第十三章 借款費用
第一節(jié) 借款費用概述
一、借款費用的定義及內容
（一）借款費用，指企業(yè)因借款而發(fā)生的利息、折價或溢價的攤銷和輔助費用，以及因外幣借款而發(fā)生的匯兌差額。
（二）專門借款，指為購建固定資產而專門借入的款項。
【例題1】下列項目中，屬于借款費用的有（ ）。（2001年考題）
A.借款手續(xù)費用
B.發(fā)行公司債券發(fā)生的利息
C.發(fā)行公司債券發(fā)生的溢價
D.發(fā)行公司債券折價的攤銷
E.因外幣借款匯兌損失
【答案】ABDE
二、借款費用的范圍
（一）應予資本化的資產范圍
借款費用應予資本化的資產范圍是固定資產。只有發(fā)生在固定資產購建或建造過程中的借款費用，才能在符合條件的情況下予以資本化；發(fā)生在其他資產（如存貨、無形資產）上的借款費用，不能予以資本化。
固定資產一旦達到預定可使用狀態(tài)，就應停止借款費用資本化。購入不需要安裝的固定資產，在購入時就視為已經達到預定可使用狀態(tài)。
【例題2】下列項目中，屬于借款費用應予資本化的資產范圍的有（ ）。
A.國內采購的生產設備
B.補償貿易引進的設備
C.經營性租賃租入的生產設備
D.自行制造的生產設備
E.自行建造的用于出租的建筑物
【答案】ADE
（二）應予資本化的借款范圍
予以資本化的借款范圍為專門借款。
三、借款費用的具體確認原則
（一）在生產經營期間，因專門借款而發(fā)生的利息、折價或溢價的攤銷和匯兌差額，在符合借款費用規(guī)定的資本化條件的情況下，應當予以資本化，計入該項資產的成本；其他的借款利息、折價或溢價的攤銷和匯兌差額，應當于發(fā)生當期確認為費用。
（二）在生產經營期間，因安排專門借款而發(fā)生的輔助費用，屬于在所購建固定資產達到預定可使用狀態(tài)之前發(fā)生的，應當在發(fā)生時予以資本化；以后發(fā)生的輔助費用應當于發(fā)生當期確認為費用。如果輔助費用的金額較小，也可以于發(fā)生當期確認為費用。
（三）因安排其他借款而發(fā)生的輔助費用應當于發(fā)生當期確認為費用。
第二節(jié) 借款費用的會計處理
一、借款費用開始資本化
以下三個條件同時具備時，因專門借款而發(fā)生的利息、折價或溢價的攤銷和匯兌差額應當開始資本化：
（一）資產支出已經發(fā)生
1.支付現金是指用貨幣資金支付固定資產的購建支出。
2.轉移非現金資產是指企業(yè)將自己的非現金資產直接用于固定資產的建造或者安裝。
3.承擔帶息債務是指企業(yè)為了購買工程用材料等而承擔的帶息應付款項（如帶息應付票據）。
應說明的是，若工程項目領用本企業(yè)生產的產品，若生產的產品發(fā)生的成本及產品中材料的增值稅進項稅額均已支付現金，則領用時發(fā)生的資產支出金額為產品成本和產品中材料的增值稅進項稅額之和，而不是產品成本和領用產品時的增值稅銷項稅額之和（因為銷項稅額和進項稅額的差額此時尚未支付）。銷項稅額和進項稅額的差額待實際繳納增值稅時才能算資產支出已經發(fā)生。
【例】2003年2月10日，企業(yè)將自己生產的產品用于固定資產的購建，該產品成本為80萬元，計稅價為100萬元，該企業(yè)適用的增值稅稅率為17%，工程項目領用的產品中材料的進項稅額為8萬元，產品成本和材料的進項稅額均以現金支付。則2003年2月10日發(fā)生的資產支出金額為88萬元，而不是97萬元。產品應交的增值稅銷項稅額17萬元和產品中材料的進項稅額8萬元之差9萬元在交納增值稅時才能算資產支出已經發(fā)生。
【例題3】依據《企業(yè)會計準則－借款費用》，下列為購建固定資產而發(fā)生的支出中，屬于用于計算累計支出加權平均數時的資產支出有（?。?BR> A.企業(yè)將自己生產的非現金資產用于固定資產建造
B.自供應商處賒購（不帶息）建造固定資產項目的物資
C.以人民幣專門借款向工程承包方支付進度款
D.以外幣專門借款支付在建工程所需設備購置款
E.用銀行存款購入工程物資用于固定資產建造
【答案】ACDE
（二）借款費用已經發(fā)生
（三）為使資產達到預定可使用狀態(tài)所必要的購建活動已經開始
【例題4】甲上市公司股東大會于20×1年1月4日作出決議，決定建造廠房。為此，甲公司于3月5日向銀行專門借款5000萬元，年利率為6%，款項于當日劃入甲公司銀行存款賬戶。3月15日，廠房正式動工興建。3月16日，甲公司購入建造廠房用水泥和鋼材一批，價款500萬元，當日用銀行存款支付。3月31日，計提當月專門借款利息。甲公司在3月份沒有發(fā)生其他與廠房購建有關的支出，則甲公司專門借款利息應開始資本化的時間為（?。?BR> A.3月5日
B.3月15日
C.3月16日
D.3月31日
【答案】C
二、資本化金額的確定
（一）利息資本化金額的確定
在應予資本化的每一會計期間，利息的資本化金額按如下公式計算：
每一會計期間利息的資本化金額=至當期末止購建固定資產累計支出加權平均數×資本化率
1.累計支出加權平均數的確定
累計支出加權平均數按如下公式計算：
累計支出加權平均數=∑（每筆資產支出金額×每筆資產支出實際占用的天數/會計期間涵蓋的天數）
注意：在計算每期資本化金額時，如果企業(yè)使用除專門借款以外的資金進行固定資產的購建活動，則這些其他資金所發(fā)生的借款費用不應當納入資本化的范圍。據此，當企業(yè)的累計資產支出總額超過了專門借款總額時，對于超出部分的資產支出數不應當納入累計支出加權平均數的計算范圍。
2.資本化率的確定
為購建固定資產只借入一筆專門借款，資本化率為該項借款的利率。
為購建固定資產借入一筆以上的專門借款，資本化率為這些借款的加權平均利率。
加權平均利率按如下公式計算：
加權平均利率=專門借款當期實際發(fā)生的利息之和÷專門借款本金加權平均數
其中，“專門借款本金加權平均數”按如下公式計算：
專門借款本金加權平均數=∑（每筆專門借款本金×每筆借款實際占用的天數/會計期間涵蓋的天數）
【例題5】某企業(yè)于2002年1月1日用專門借款開工建造一項固定資產，2002年12月31日該固定資產全部完工并投入使用，該企業(yè)為建造該固定資產專門借入的款項有兩筆：第一筆為2002年1月1日借入的800萬元，借款年利率為8%，期限為2年；第二筆為2002年7月1日借入的500萬元，借款年利率為6%，期限為3年；該企業(yè)2002年計算資本化的借款費用時所使用的資本化率為（?。ㄓ嬎憬Y果保留小數點后兩位小數）。
A.7.00%
B.7.52%
C.6.80%
D.6.89%
【答案】B
【解析】
資本化率=（800×8%+500×6%×6/12）÷（800+500×6/12）×100%=7.52%。
如果專門借款存在折價或溢價，還應當將每期應攤銷的折價或溢價金額作為利息的調整額，對資本化率做相應調整。折價或溢價的攤銷，可以采用實際利率法，也可以采用直線法。
當為購建固定資產專門折價或溢價發(fā)行了一筆債券時，資本化率的計算公式為：
資本化率=〔債券當期實際發(fā)生的利息＋（－） 當期應攤銷的折價或溢價〕÷（債券期初賬面價值-應計利息）
3.利息資本化金額的限額
在應予資本化的每一會計期間，利息和折價或溢價攤銷的資本化金額，不得超過當期專門借款實際發(fā)生的利息和折價或溢價的攤銷金額。
【例題6】甲公司為股份有限公司，2003年7月1日為新建生產車間而向商業(yè)銀行借入專門借款2000萬元，年利率為4%，款項已存入銀行。至2003年12月31日，因建筑地面上建筑物的拆遷補償問題尚未解決，建筑地面上原建筑物尚未開始拆遷；該項借款存入銀行所獲得的利息收入為19.8萬元。甲公司2003年就上述借款應予以資本化的利息為（ ）萬元。（2004年考題）
A.0
B.0.2
C.20.2
D.40
【答案】A
【解析】因不符合開始資本化的條件，所以應予以資本化的利息為零。
【例題7】甲股份有限公司為建造某固定資產于2002年12月1日按面值發(fā)行3年期一次還本付息公司債券，債券面值為12000萬元（不考慮債券發(fā)行費用），票面年利率為3%。該固定資產建造采用出包方式。2003年甲股份有限公司發(fā)生的與該固定資產建造有關的事項如下：
l月1日，工程動工并支付工程進度款 1117萬元；4月1日，支付工程進度款1000萬元；4月19日至8月7日，因進行工程質量和安全檢查停工；8月8日重新開工；9月1日支付工程進度款1599萬元。假定借款費用資本化金額按年計算，每月按30天計算，未發(fā)生與建造該固定資產有關的其他借款，則2003年度甲股份有限公司應計入該固定資產建造成本的利息費用金額為（ ）萬元。（2003年考題）
A.37.16
B.52.95
C.72
D.360
【答案】C
【解析】因進行工程質量和安全檢查停工發(fā)生的中斷屬于正常中斷。應計入該固定資產建造成本的利息費用金額=（1117×12/12+1000×9/12+1599×4/12）×3%=72（萬元）
【例題8】某公司為建造一項固定資產于2004年1月1日發(fā)行5年期債券,面值為21000萬元,票面年利率為6%,發(fā)行價格為20000萬元,每年年末支付利息,到期還本,假定不考慮發(fā)行債券的輔助費用。建造工程于2004年1月1日開始,年末尚未完工。該建造工程2004年度發(fā)生的資產支出為:1月1日支出4000萬元,6月1日支出6000萬元,12月1日支出6000萬元。假定按照直線法攤銷折價,累計支出加權平均數以月數作為權數計算。該公司2004年全年應資本化的借款費用為（?。?。（2005年考題）
A.480萬元
B.584萬元
C.1260萬元
D.1460萬元
【答案】B
【解析】累計支出加權平均數=4000×（12/12）+6000×（7/12）+6000×（1/12）=8000（萬元）
資本化率=（21000×6%+1000/5）/20000=（1260+200）/20000=7.3%
2004年全年應資本化的借款費用=8000×7.3%=584（萬元）。
【例題9】北方公司于2002年1月1日正式動工興建一辦公樓，工期預計為1年零6個月，工程采用出包方式，每月1日支付工程進度款。公司為建造辦公樓于2002年1月1日專門借款2000萬元，借款期限為2年，年利率為6%。公司2002年除了上述借款外，沒有其他借款。公司按年計算應予資本化的利息金額。
公司在2002年度為建造該辦公樓的支出金額如下：
日期 每期資產支出金額
（萬元） 資產累計支出金額
（萬元）
1 月1日 500 500
2 月1日 300 800
3 月1日 100 900
4 月1日 200 1100
9 月1日 600 1700
10月1日 400 2100
11月1日 100 2200
12月1日 200 2400
因發(fā)生質量糾紛，該工程項目于2002年4月30日至2002年8月31日發(fā)生中斷。
要求：計算2002年應予資本化的利息金額并編制年末計提利息的會計分錄。
【答案】至2002年9月1日已累計發(fā)生的資產支出為1700萬元，在計算資產累計加權平均數時，2002年10月1日的資產支出只能考慮300萬元。
2002年1月1日至4月30日應予資本化的利息金額=（500×4/4＋300×3/4＋100×2/4＋200×1/4）×6% × 4/12 =16.5（萬元）
2002年9月1日至12月31日應予資本化的利息金額=[（500＋300＋100＋200＋600）×4/4＋300×3/4 ]×6% ×4/12 =38.5（萬元）
2002年應予資本化的利息金額=16.5＋38.5=55（萬元）
或：2002年應予資本化的利息金額=（500×8/12＋300×7/12＋100×6/12＋200×5/12＋600×4/12＋300×3/12）×6%=55（萬元）
2002年專門借款利息=2000×6%=120（萬元）
2002年專門借款利息應計入財務費用的金額=120－55=65（萬元）。
借：在建工程 55
財務費用 65
貸：長期借款 120
P294 例1：華遠公司于20×1年1月1日正式動工興建一幢辦公樓，工期預計為1年零6個月，工程采用出包方式，每月1日支出工程進度款。公司為建造辦公樓于20×1年1月1日向A銀行專門借款800萬元，借款期限 為2年，年利率為6%。同日又向B銀行專門借款400萬元，借款期限為3年，年利率為8%。兩項借款均到期一次還本付息。公司20×1年度除了上述兩項借款外，沒有其他借款。公司按年計算應予資本化的利息金額。
華遠公司在 20×1年度為建造辦公樓的支出金額如表13－1所示
表 13－1 資產支出累計金額計算表
日期 支出項目 每期資產支出金額
（萬元） 資產支出累計金額
（萬元）
1 月1日 大樓基礎工程 200 200
2 月1日 一樓部分工程 100 300
3 月1日 一樓部分工程 120 420
4 月1日 二樓部分工程 110 530
5 月1日 二樓部分工程 100 630
6 月1日 三樓部分工程 90 720
7 月1日 三樓部分工程 120 840
8 月1日 四樓部分工程 130 970
9 月1日 四樓部分工程 120 1090
10月1日 五樓部分工程 110 1200
11月1日 五樓部分工程 120 1320
12月1日 六樓工程 240 1560
【答案】華遠公司 20×1年應予資本化的利息金額計算如下：
（1）計算華遠公司20×1年度應計利息
應計利息= 800×6%+400×8%=80（萬元）
（2）計算累計支出加權平均數
華遠公司累計支出加權平均數的具體計算過程如表 13－2所示。
表 13－2 累計支出加權平均數計算表
月份 支出金額（萬元） 資本化期間 累計支出加權平均數（萬元）
1 月 200 360/360（或者12/12） 200
2 月 100 330/360（或者11/12） 91.67
3 月 120 300/360（或者10/12） 100
4 月 110 270/360（或者9/12） 82.50
5 月 100 240/360（或者8/12） 66.67
6 月 90 210/360（或者7/12） 52.50
7 月 120 180/360（或者6/12） 60
8 月 130 150/360（或者5/12） 54.17
9 月 120 120/360（或者4/12） 40
10月 110 90/360（或者3/12） 27.50
11月 120 × ×
12月 240 × ×
合計 1560 775.01
表中“×”表示不應納入累計支出加權平均數的計算范圍。
由上表可得，華遠公司 20×1年度累計支出加權平均數為775.01萬元
（3）計算資本化率
資本化率= 80÷（800×360/360+400×360/360）=6.67%
（4）計算應予資本化的利息金額
應予資本化的利息金額=累計支出加權平均數×資本化率= 775.01×6.67%=51.69（萬元）
（5）計算應當計入當期損益的利息金額
應當計入當期損益的利息金額= 80-51.69=28.31（萬元）
（6）會計分錄
借：在建工程 516900
財務費用 283100
貸：長期借款 800000
（二）外幣專門借款匯兌差額資本化金額的確定
如果專門借款為外幣借款，則在應予資本化的每一會計期間，匯兌差額的資本化金額為當期外幣專門借款本金及利息所發(fā)生的匯兌差額，不與發(fā)生在所購建的固定資產上的支出相掛鉤。在所購建的固定資產達到預定可使用狀態(tài)之后所發(fā)生的，外幣專門借款本金及利息的匯兌差額應當計入當期損益。
P296 例2
盛世公司與20×1年1月1日，為建造一工程項目專門以面值發(fā)行美元公司債券1000萬元，年利率8%，期限為3年。合同約定，每年12月31日支付當年利息，到期還本。20×1年1月1日市場匯率為1美元=8.20元人民幣。工程于20×1年1月1日開始實體建造，當年6月30日完工，達到預定可使用狀態(tài)，期間發(fā)生的資產支出如下：
1月1日，支出200萬美元；
3月1日，支出500萬美元；
6月1日，支出300萬美元。
公司的記賬本位幣為人民幣，外幣業(yè)務采用外幣業(yè)務發(fā)生時當日的市場匯率核算。公司按季計提債券利息，按季計算借款費用資本化金額，要求編制季度財務報告。相關匯率如下：
3月31日，市場匯率為1美元=8.25元人民幣；
6月30日，市場匯率為1美元=8.30元人民幣。
本例中，公司計算外幣借款匯兌差額資本化金額如下：
（1）計算第1季度（3月31日時）匯兌差額資本化金額
① 第 1季度債券應計利息=1000×8%×3/12=20（萬美元）
② 第 1季度（3月31日時）外幣債券本金及利息匯兌差額
= 1000×（8.25-8.20）+20×（8.25-8.25）=50（萬元）
③第 1季度（3月31日時）匯兌差額資本化金額=當期外幣債券本金及利息匯兌差額=50（萬元）
④匯兌差額部分的會計分錄：
借：在建工程--借款費用 500000
貸：應付債券--債券面值（美元戶） 500000
（2）計算第2季度（6月30日時）匯兌差額資本化金額=當期外幣債券本金及利息匯兌差額=51萬元
① 第 2季度債券應計利息=1000×8%×3/12=20（萬美元）
② 第 2季度（6月30日時）外幣債券本金及利息匯兌差額
= 1000×（8.30-8.25）+20×（8.30-8.25）+20×（8.30-8.30）=50+1=51（萬元）
③第 2季度（6月30日時）匯兌差額資本化金額=當期外幣債券本金及利息匯兌差額=51（萬元）
④匯兌差額部分的會計分錄：
借：在建工程--借款費用 510000
貸：應付債券--債券面值（美元戶） 500000
應付債券--應計利息（美元戶） 10000
注意：如果企業(yè)選定采用業(yè)務發(fā)生時的匯率折算外幣專門借款利息，月末，企業(yè)在計提外幣專門借款利息時，應當采用月末匯率折算外幣專門借款利息，不再產生外幣專門借款利息匯兌差額；如果企業(yè)選定采用業(yè)務發(fā)生當月月初的匯率折算，月末，企業(yè)在計提外幣專門借款利息時，應當采用業(yè)務發(fā)生當月月初的匯率折算外幣專門借款利息，同時計算外幣專門借款利息的匯兌差額。
第一節(jié) 借款費用概述
一、借款費用的定義及內容
（一）借款費用，指企業(yè)因借款而發(fā)生的利息、折價或溢價的攤銷和輔助費用，以及因外幣借款而發(fā)生的匯兌差額。
（二）專門借款，指為購建固定資產而專門借入的款項。
【例題1】下列項目中，屬于借款費用的有（ ）。（2001年考題）
A.借款手續(xù)費用
B.發(fā)行公司債券發(fā)生的利息
C.發(fā)行公司債券發(fā)生的溢價
D.發(fā)行公司債券折價的攤銷
E.因外幣借款匯兌損失
【答案】ABDE
二、借款費用的范圍
（一）應予資本化的資產范圍
借款費用應予資本化的資產范圍是固定資產。只有發(fā)生在固定資產購建或建造過程中的借款費用，才能在符合條件的情況下予以資本化；發(fā)生在其他資產（如存貨、無形資產）上的借款費用，不能予以資本化。
固定資產一旦達到預定可使用狀態(tài)，就應停止借款費用資本化。購入不需要安裝的固定資產，在購入時就視為已經達到預定可使用狀態(tài)。
【例題2】下列項目中，屬于借款費用應予資本化的資產范圍的有（ ）。
A.國內采購的生產設備
B.補償貿易引進的設備
C.經營性租賃租入的生產設備
D.自行制造的生產設備
E.自行建造的用于出租的建筑物
【答案】ADE
（二）應予資本化的借款范圍
予以資本化的借款范圍為專門借款。
三、借款費用的具體確認原則
（一）在生產經營期間，因專門借款而發(fā)生的利息、折價或溢價的攤銷和匯兌差額，在符合借款費用規(guī)定的資本化條件的情況下，應當予以資本化，計入該項資產的成本；其他的借款利息、折價或溢價的攤銷和匯兌差額，應當于發(fā)生當期確認為費用。
（二）在生產經營期間，因安排專門借款而發(fā)生的輔助費用，屬于在所購建固定資產達到預定可使用狀態(tài)之前發(fā)生的，應當在發(fā)生時予以資本化；以后發(fā)生的輔助費用應當于發(fā)生當期確認為費用。如果輔助費用的金額較小，也可以于發(fā)生當期確認為費用。
（三）因安排其他借款而發(fā)生的輔助費用應當于發(fā)生當期確認為費用。
第二節(jié) 借款費用的會計處理
一、借款費用開始資本化
以下三個條件同時具備時，因專門借款而發(fā)生的利息、折價或溢價的攤銷和匯兌差額應當開始資本化：
（一）資產支出已經發(fā)生
1.支付現金是指用貨幣資金支付固定資產的購建支出。
2.轉移非現金資產是指企業(yè)將自己的非現金資產直接用于固定資產的建造或者安裝。
3.承擔帶息債務是指企業(yè)為了購買工程用材料等而承擔的帶息應付款項（如帶息應付票據）。
應說明的是，若工程項目領用本企業(yè)生產的產品，若生產的產品發(fā)生的成本及產品中材料的增值稅進項稅額均已支付現金，則領用時發(fā)生的資產支出金額為產品成本和產品中材料的增值稅進項稅額之和，而不是產品成本和領用產品時的增值稅銷項稅額之和（因為銷項稅額和進項稅額的差額此時尚未支付）。銷項稅額和進項稅額的差額待實際繳納增值稅時才能算資產支出已經發(fā)生。
【例】2003年2月10日，企業(yè)將自己生產的產品用于固定資產的購建，該產品成本為80萬元，計稅價為100萬元，該企業(yè)適用的增值稅稅率為17%，工程項目領用的產品中材料的進項稅額為8萬元，產品成本和材料的進項稅額均以現金支付。則2003年2月10日發(fā)生的資產支出金額為88萬元，而不是97萬元。產品應交的增值稅銷項稅額17萬元和產品中材料的進項稅額8萬元之差9萬元在交納增值稅時才能算資產支出已經發(fā)生。
【例題3】依據《企業(yè)會計準則－借款費用》，下列為購建固定資產而發(fā)生的支出中，屬于用于計算累計支出加權平均數時的資產支出有（?。?BR> A.企業(yè)將自己生產的非現金資產用于固定資產建造
B.自供應商處賒購（不帶息）建造固定資產項目的物資
C.以人民幣專門借款向工程承包方支付進度款
D.以外幣專門借款支付在建工程所需設備購置款
E.用銀行存款購入工程物資用于固定資產建造
【答案】ACDE
（二）借款費用已經發(fā)生
（三）為使資產達到預定可使用狀態(tài)所必要的購建活動已經開始
【例題4】甲上市公司股東大會于20×1年1月4日作出決議，決定建造廠房。為此，甲公司于3月5日向銀行專門借款5000萬元，年利率為6%，款項于當日劃入甲公司銀行存款賬戶。3月15日，廠房正式動工興建。3月16日，甲公司購入建造廠房用水泥和鋼材一批，價款500萬元，當日用銀行存款支付。3月31日，計提當月專門借款利息。甲公司在3月份沒有發(fā)生其他與廠房購建有關的支出，則甲公司專門借款利息應開始資本化的時間為（?。?BR> A.3月5日
B.3月15日
C.3月16日
D.3月31日
【答案】C
二、資本化金額的確定
（一）利息資本化金額的確定
在應予資本化的每一會計期間，利息的資本化金額按如下公式計算：
每一會計期間利息的資本化金額=至當期末止購建固定資產累計支出加權平均數×資本化率
1.累計支出加權平均數的確定
累計支出加權平均數按如下公式計算：
累計支出加權平均數=∑（每筆資產支出金額×每筆資產支出實際占用的天數/會計期間涵蓋的天數）
注意：在計算每期資本化金額時，如果企業(yè)使用除專門借款以外的資金進行固定資產的購建活動，則這些其他資金所發(fā)生的借款費用不應當納入資本化的范圍。據此，當企業(yè)的累計資產支出總額超過了專門借款總額時，對于超出部分的資產支出數不應當納入累計支出加權平均數的計算范圍。
2.資本化率的確定
為購建固定資產只借入一筆專門借款，資本化率為該項借款的利率。
為購建固定資產借入一筆以上的專門借款，資本化率為這些借款的加權平均利率。
加權平均利率按如下公式計算：
加權平均利率=專門借款當期實際發(fā)生的利息之和÷專門借款本金加權平均數
其中，“專門借款本金加權平均數”按如下公式計算：
專門借款本金加權平均數=∑（每筆專門借款本金×每筆借款實際占用的天數/會計期間涵蓋的天數）
【例題5】某企業(yè)于2002年1月1日用專門借款開工建造一項固定資產，2002年12月31日該固定資產全部完工并投入使用，該企業(yè)為建造該固定資產專門借入的款項有兩筆：第一筆為2002年1月1日借入的800萬元，借款年利率為8%，期限為2年；第二筆為2002年7月1日借入的500萬元，借款年利率為6%，期限為3年；該企業(yè)2002年計算資本化的借款費用時所使用的資本化率為（?。ㄓ嬎憬Y果保留小數點后兩位小數）。
A.7.00%
B.7.52%
C.6.80%
D.6.89%
【答案】B
【解析】
資本化率=（800×8%+500×6%×6/12）÷（800+500×6/12）×100%=7.52%。
如果專門借款存在折價或溢價，還應當將每期應攤銷的折價或溢價金額作為利息的調整額，對資本化率做相應調整。折價或溢價的攤銷，可以采用實際利率法，也可以采用直線法。
當為購建固定資產專門折價或溢價發(fā)行了一筆債券時，資本化率的計算公式為：
資本化率=〔債券當期實際發(fā)生的利息＋（－） 當期應攤銷的折價或溢價〕÷（債券期初賬面價值-應計利息）
3.利息資本化金額的限額
在應予資本化的每一會計期間，利息和折價或溢價攤銷的資本化金額，不得超過當期專門借款實際發(fā)生的利息和折價或溢價的攤銷金額。
【例題6】甲公司為股份有限公司，2003年7月1日為新建生產車間而向商業(yè)銀行借入專門借款2000萬元，年利率為4%，款項已存入銀行。至2003年12月31日，因建筑地面上建筑物的拆遷補償問題尚未解決，建筑地面上原建筑物尚未開始拆遷；該項借款存入銀行所獲得的利息收入為19.8萬元。甲公司2003年就上述借款應予以資本化的利息為（ ）萬元。（2004年考題）
A.0
B.0.2
C.20.2
D.40
【答案】A
【解析】因不符合開始資本化的條件，所以應予以資本化的利息為零。
【例題7】甲股份有限公司為建造某固定資產于2002年12月1日按面值發(fā)行3年期一次還本付息公司債券，債券面值為12000萬元（不考慮債券發(fā)行費用），票面年利率為3%。該固定資產建造采用出包方式。2003年甲股份有限公司發(fā)生的與該固定資產建造有關的事項如下：
l月1日，工程動工并支付工程進度款 1117萬元；4月1日，支付工程進度款1000萬元；4月19日至8月7日，因進行工程質量和安全檢查停工；8月8日重新開工；9月1日支付工程進度款1599萬元。假定借款費用資本化金額按年計算，每月按30天計算，未發(fā)生與建造該固定資產有關的其他借款，則2003年度甲股份有限公司應計入該固定資產建造成本的利息費用金額為（ ）萬元。（2003年考題）
A.37.16
B.52.95
C.72
D.360
【答案】C
【解析】因進行工程質量和安全檢查停工發(fā)生的中斷屬于正常中斷。應計入該固定資產建造成本的利息費用金額=（1117×12/12+1000×9/12+1599×4/12）×3%=72（萬元）
【例題8】某公司為建造一項固定資產于2004年1月1日發(fā)行5年期債券,面值為21000萬元,票面年利率為6%,發(fā)行價格為20000萬元,每年年末支付利息,到期還本,假定不考慮發(fā)行債券的輔助費用。建造工程于2004年1月1日開始,年末尚未完工。該建造工程2004年度發(fā)生的資產支出為:1月1日支出4000萬元,6月1日支出6000萬元,12月1日支出6000萬元。假定按照直線法攤銷折價,累計支出加權平均數以月數作為權數計算。該公司2004年全年應資本化的借款費用為（?。?。（2005年考題）
A.480萬元
B.584萬元
C.1260萬元
D.1460萬元
【答案】B
【解析】累計支出加權平均數=4000×（12/12）+6000×（7/12）+6000×（1/12）=8000（萬元）
資本化率=（21000×6%+1000/5）/20000=（1260+200）/20000=7.3%
2004年全年應資本化的借款費用=8000×7.3%=584（萬元）。
【例題9】北方公司于2002年1月1日正式動工興建一辦公樓，工期預計為1年零6個月，工程采用出包方式，每月1日支付工程進度款。公司為建造辦公樓于2002年1月1日專門借款2000萬元，借款期限為2年，年利率為6%。公司2002年除了上述借款外，沒有其他借款。公司按年計算應予資本化的利息金額。
公司在2002年度為建造該辦公樓的支出金額如下：
日期 每期資產支出金額
（萬元） 資產累計支出金額
（萬元）
1 月1日 500 500
2 月1日 300 800
3 月1日 100 900
4 月1日 200 1100
9 月1日 600 1700
10月1日 400 2100
11月1日 100 2200
12月1日 200 2400
因發(fā)生質量糾紛，該工程項目于2002年4月30日至2002年8月31日發(fā)生中斷。
要求：計算2002年應予資本化的利息金額并編制年末計提利息的會計分錄。
【答案】至2002年9月1日已累計發(fā)生的資產支出為1700萬元，在計算資產累計加權平均數時，2002年10月1日的資產支出只能考慮300萬元。
2002年1月1日至4月30日應予資本化的利息金額=（500×4/4＋300×3/4＋100×2/4＋200×1/4）×6% × 4/12 =16.5（萬元）
2002年9月1日至12月31日應予資本化的利息金額=[（500＋300＋100＋200＋600）×4/4＋300×3/4 ]×6% ×4/12 =38.5（萬元）
2002年應予資本化的利息金額=16.5＋38.5=55（萬元）
或：2002年應予資本化的利息金額=（500×8/12＋300×7/12＋100×6/12＋200×5/12＋600×4/12＋300×3/12）×6%=55（萬元）
2002年專門借款利息=2000×6%=120（萬元）
2002年專門借款利息應計入財務費用的金額=120－55=65（萬元）。
借：在建工程 55
財務費用 65
貸：長期借款 120
P294 例1：華遠公司于20×1年1月1日正式動工興建一幢辦公樓，工期預計為1年零6個月，工程采用出包方式，每月1日支出工程進度款。公司為建造辦公樓于20×1年1月1日向A銀行專門借款800萬元，借款期限 為2年，年利率為6%。同日又向B銀行專門借款400萬元，借款期限為3年，年利率為8%。兩項借款均到期一次還本付息。公司20×1年度除了上述兩項借款外，沒有其他借款。公司按年計算應予資本化的利息金額。
華遠公司在 20×1年度為建造辦公樓的支出金額如表13－1所示
表 13－1 資產支出累計金額計算表
日期 支出項目 每期資產支出金額
（萬元） 資產支出累計金額
（萬元）
1 月1日 大樓基礎工程 200 200
2 月1日 一樓部分工程 100 300
3 月1日 一樓部分工程 120 420
4 月1日 二樓部分工程 110 530
5 月1日 二樓部分工程 100 630
6 月1日 三樓部分工程 90 720
7 月1日 三樓部分工程 120 840
8 月1日 四樓部分工程 130 970
9 月1日 四樓部分工程 120 1090
10月1日 五樓部分工程 110 1200
11月1日 五樓部分工程 120 1320
12月1日 六樓工程 240 1560
【答案】華遠公司 20×1年應予資本化的利息金額計算如下：
（1）計算華遠公司20×1年度應計利息
應計利息= 800×6%+400×8%=80（萬元）
（2）計算累計支出加權平均數
華遠公司累計支出加權平均數的具體計算過程如表 13－2所示。
表 13－2 累計支出加權平均數計算表
月份 支出金額（萬元） 資本化期間 累計支出加權平均數（萬元）
1 月 200 360/360（或者12/12） 200
2 月 100 330/360（或者11/12） 91.67
3 月 120 300/360（或者10/12） 100
4 月 110 270/360（或者9/12） 82.50
5 月 100 240/360（或者8/12） 66.67
6 月 90 210/360（或者7/12） 52.50
7 月 120 180/360（或者6/12） 60
8 月 130 150/360（或者5/12） 54.17
9 月 120 120/360（或者4/12） 40
10月 110 90/360（或者3/12） 27.50
11月 120 × ×
12月 240 × ×
合計 1560 775.01
表中“×”表示不應納入累計支出加權平均數的計算范圍。
由上表可得，華遠公司 20×1年度累計支出加權平均數為775.01萬元
（3）計算資本化率
資本化率= 80÷（800×360/360+400×360/360）=6.67%
（4）計算應予資本化的利息金額
應予資本化的利息金額=累計支出加權平均數×資本化率= 775.01×6.67%=51.69（萬元）
（5）計算應當計入當期損益的利息金額
應當計入當期損益的利息金額= 80-51.69=28.31（萬元）
（6）會計分錄
借：在建工程 516900
財務費用 283100
貸：長期借款 800000
（二）外幣專門借款匯兌差額資本化金額的確定
如果專門借款為外幣借款，則在應予資本化的每一會計期間，匯兌差額的資本化金額為當期外幣專門借款本金及利息所發(fā)生的匯兌差額，不與發(fā)生在所購建的固定資產上的支出相掛鉤。在所購建的固定資產達到預定可使用狀態(tài)之后所發(fā)生的，外幣專門借款本金及利息的匯兌差額應當計入當期損益。
P296 例2
盛世公司與20×1年1月1日，為建造一工程項目專門以面值發(fā)行美元公司債券1000萬元，年利率8%，期限為3年。合同約定，每年12月31日支付當年利息，到期還本。20×1年1月1日市場匯率為1美元=8.20元人民幣。工程于20×1年1月1日開始實體建造，當年6月30日完工，達到預定可使用狀態(tài)，期間發(fā)生的資產支出如下：
1月1日，支出200萬美元；
3月1日，支出500萬美元；
6月1日，支出300萬美元。
公司的記賬本位幣為人民幣，外幣業(yè)務采用外幣業(yè)務發(fā)生時當日的市場匯率核算。公司按季計提債券利息，按季計算借款費用資本化金額，要求編制季度財務報告。相關匯率如下：
3月31日，市場匯率為1美元=8.25元人民幣；
6月30日，市場匯率為1美元=8.30元人民幣。
本例中，公司計算外幣借款匯兌差額資本化金額如下：
（1）計算第1季度（3月31日時）匯兌差額資本化金額
① 第 1季度債券應計利息=1000×8%×3/12=20（萬美元）
② 第 1季度（3月31日時）外幣債券本金及利息匯兌差額
= 1000×（8.25-8.20）+20×（8.25-8.25）=50（萬元）
③第 1季度（3月31日時）匯兌差額資本化金額=當期外幣債券本金及利息匯兌差額=50（萬元）
④匯兌差額部分的會計分錄：
借：在建工程--借款費用 500000
貸：應付債券--債券面值（美元戶） 500000
（2）計算第2季度（6月30日時）匯兌差額資本化金額=當期外幣債券本金及利息匯兌差額=51萬元
① 第 2季度債券應計利息=1000×8%×3/12=20（萬美元）
② 第 2季度（6月30日時）外幣債券本金及利息匯兌差額
= 1000×（8.30-8.25）+20×（8.30-8.25）+20×（8.30-8.30）=50+1=51（萬元）
③第 2季度（6月30日時）匯兌差額資本化金額=當期外幣債券本金及利息匯兌差額=51（萬元）
④匯兌差額部分的會計分錄：
借：在建工程--借款費用 510000
貸：應付債券--債券面值（美元戶） 500000
應付債券--應計利息（美元戶） 10000
注意：如果企業(yè)選定采用業(yè)務發(fā)生時的匯率折算外幣專門借款利息，月末，企業(yè)在計提外幣專門借款利息時，應當采用月末匯率折算外幣專門借款利息，不再產生外幣專門借款利息匯兌差額；如果企業(yè)選定采用業(yè)務發(fā)生當月月初的匯率折算，月末，企業(yè)在計提外幣專門借款利息時，應當采用業(yè)務發(fā)生當月月初的匯率折算外幣專門借款利息，同時計算外幣專門借款利息的匯兌差額。