一、審計風(fēng)險及其要素分析
根據(jù)審計風(fēng)險的定義可以知道，其來源主要是審計對象和審計過程。特別是系統(tǒng)導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ酱罅坎捎脺y試和抽樣技術(shù)，如果抽樣不能代表總體特征，那么依據(jù)審計樣本得出的審計結(jié)論和提出的審計意見就會出現(xiàn)偏差，審計風(fēng)險就不可避免。
審計風(fēng)險由固有風(fēng)險、控制風(fēng)險和檢查風(fēng)險三要素組成。
1、固有風(fēng)險分析(Inherent Risk Analysis)。固有風(fēng)險是指企業(yè)業(yè)務(wù)活動本身在沒有實施內(nèi)部控制的前提下，具有發(fā)生重要錯誤或弊端的可能性。不同的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)其固有風(fēng)險的大小亦不相同，如涉及實物財產(chǎn)的業(yè)務(wù)、不確定性高的業(yè)務(wù)所具有的風(fēng)險相對要大一些。固有風(fēng)險是審計人員所不能控制的，也是難以定量的，但是運用系統(tǒng)的觀念，可以通過確定以下事項來界定和評估固有風(fēng)險的概率：如企業(yè)所在的行業(yè)環(huán)境和業(yè)務(wù)性質(zhì)；管理人員的能力、道德水平，對待風(fēng)險的態(tài)度；經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的性質(zhì)；對以往錯弊的糾正情況等。如果存在不利環(huán)境因素時固有風(fēng)險加大，如競爭劇烈、不利的國家政策出臺等。業(yè)務(wù)性質(zhì)復(fù)雜則固有風(fēng)險加大，反之則會小些，如融資業(yè)務(wù)本身的固有風(fēng)險要比其他的一般經(jīng)營業(yè)務(wù)的風(fēng)險大許多。
2、控制風(fēng)險分析(Control Risk Analysis)?？刂骑L(fēng)險是指內(nèi)部控制未能防止業(yè)務(wù)活動發(fā)生錯誤或弊端的可能性，即因失控而發(fā)生的風(fēng)險?？刂骑L(fēng)險與人的主觀意識相關(guān)聯(lián)，可以通過內(nèi)部控制進(jìn)行預(yù)防、及時發(fā)現(xiàn)和糾正。一項業(yè)務(wù)的控制風(fēng)險大也就意味著審計對象受損的可能性大、審計人員在相同條件下承擔(dān)的審計風(fēng)險也更大。由于控制風(fēng)險取決于企業(yè)的內(nèi)部控制的健全、有效程度，同樣不是審計人員所能控制的，但是可以進(jìn)行評估?？刂骑L(fēng)險水平的大小主要受內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)設(shè)計和運行兩個方面的因素的影響。如果一項內(nèi)部控制設(shè)計不科學(xué)，則即使經(jīng)過控制測試后展示出良好的符合性，也不能保證實現(xiàn)良性控制，這時如果審計人員對內(nèi)部控制過分依賴，就可能承擔(dān)較高的控制風(fēng)險。
3、檢查風(fēng)險分析(Detection Risk Analysis)。檢查風(fēng)險是指在內(nèi)部控制沒有能及時糾正業(yè)務(wù)活動發(fā)生錯誤或弊端的情況下，在審計過程中錯誤或弊端同樣沒有被發(fā)現(xiàn)的可能性。應(yīng)當(dāng)說審計風(fēng)險主要是由于審計主體自身的原因造成的，如經(jīng)驗不足、方法不當(dāng)、資源所限、獨立性不夠、審計環(huán)境因素等。檢查風(fēng)險的高低是審計人員所能調(diào)節(jié)和控制的。
通過上面的分析，審計風(fēng)險是客觀存在的、不可完全避免的，所以審計人員必須在審計風(fēng)險與審計成本之間尋找平衡點，也就是說在審計風(fēng)險可以接受的條件下使審計成本最低。正是適應(yīng)這種需要才產(chǎn)生了風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計，所謂風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計就是以對審計風(fēng)險的評價作為內(nèi)部審計工作的起點并且始終貫穿于審計全過程的審計模式，其根本目的是將審計風(fēng)險控制或降低到審計人員和企業(yè)可以接受的水平。
二、審計風(fēng)險數(shù)學(xué)模型及其應(yīng)用
根據(jù)前面所述，審計風(fēng)險的三種因素都是不可能完全消除的，也就是說風(fēng)險不可能為零，它們?nèi)呦嗷プ饔煤途C合的效應(yīng)，構(gòu)成審計風(fēng)險。其數(shù)學(xué)模型如下：
AR＝IR×CR×DR
其中:AR為審計風(fēng)險、IR為固有風(fēng)險、CR為控制風(fēng)險、DR為檢查風(fēng)險。
內(nèi)部控制測評就是運用這個風(fēng)險模型，對被審計單位經(jīng)濟(jì)活動的固有風(fēng)險和控制風(fēng)險進(jìn)行評價和測試，并根據(jù)測評結(jié)果及其對審計風(fēng)險的不同要求，通過控制檢查風(fēng)險的大小，從而使審計結(jié)果達(dá)到滿意和可以接受。
例如，某項經(jīng)濟(jì)活動經(jīng)過調(diào)查和分析，測評結(jié)果為固有風(fēng)險50%，控制風(fēng)險60%，審計人員要把審計風(fēng)險控制在3%以內(nèi)，則檢查風(fēng)險應(yīng)控制在10%以內(nèi)。也就是說審計人員只有把審計過程中未發(fā)現(xiàn)的問題和弊端風(fēng)險控制在10%以內(nèi)，才能保證審計結(jié)果的可接受，否則就不可能達(dá)到預(yù)期3%的審計風(fēng)險控制目標(biāo)。
通過分析模型可以看出，在審計風(fēng)險一定的條件下，當(dāng)固有風(fēng)險和控制風(fēng)險增大時，就必須通過減小檢查風(fēng)險以保持既定的審計風(fēng)險目標(biāo)。為此，在審計時就要擴(kuò)大抽樣數(shù)量和測試工作范圍，減少檢查風(fēng)險;反之，就可以適當(dāng)?shù)販p少抽樣數(shù)量和縮小測試工作范圍，在不影響審計質(zhì)量的前提下，節(jié)約審計費用。
三、風(fēng)險評估矩陣模型分析
風(fēng)險評估是一項困難且具有挑戰(zhàn)性的工作，需要進(jìn)行職業(yè)判斷。目前國外許多企業(yè)的內(nèi)部審計都在針對本企業(yè)建立風(fēng)險評估模型來進(jìn)行風(fēng)險評估。
風(fēng)險矩陣中內(nèi)部審計的時間跨度為5年。
風(fēng)險評估矩陣中，橫向表示內(nèi)部控制四個等級為A、B、C、D；縱向表示風(fēng)險水平，它由規(guī)模和脆弱性確定：風(fēng)險水平=規(guī)模+脆弱性；矩陣方格中的數(shù)字表示不同內(nèi)部控制等級下與風(fēng)險水平相對應(yīng)的被審計項目的審計頻率，即多少年審計一次。規(guī)模是指被審計單位的項目或經(jīng)濟(jì)活動總價值量，如產(chǎn)量總額、采購總費用、投資額等；規(guī)模越大，其影響度大，風(fēng)險也可能越大。規(guī)模要設(shè)計量化標(biāo)準(zhǔn)和分等級，根據(jù)企業(yè)自身的特點量化標(biāo)準(zhǔn)和等級數(shù)可不同，分級越細(xì)對風(fēng)險的評估結(jié)果就越理想，一般分為三級：3級，風(fēng)險程度高；2級，風(fēng)險程度中；1級，風(fēng)險程度低。
脆弱性是指被審計單位或項目所包含的多種風(fēng)險因素的綜合風(fēng)險水平，它包括法律法規(guī)、財務(wù)政策、經(jīng)濟(jì)環(huán)境、組織經(jīng)營方針的變化、管理方式、業(yè)務(wù)自身的復(fù)雜性、競爭以及管理者的道德水平等。對這些風(fēng)險因素進(jìn)行評估并將其量化。一般來說，脆弱性程度越高，可能給企業(yè)造成的不良后果的可能性和危害程度就越大。脆弱性的量化標(biāo)準(zhǔn)一般分1－4個等級：4級，脆弱性高，表示風(fēng)險高，危害大；3級，脆弱性較高，表示風(fēng)險較高，危害較大；2級，脆弱性一般，表示風(fēng)險一般，危害有限；1級，脆弱性最小，表示風(fēng)險低，危害小。
內(nèi)部控制等級是指被審計單位或項目的內(nèi)部控制的健全、合理和有效程度，它一般是利用前面介紹的內(nèi)部控制測評的結(jié)果。根據(jù)不同的情況也可以分4-5個等級，如A、B、C、D 4個等級：A級，內(nèi)部控制健全有效，測評中沒有發(fā)現(xiàn)重大問題；B級，內(nèi)部控制是滿意的，測評中發(fā)現(xiàn)l-2個重大問題；C級，內(nèi)部控制薄弱，測評中發(fā)現(xiàn)幾個重大問題，需要改進(jìn)內(nèi)部控制；D級；內(nèi)部控制差，測評中發(fā)現(xiàn)許多重大問題，內(nèi)部控制失效，需要重新建立。
例如，對某單位或項目進(jìn)行審計，規(guī)模價值總量為6500萬元，規(guī)模等級為3級；脆弱性評估為高，為4級；內(nèi)部控制測評較好，等級為B級；對照風(fēng)險評估矩陣可知：規(guī)模=3、脆弱性=4，則風(fēng)險水平=3+4=7；內(nèi)部控制為B與風(fēng)險水平為7對應(yīng)的方格中數(shù)字為1，也就是說對該單位或項目每年都得審計一次。
風(fēng)險評估矩陣主要是根據(jù)風(fēng)險評估的大小，確定審計項目的順序和工作重點，進(jìn)而有效地使用企業(yè)內(nèi)部審計資源而設(shè)計的。
根據(jù)審計風(fēng)險的定義可以知道，其來源主要是審計對象和審計過程。特別是系統(tǒng)導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ酱罅坎捎脺y試和抽樣技術(shù)，如果抽樣不能代表總體特征，那么依據(jù)審計樣本得出的審計結(jié)論和提出的審計意見就會出現(xiàn)偏差，審計風(fēng)險就不可避免。
審計風(fēng)險由固有風(fēng)險、控制風(fēng)險和檢查風(fēng)險三要素組成。
1、固有風(fēng)險分析(Inherent Risk Analysis)。固有風(fēng)險是指企業(yè)業(yè)務(wù)活動本身在沒有實施內(nèi)部控制的前提下，具有發(fā)生重要錯誤或弊端的可能性。不同的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)其固有風(fēng)險的大小亦不相同，如涉及實物財產(chǎn)的業(yè)務(wù)、不確定性高的業(yè)務(wù)所具有的風(fēng)險相對要大一些。固有風(fēng)險是審計人員所不能控制的，也是難以定量的，但是運用系統(tǒng)的觀念，可以通過確定以下事項來界定和評估固有風(fēng)險的概率：如企業(yè)所在的行業(yè)環(huán)境和業(yè)務(wù)性質(zhì)；管理人員的能力、道德水平，對待風(fēng)險的態(tài)度；經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的性質(zhì)；對以往錯弊的糾正情況等。如果存在不利環(huán)境因素時固有風(fēng)險加大，如競爭劇烈、不利的國家政策出臺等。業(yè)務(wù)性質(zhì)復(fù)雜則固有風(fēng)險加大，反之則會小些，如融資業(yè)務(wù)本身的固有風(fēng)險要比其他的一般經(jīng)營業(yè)務(wù)的風(fēng)險大許多。
2、控制風(fēng)險分析(Control Risk Analysis)?？刂骑L(fēng)險是指內(nèi)部控制未能防止業(yè)務(wù)活動發(fā)生錯誤或弊端的可能性，即因失控而發(fā)生的風(fēng)險?？刂骑L(fēng)險與人的主觀意識相關(guān)聯(lián)，可以通過內(nèi)部控制進(jìn)行預(yù)防、及時發(fā)現(xiàn)和糾正。一項業(yè)務(wù)的控制風(fēng)險大也就意味著審計對象受損的可能性大、審計人員在相同條件下承擔(dān)的審計風(fēng)險也更大。由于控制風(fēng)險取決于企業(yè)的內(nèi)部控制的健全、有效程度，同樣不是審計人員所能控制的，但是可以進(jìn)行評估?？刂骑L(fēng)險水平的大小主要受內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)設(shè)計和運行兩個方面的因素的影響。如果一項內(nèi)部控制設(shè)計不科學(xué)，則即使經(jīng)過控制測試后展示出良好的符合性，也不能保證實現(xiàn)良性控制，這時如果審計人員對內(nèi)部控制過分依賴，就可能承擔(dān)較高的控制風(fēng)險。
3、檢查風(fēng)險分析(Detection Risk Analysis)。檢查風(fēng)險是指在內(nèi)部控制沒有能及時糾正業(yè)務(wù)活動發(fā)生錯誤或弊端的情況下，在審計過程中錯誤或弊端同樣沒有被發(fā)現(xiàn)的可能性。應(yīng)當(dāng)說審計風(fēng)險主要是由于審計主體自身的原因造成的，如經(jīng)驗不足、方法不當(dāng)、資源所限、獨立性不夠、審計環(huán)境因素等。檢查風(fēng)險的高低是審計人員所能調(diào)節(jié)和控制的。
通過上面的分析，審計風(fēng)險是客觀存在的、不可完全避免的，所以審計人員必須在審計風(fēng)險與審計成本之間尋找平衡點，也就是說在審計風(fēng)險可以接受的條件下使審計成本最低。正是適應(yīng)這種需要才產(chǎn)生了風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計，所謂風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計就是以對審計風(fēng)險的評價作為內(nèi)部審計工作的起點并且始終貫穿于審計全過程的審計模式，其根本目的是將審計風(fēng)險控制或降低到審計人員和企業(yè)可以接受的水平。
二、審計風(fēng)險數(shù)學(xué)模型及其應(yīng)用
根據(jù)前面所述，審計風(fēng)險的三種因素都是不可能完全消除的，也就是說風(fēng)險不可能為零，它們?nèi)呦嗷プ饔煤途C合的效應(yīng)，構(gòu)成審計風(fēng)險。其數(shù)學(xué)模型如下：
AR＝IR×CR×DR
其中:AR為審計風(fēng)險、IR為固有風(fēng)險、CR為控制風(fēng)險、DR為檢查風(fēng)險。
內(nèi)部控制測評就是運用這個風(fēng)險模型，對被審計單位經(jīng)濟(jì)活動的固有風(fēng)險和控制風(fēng)險進(jìn)行評價和測試，并根據(jù)測評結(jié)果及其對審計風(fēng)險的不同要求，通過控制檢查風(fēng)險的大小，從而使審計結(jié)果達(dá)到滿意和可以接受。
例如，某項經(jīng)濟(jì)活動經(jīng)過調(diào)查和分析，測評結(jié)果為固有風(fēng)險50%，控制風(fēng)險60%，審計人員要把審計風(fēng)險控制在3%以內(nèi)，則檢查風(fēng)險應(yīng)控制在10%以內(nèi)。也就是說審計人員只有把審計過程中未發(fā)現(xiàn)的問題和弊端風(fēng)險控制在10%以內(nèi)，才能保證審計結(jié)果的可接受，否則就不可能達(dá)到預(yù)期3%的審計風(fēng)險控制目標(biāo)。
通過分析模型可以看出，在審計風(fēng)險一定的條件下，當(dāng)固有風(fēng)險和控制風(fēng)險增大時，就必須通過減小檢查風(fēng)險以保持既定的審計風(fēng)險目標(biāo)。為此，在審計時就要擴(kuò)大抽樣數(shù)量和測試工作范圍，減少檢查風(fēng)險;反之，就可以適當(dāng)?shù)販p少抽樣數(shù)量和縮小測試工作范圍，在不影響審計質(zhì)量的前提下，節(jié)約審計費用。
三、風(fēng)險評估矩陣模型分析
風(fēng)險評估是一項困難且具有挑戰(zhàn)性的工作，需要進(jìn)行職業(yè)判斷。目前國外許多企業(yè)的內(nèi)部審計都在針對本企業(yè)建立風(fēng)險評估模型來進(jìn)行風(fēng)險評估。
風(fēng)險矩陣中內(nèi)部審計的時間跨度為5年。
風(fēng)險評估矩陣中，橫向表示內(nèi)部控制四個等級為A、B、C、D；縱向表示風(fēng)險水平，它由規(guī)模和脆弱性確定：風(fēng)險水平=規(guī)模+脆弱性；矩陣方格中的數(shù)字表示不同內(nèi)部控制等級下與風(fēng)險水平相對應(yīng)的被審計項目的審計頻率，即多少年審計一次。規(guī)模是指被審計單位的項目或經(jīng)濟(jì)活動總價值量，如產(chǎn)量總額、采購總費用、投資額等；規(guī)模越大，其影響度大，風(fēng)險也可能越大。規(guī)模要設(shè)計量化標(biāo)準(zhǔn)和分等級，根據(jù)企業(yè)自身的特點量化標(biāo)準(zhǔn)和等級數(shù)可不同，分級越細(xì)對風(fēng)險的評估結(jié)果就越理想，一般分為三級：3級，風(fēng)險程度高；2級，風(fēng)險程度中；1級，風(fēng)險程度低。
脆弱性是指被審計單位或項目所包含的多種風(fēng)險因素的綜合風(fēng)險水平，它包括法律法規(guī)、財務(wù)政策、經(jīng)濟(jì)環(huán)境、組織經(jīng)營方針的變化、管理方式、業(yè)務(wù)自身的復(fù)雜性、競爭以及管理者的道德水平等。對這些風(fēng)險因素進(jìn)行評估并將其量化。一般來說，脆弱性程度越高，可能給企業(yè)造成的不良后果的可能性和危害程度就越大。脆弱性的量化標(biāo)準(zhǔn)一般分1－4個等級：4級，脆弱性高，表示風(fēng)險高，危害大；3級，脆弱性較高，表示風(fēng)險較高，危害較大；2級，脆弱性一般，表示風(fēng)險一般，危害有限；1級，脆弱性最小，表示風(fēng)險低，危害小。
內(nèi)部控制等級是指被審計單位或項目的內(nèi)部控制的健全、合理和有效程度，它一般是利用前面介紹的內(nèi)部控制測評的結(jié)果。根據(jù)不同的情況也可以分4-5個等級，如A、B、C、D 4個等級：A級，內(nèi)部控制健全有效，測評中沒有發(fā)現(xiàn)重大問題；B級，內(nèi)部控制是滿意的，測評中發(fā)現(xiàn)l-2個重大問題；C級，內(nèi)部控制薄弱，測評中發(fā)現(xiàn)幾個重大問題，需要改進(jìn)內(nèi)部控制；D級；內(nèi)部控制差，測評中發(fā)現(xiàn)許多重大問題，內(nèi)部控制失效，需要重新建立。
例如，對某單位或項目進(jìn)行審計，規(guī)模價值總量為6500萬元，規(guī)模等級為3級；脆弱性評估為高，為4級；內(nèi)部控制測評較好，等級為B級；對照風(fēng)險評估矩陣可知：規(guī)模=3、脆弱性=4，則風(fēng)險水平=3+4=7；內(nèi)部控制為B與風(fēng)險水平為7對應(yīng)的方格中數(shù)字為1，也就是說對該單位或項目每年都得審計一次。
風(fēng)險評估矩陣主要是根據(jù)風(fēng)險評估的大小，確定審計項目的順序和工作重點，進(jìn)而有效地使用企業(yè)內(nèi)部審計資源而設(shè)計的。