǐng)域更加廣泛、復(fù)雜化。近幾年來(lái)，各類不同性質(zhì)的法人、自然人相互勾結(jié)，針對(duì)銀行實(shí)施舞弊，而與銀行內(nèi)部人員合謀舞弊的現(xiàn)象也日漸增多，使得舞弊情況更為復(fù)雜化。
三、商業(yè)銀行舞弊審計(jì)策略
1、高度關(guān)注被審計(jì)單位內(nèi)部控制系統(tǒng)的健全性和有效性。巴塞爾銀行監(jiān)管委員會(huì)在評(píng)價(jià)銀行內(nèi)部控制制度的原則中明確指出：只有當(dāng)管理層和銀行全體員工將控制活動(dòng)視為銀行日常運(yùn)作必要組成部分而不是附加物時(shí)，控制活動(dòng)才是的。當(dāng)控制被視為銀行日常運(yùn)作的附加物時(shí)，它們往往被認(rèn)為是無(wú)關(guān)緊要的。因此，作為商業(yè)銀行的內(nèi)部審計(jì)人員一定要從科學(xué)評(píng)價(jià)被審計(jì)單位內(nèi)部控制系統(tǒng)入手，密切關(guān)注被審計(jì)單位內(nèi)部控制系統(tǒng)的健全性和有效性，只有這樣，才能發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位是否存在重大的系統(tǒng)性缺陷和潛在的舞弊（案件），并進(jìn)行實(shí)質(zhì)性測(cè)試，發(fā)現(xiàn)舞弊線索。
2、高度關(guān)注被審計(jì)單位的控制環(huán)境?？刂骗h(huán)境是指董事會(huì)和管理層對(duì)控制的重要性所持的態(tài)度及所采取的行動(dòng)。控制環(huán)境包括以下要素：公正與道德價(jià)值觀；經(jīng)營(yíng)管理理念與經(jīng)營(yíng)風(fēng)格；組織結(jié)構(gòu)；權(quán)力的分配和責(zé)任的劃分；人力資源政策和管理；人員的能力。商業(yè)銀行內(nèi)部審計(jì)人員在對(duì)組織的內(nèi)部控制系統(tǒng)有了一定了解的基礎(chǔ)上，還要進(jìn)一步對(duì)組織的控制環(huán)境及構(gòu)成要素進(jìn)行綜合考慮、關(guān)注和評(píng)價(jià)。通過(guò)日常工作經(jīng)驗(yàn)積累，可以形成有舞弊可能性的控制環(huán)境模型：
巴塞爾銀行監(jiān)管委員會(huì)評(píng)價(jià)銀行內(nèi)部控制制度的原則三，對(duì)商業(yè)銀行內(nèi)控環(huán)境和內(nèi)控文化氛圍進(jìn)行了規(guī)定：銀行董事會(huì)和高級(jí)管理層有責(zé)任提高自身的職業(yè)道德與廉潔自律的標(biāo)準(zhǔn)，在機(jī)構(gòu)內(nèi)部形成一種文化氛圍，向各級(jí)人員說(shuō)明并強(qiáng)調(diào)內(nèi)部控制制度的重要性。銀行機(jī)構(gòu)的各級(jí)人員均有必要了解他們?cè)趦?nèi)部控制程序中所起的作用，并應(yīng)在這一程序中全力以赴履行各自的職責(zé)。
結(jié)合當(dāng)前我國(guó)商業(yè)銀行實(shí)際，商業(yè)銀行內(nèi)部審計(jì)人員在評(píng)價(jià)被審計(jì)單位內(nèi)控環(huán)境時(shí)應(yīng)該重點(diǎn)關(guān)注：（1）內(nèi)部監(jiān)督委員會(huì)運(yùn)作情況是否規(guī)范，是否對(duì)各主要業(yè)務(wù)部門(mén)自律監(jiān)管發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題進(jìn)行集體研究并認(rèn)真落實(shí)整改；（2）管理層對(duì)待內(nèi)部審計(jì)的態(tài)度，對(duì)審計(jì)發(fā)現(xiàn)問(wèn)題的重視程度及糾改情況是否認(rèn)真徹底；（3）是否對(duì)舞弊（案件）召開(kāi)定期分析會(huì)議，是否制定了相應(yīng)對(duì)策和措施；（4）各部門(mén)“一崗雙責(zé)”履行情況，自律監(jiān)管是否存在監(jiān)管斷層、監(jiān)管盲區(qū)和監(jiān)管真空現(xiàn)象。
通過(guò)對(duì)商業(yè)銀行內(nèi)部控制環(huán)境的進(jìn)一步評(píng)價(jià)，運(yùn)用分析、比較和邏輯關(guān)系驗(yàn)證等手段，可以查找疑點(diǎn)，捕捉線索。
3、高度關(guān)注內(nèi)部控制系統(tǒng)中崗位職責(zé)劃分與潛在的利益沖突。巴塞爾委員會(huì)通過(guò)對(duì)全球銀行案件的大量調(diào)查得出：造成銀行案件資金損失的一個(gè)重要原因是缺乏應(yīng)有的責(zé)任劃分。讓一個(gè)人承擔(dān)相互沖突的責(zé)任（例如，同時(shí)負(fù)責(zé)一項(xiàng)交易的管理和執(zhí)行），為其接觸有價(jià)值的資產(chǎn)并操縱財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)以謀取私利或隱瞞損失創(chuàng)造了機(jī)會(huì)。因此，日常審計(jì)中，看似小事的崗位分離和定期輪崗制度，其背后很有可能潛藏著較大利益沖突和嚴(yán)重的舞弊（案件）風(fēng)險(xiǎn)，即使沒(méi)有掌握充分的舞弊證據(jù)，也要對(duì)被審計(jì)單位進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)提示，因?yàn)檫@不僅僅是制度要求，同時(shí)也是防范舞弊（案件），消除舞弊機(jī)會(huì)的關(guān)鍵所在。對(duì)此，商業(yè)銀行內(nèi)部審計(jì)人員必須給予高度重視和警惕。
4、高度關(guān)注舞弊征兆（信號(hào)）。舞弊行為發(fā)生后，行為人往往會(huì)留下一些蛛絲馬跡，這需要內(nèi)部審計(jì)人員仔細(xì)觀察，認(rèn)真詢問(wèn)，深入開(kāi)展調(diào)查和取證。一是員工舞弊的征兆（信號(hào)）主要有：超支采購(gòu)或奢侈的生活方式；無(wú)法解釋的情緒波動(dòng)或復(fù)雜的異常行為；對(duì)壓力的心理承受能力低；具有使他們的盜竊行為合理化的能力；能夠利用內(nèi)部控制的弱項(xiàng)以掩蓋自己的舞弊行為；不愿意請(qǐng)假或離崗工作；個(gè)人經(jīng)辦業(yè)務(wù)存在大量的沖賬和抹賬；工作中長(zhǎng)期性的士氣低落；與客戶不正常的親密關(guān)系；沉重的個(gè)人債務(wù)跡象；迷戀賭博、*；對(duì)審計(jì)檢查所需要的相關(guān)資料或?qū)嵨?，以種種借口不提供或不及時(shí)提供等等。二是組織舞弊的征兆（信號(hào)）主要有：遺失或破壞會(huì)計(jì)記錄或相關(guān)文件；太多的“取消”或“退款”；不正?；蛑貜?fù)的交易事項(xiàng)；大量的賬務(wù)調(diào)整或沖賬；不現(xiàn)實(shí)的業(yè)績(jī)預(yù)測(cè)或考核；員工士氣的長(zhǎng)期低落；財(cái)務(wù)部門(mén)負(fù)責(zé)人或要害崗位人員的頻繁變動(dòng)；呆、壞賬增多；不正常的關(guān)聯(lián)交易；故意錯(cuò)報(bào)或錯(cuò)誤評(píng)估業(yè)務(wù)交易、資產(chǎn)、負(fù)債或收入；有關(guān)利益沖突的謠言；過(guò)度財(cái)務(wù)壓力或不切實(shí)際的業(yè)務(wù)指標(biāo)考核等等。
通過(guò)對(duì)被審計(jì)單位的內(nèi)部控制系統(tǒng)健全性和有效性、控制環(huán)境、崗位職責(zé)劃分與潛在的利益沖突、舞弊的征兆（信號(hào)）等四個(gè)方面的綜合分析與判斷，并結(jié)合舞弊審計(jì)方法的恰當(dāng)運(yùn)用，有重點(diǎn)地進(jìn)行實(shí)質(zhì)性測(cè)試，就有可能及時(shí)地發(fā)現(xiàn)舞弊的線索和證據(jù)。
四、商業(yè)銀行舞弊審計(jì)方法
舞弊審計(jì)的方法很多，除了常規(guī)審計(jì)所用到的一些方法如監(jiān)盤(pán)、詢問(wèn)、現(xiàn)場(chǎng)觀察、實(shí)地調(diào)查等方法之外，還要運(yùn)用一些特殊的審計(jì)方法：
分析性復(fù)核（測(cè)算）。是指對(duì)被審計(jì)單位一些重要的比率或趨勢(shì)，包括調(diào)查這些比率或趨勢(shì)的異常變動(dòng)及其與預(yù)期數(shù)額和相關(guān)信息的差異。
函證。是指為印證被審計(jì)單位會(huì)計(jì)記錄所載事項(xiàng)，防止被審計(jì)單位弄虛作假，以被審計(jì)單位名義向第三者發(fā)函詢證的方法。
紅旗標(biāo)志法。即對(duì)舞弊發(fā)生概率比較高的環(huán)節(jié)用文字表述出來(lái)，相當(dāng)于插上一面紅旗，引人注意，作為懷疑和查處舞弊現(xiàn)象的重點(diǎn)。
制造錯(cuò)誤法。是針對(duì)內(nèi)部控制弱點(diǎn)和易于舞弊破壞的環(huán)節(jié)，采取制造真正的錯(cuò)誤以觀察它們是否通過(guò)控制系統(tǒng)的做法，以觀察控制系統(tǒng)產(chǎn)生舞弊的可能性及其程度。
補(bǔ)賬查賬法。是指舞弊行為人為掩蓋其行為，往往銷毀部分或全部賬簿、憑證，對(duì)此，審計(jì)人員應(yīng)根據(jù)會(huì)計(jì)原理（有借必有貸、借貸必相等）采取內(nèi)查外調(diào)，補(bǔ)齊被銷毀的賬簿和憑證，然后再進(jìn)行查賬，以發(fā)現(xiàn)舞弊事實(shí)。
追溯跟蹤法。是按照資金流向和賬務(wù)處理程序，對(duì)會(huì)計(jì)記錄和資金去向進(jìn)行追溯跟蹤檢查?？梢酝ㄟ^(guò)設(shè)計(jì)業(yè)務(wù)流程圖、資金流向表等方法，查清資金的來(lái)龍去脈。
計(jì)算機(jī)舞弊審計(jì)方法。利用計(jì)算機(jī)舞弊的方法很多，有篡改輸入和輸出、篡改程序設(shè)置、篡改數(shù)據(jù)文件、設(shè)置“程序后門(mén)”、設(shè)置邏輯炸彈、計(jì)算機(jī)病毒、計(jì)算機(jī)木馬（盜取網(wǎng)上銀行的用戶密碼）、hacker入侵和攻擊等等，那么查處和預(yù)防計(jì)算機(jī)舞弊的方法也很多，如物理控制，邏輯控制，防火墻、殺毒軟件的安裝；軟件審查法，換機(jī)審查法，暗箱審查法等等。
預(yù)防方法。是指通過(guò)使用雇員背景資料檢查，內(nèi)部控制綜合評(píng)價(jià)以及各種專項(xiàng)審計(jì)檢查，促進(jìn)被審計(jì)單位內(nèi)部控制系統(tǒng)的逐步完善，以此來(lái)預(yù)防舞弊的發(fā)生。