通過風(fēng)險分類，能夠揭示貸款的實際價值和風(fēng)險程度，真實、全面、動態(tài)地反映貸款的質(zhì)量；能夠發(fā)現(xiàn)貸款經(jīng)營管理各環(huán)節(jié)存在的問題，加強信貸管理，化解風(fēng)險；并且為計提貸款損失準(zhǔn)備金，績效考核等提供依據(jù)。因此以評估貸款客戶（含擔(dān)保人）的還款能力為核心，對貸款進(jìn)行風(fēng)險分類，是貸后管理的一項重要工作，也是商業(yè)銀行內(nèi)部審計的一項重要任務(wù)。筆者認(rèn)為對不良貸款風(fēng)險分類審計時應(yīng)注意以下問題：
一、注意無效資產(chǎn)對資產(chǎn)總額的影響
注意問題：分析評估客戶的清償能力，首先是通過客戶的資產(chǎn)負(fù)債表分析客戶的資產(chǎn)負(fù)債情況。由于不同的客戶在會計核算中采用的會計處理方法不同（包括折舊、呆賬準(zhǔn)備、減值準(zhǔn)備等的計提），有的甚至未按《會計準(zhǔn)則》的要求進(jìn)行會計核算或故意提供不真實的數(shù)據(jù)。因此，直接用客戶提供的資產(chǎn)負(fù)債表上的數(shù)據(jù)進(jìn)行分析，往往很難真實的判斷客戶的清償能力。
審計方法：審查客戶經(jīng)理是否是在對客戶賬務(wù)核查、實物盤點等盡職調(diào)查的基礎(chǔ)上，分析應(yīng)收賬的掛賬時間、結(jié)構(gòu)及可收回金額，存貨及固定資產(chǎn)的狀態(tài)、現(xiàn)行市價等。是否剔除有賬無物、賬實不符及現(xiàn)行市價低于成本等無效資產(chǎn)對客戶資產(chǎn)負(fù)債表中反映的資產(chǎn)狀況的影響，并對資產(chǎn)負(fù)債表進(jìn)行調(diào)整，調(diào)整資產(chǎn)負(fù)債表的理由或依據(jù)是否充分。如：應(yīng)收賬款要根據(jù)掛賬時間確定可收回的金額，一般情況下超過二年的應(yīng)收賬款的收回率不超過10%；存貨及固定資產(chǎn)應(yīng)采用成本與現(xiàn)行市價孰低的原則重新確定其價值。
二、注意經(jīng)營期限對凈現(xiàn)金流量的影響
注意問題：一般情況下不良貸款是客戶到期未能歸還的貸款，即使尚未到期，也是因為借款人經(jīng)營狀況已發(fā)生了不利于銀行方面的較大變化，應(yīng)提前收回的貸款。分析客戶償還能力的假設(shè)條件是近期采取強制措施，通過強制處分客戶的資產(chǎn)，所能收回的金額。因此，在預(yù)測不良貸款客戶現(xiàn)金流量時，沒有必要用分析項目貸款償債能力的方法，在客戶整個經(jīng)營期內(nèi)，并區(qū)分經(jīng)營現(xiàn)金流量、投資現(xiàn)金流量和籌資現(xiàn)金流量并折現(xiàn)計算凈現(xiàn)金流量。項目貸款進(jìn)行現(xiàn)金流量分析，主要是預(yù)測項目的發(fā)展前景及項目貸款償還期內(nèi)借款人總的償債能力。用分析項目貸款償債能力的方法分析不良貸款客戶的現(xiàn)金流量，工作量大，并且與預(yù)測客戶已形成不良貸款的清償能力的假設(shè)條件不符，導(dǎo)致夸大或縮小客戶清償能力。因此，分析不良貸款客戶的履行能力時，只要測算采取強制收回措施當(dāng)期的凈現(xiàn)金流量即可。
審計方法：審查客戶經(jīng)理是否是以預(yù)測當(dāng)期客戶提供并經(jīng)調(diào)查核實的會計報表中的庫存現(xiàn)金余額加銀行存款余額再加上現(xiàn)金等價物（可以立即變現(xiàn)的國庫券等），計算客戶的凈現(xiàn)金流量。
三、注意強制處分、快速變現(xiàn)對資產(chǎn)變現(xiàn)價格的影響
注意問題：一般情況下，對資產(chǎn)評估的基本假設(shè)是資產(chǎn)所有者能持續(xù)正常經(jīng)營且繼續(xù)使用該資產(chǎn)，買賣雙方的交易行為都是精明和謹(jǐn)慎的，買賣雙方是自愿和平等的，且交易時間是寬裕的。沒有考慮資產(chǎn)所有者在某種壓力下被強制、進(jìn)行對其資產(chǎn)的整體或拆零拍賣等特殊情況下及人們普遍存在的“喜新厭舊”消費偏好等因素，對變現(xiàn)價值的影響因素。而“二手車現(xiàn)象”（在汽車買方市場條件下，購買的新車開出汽車交易廳即意味著已經(jīng)貶值，需要快速變現(xiàn)、強制拍賣的車輛價格往往會更低）的存在，要求必須充分考慮強制處分、快速變現(xiàn)對抵押物變現(xiàn)價值的影響。例①：某客戶抵押的房地產(chǎn)，評估價值為2398萬元，法院強制公開拍賣的成交價為1260萬元，變現(xiàn)率為52%。
審計方法：審查客戶經(jīng)理在預(yù)測時，是否是在分析本行處置抵債資產(chǎn)及人民法院拍賣案例的基礎(chǔ)上，采取經(jīng)驗法確定強制處分、快速變現(xiàn)資產(chǎn)的變現(xiàn)率，是否是以盡職調(diào)查時掌握的正常交易狀態(tài)下該類資產(chǎn)的價格乘以快速變現(xiàn)率，得出快速變現(xiàn)條件下該資產(chǎn)的價格。
四、注意處置稅費對資產(chǎn)變現(xiàn)價格的影響
注意問題：處置稅費包括資產(chǎn)的清理費用、拍賣費用及拍賣時應(yīng)交納各項稅款等。
根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則—固定資產(chǎn)》的規(guī)定，企業(yè)固定資產(chǎn)按其成本入賬。如：外購固定資產(chǎn)的成本包括買價、增值稅、進(jìn)口關(guān)稅等相關(guān)稅費，以及為使固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的可直接歸屬于該資產(chǎn)的其他支出（場地整理費、運輸費、裝卸費、安裝費和專業(yè)人員服務(wù)費等）。因此，有些安裝等成本高的資產(chǎn)會計核算價值會小于實際變現(xiàn)凈值甚至無變現(xiàn)凈值。例②：某客戶以一號高爐為抵押物，賬面價值100萬元，評估價值50萬元，變現(xiàn)時其出售所得因不能足額補償清理費用，而無變現(xiàn)凈值；例①中，客戶抵押的房地產(chǎn)，扣除拍賣費用63萬元、房產(chǎn)交易稅費95萬元、國有劃撥土地出讓金234萬元,抵押物變現(xiàn)凈值為868萬元。
審計方法：非安裝設(shè)備及整體出售的資產(chǎn)清理費用一般較低，主要審查客戶經(jīng)理是否是考慮預(yù)計處置應(yīng)付稅費對資產(chǎn)變現(xiàn)價值的影響，如：國有劃撥土地在交易時應(yīng)補交土地出讓金等。各項稅費的收取標(biāo)準(zhǔn)國家都有相關(guān)明確的規(guī)定，審查預(yù)測時是否遵循“對交易或者事項進(jìn)行會計確認(rèn)、計量和報告應(yīng)當(dāng)保持應(yīng)有的謹(jǐn)慎，不應(yīng)高估資產(chǎn)或者收益，低估負(fù)債或者費用”的謹(jǐn)慎性原則，選取國家規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)的上限計算。如：拍賣費率國家規(guī)定為拍賣成交額的1%-5%，預(yù)測時應(yīng)按5%計算。安裝設(shè)備及拆零出售的資產(chǎn)，審查客戶經(jīng)理是否對清理費用進(jìn)行預(yù)算。資產(chǎn)清理費用的預(yù)算較為困難，一般情況下，應(yīng)咨詢專業(yè)的工程人員后確認(rèn)。審查客戶經(jīng)理是否根據(jù)客戶所欠的債務(wù)情況和出售的難易成度選取整體出售或拆零出售，理由是否充分。
五、注意設(shè)置抵押前或預(yù)測時點前，客戶所欠稅款及已抵押給他人的資產(chǎn)對資產(chǎn)變現(xiàn)收入優(yōu)先受償權(quán)的影響
注意問題：根據(jù)《稅收征收管理法》的規(guī)定：“稅務(wù)機關(guān)征收稅款，稅收優(yōu)先于無擔(dān)保債權(quán)，法律另有規(guī)定的除外；納稅人欠繳的稅款發(fā)生在納稅人以其財產(chǎn)設(shè)定抵押、質(zhì)押或者納稅人的財產(chǎn)被留置之前的，稅收應(yīng)當(dāng)先于抵押權(quán)、質(zhì)權(quán)、留置權(quán)執(zhí)行。 納稅人欠繳稅款，同時又被行政機關(guān)決定處以罰款、沒收違法所得的，稅收優(yōu)先于罰款、沒收違法所得。稅務(wù)機關(guān)應(yīng)當(dāng)對納稅人欠繳稅款的情況定期予以公告。” 例③：某客戶在銀行貸款560萬元，形成不良后，銀行為保全資產(chǎn)辦理了設(shè)備抵押，在設(shè)備抵押給銀行前，該企業(yè)累計欠交各項稅額480萬元。后該廠因經(jīng)營不善宣告破產(chǎn)。宣告破產(chǎn)后，該廠未設(shè)置抵押的資產(chǎn)的變現(xiàn)收入全部被用于補發(fā)職工工資及安置職工，稅務(wù)部門在追繳欠稅過程中，根據(jù)《稅收征管法》對稅收優(yōu)先權(quán)的規(guī)定，認(rèn)為該廠的欠繳稅款優(yōu)先于抵押權(quán)，所欠稅款應(yīng)從該廠的已抵押給銀行的設(shè)備變現(xiàn)收入中優(yōu)先受償。抵押設(shè)備為專用設(shè)備，變現(xiàn)凈值為360萬元，結(jié)果導(dǎo)致銀行貸款的清償率為零。考試大論壇
根據(jù)《擔(dān)保法》的規(guī)定，抵押“是指債務(wù)人或者第三人不轉(zhuǎn)移依對依法可用于抵押財產(chǎn)的占有，將該財產(chǎn)作為債權(quán)的擔(dān)保。債務(wù)人不履行債務(wù)時，債權(quán)人有權(quán)依照本法規(guī)定以該財產(chǎn)折價或者以拍賣、變賣該財產(chǎn)的價款優(yōu)先受償。”因此，已依法抵押給他人的資產(chǎn)我行亦不具有優(yōu)先受償權(quán)，如我行對已依法抵押他人的資產(chǎn)進(jìn)行處置，只能在他人優(yōu)先受償后的差額部分內(nèi)受償。
審計方法：審查客戶經(jīng)理是否通過對客戶調(diào)查及報表分析了解客戶欠稅情況，并向稅務(wù)機關(guān)查證客戶欠交稅款情況；是否通過人民銀行的咨詢系統(tǒng)查詢客戶在他行貸款及抵押情況，并向抵押的登記機關(guān)查證客戶的資產(chǎn)抵押登記情況。審查客戶經(jīng)理在預(yù)測時，是否剔除他人優(yōu)先受償權(quán)對客戶清償我行不良貸款能力的影響。
一、注意無效資產(chǎn)對資產(chǎn)總額的影響
注意問題：分析評估客戶的清償能力，首先是通過客戶的資產(chǎn)負(fù)債表分析客戶的資產(chǎn)負(fù)債情況。由于不同的客戶在會計核算中采用的會計處理方法不同（包括折舊、呆賬準(zhǔn)備、減值準(zhǔn)備等的計提），有的甚至未按《會計準(zhǔn)則》的要求進(jìn)行會計核算或故意提供不真實的數(shù)據(jù)。因此，直接用客戶提供的資產(chǎn)負(fù)債表上的數(shù)據(jù)進(jìn)行分析，往往很難真實的判斷客戶的清償能力。
審計方法：審查客戶經(jīng)理是否是在對客戶賬務(wù)核查、實物盤點等盡職調(diào)查的基礎(chǔ)上，分析應(yīng)收賬的掛賬時間、結(jié)構(gòu)及可收回金額，存貨及固定資產(chǎn)的狀態(tài)、現(xiàn)行市價等。是否剔除有賬無物、賬實不符及現(xiàn)行市價低于成本等無效資產(chǎn)對客戶資產(chǎn)負(fù)債表中反映的資產(chǎn)狀況的影響，并對資產(chǎn)負(fù)債表進(jìn)行調(diào)整，調(diào)整資產(chǎn)負(fù)債表的理由或依據(jù)是否充分。如：應(yīng)收賬款要根據(jù)掛賬時間確定可收回的金額，一般情況下超過二年的應(yīng)收賬款的收回率不超過10%；存貨及固定資產(chǎn)應(yīng)采用成本與現(xiàn)行市價孰低的原則重新確定其價值。
二、注意經(jīng)營期限對凈現(xiàn)金流量的影響
注意問題：一般情況下不良貸款是客戶到期未能歸還的貸款，即使尚未到期，也是因為借款人經(jīng)營狀況已發(fā)生了不利于銀行方面的較大變化，應(yīng)提前收回的貸款。分析客戶償還能力的假設(shè)條件是近期采取強制措施，通過強制處分客戶的資產(chǎn)，所能收回的金額。因此，在預(yù)測不良貸款客戶現(xiàn)金流量時，沒有必要用分析項目貸款償債能力的方法，在客戶整個經(jīng)營期內(nèi)，并區(qū)分經(jīng)營現(xiàn)金流量、投資現(xiàn)金流量和籌資現(xiàn)金流量并折現(xiàn)計算凈現(xiàn)金流量。項目貸款進(jìn)行現(xiàn)金流量分析，主要是預(yù)測項目的發(fā)展前景及項目貸款償還期內(nèi)借款人總的償債能力。用分析項目貸款償債能力的方法分析不良貸款客戶的現(xiàn)金流量，工作量大，并且與預(yù)測客戶已形成不良貸款的清償能力的假設(shè)條件不符，導(dǎo)致夸大或縮小客戶清償能力。因此，分析不良貸款客戶的履行能力時，只要測算采取強制收回措施當(dāng)期的凈現(xiàn)金流量即可。
審計方法：審查客戶經(jīng)理是否是以預(yù)測當(dāng)期客戶提供并經(jīng)調(diào)查核實的會計報表中的庫存現(xiàn)金余額加銀行存款余額再加上現(xiàn)金等價物（可以立即變現(xiàn)的國庫券等），計算客戶的凈現(xiàn)金流量。
三、注意強制處分、快速變現(xiàn)對資產(chǎn)變現(xiàn)價格的影響
注意問題：一般情況下，對資產(chǎn)評估的基本假設(shè)是資產(chǎn)所有者能持續(xù)正常經(jīng)營且繼續(xù)使用該資產(chǎn)，買賣雙方的交易行為都是精明和謹(jǐn)慎的，買賣雙方是自愿和平等的，且交易時間是寬裕的。沒有考慮資產(chǎn)所有者在某種壓力下被強制、進(jìn)行對其資產(chǎn)的整體或拆零拍賣等特殊情況下及人們普遍存在的“喜新厭舊”消費偏好等因素，對變現(xiàn)價值的影響因素。而“二手車現(xiàn)象”（在汽車買方市場條件下，購買的新車開出汽車交易廳即意味著已經(jīng)貶值，需要快速變現(xiàn)、強制拍賣的車輛價格往往會更低）的存在，要求必須充分考慮強制處分、快速變現(xiàn)對抵押物變現(xiàn)價值的影響。例①：某客戶抵押的房地產(chǎn)，評估價值為2398萬元，法院強制公開拍賣的成交價為1260萬元，變現(xiàn)率為52%。
審計方法：審查客戶經(jīng)理在預(yù)測時，是否是在分析本行處置抵債資產(chǎn)及人民法院拍賣案例的基礎(chǔ)上，采取經(jīng)驗法確定強制處分、快速變現(xiàn)資產(chǎn)的變現(xiàn)率，是否是以盡職調(diào)查時掌握的正常交易狀態(tài)下該類資產(chǎn)的價格乘以快速變現(xiàn)率，得出快速變現(xiàn)條件下該資產(chǎn)的價格。
四、注意處置稅費對資產(chǎn)變現(xiàn)價格的影響
注意問題：處置稅費包括資產(chǎn)的清理費用、拍賣費用及拍賣時應(yīng)交納各項稅款等。
根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則—固定資產(chǎn)》的規(guī)定，企業(yè)固定資產(chǎn)按其成本入賬。如：外購固定資產(chǎn)的成本包括買價、增值稅、進(jìn)口關(guān)稅等相關(guān)稅費，以及為使固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的可直接歸屬于該資產(chǎn)的其他支出（場地整理費、運輸費、裝卸費、安裝費和專業(yè)人員服務(wù)費等）。因此，有些安裝等成本高的資產(chǎn)會計核算價值會小于實際變現(xiàn)凈值甚至無變現(xiàn)凈值。例②：某客戶以一號高爐為抵押物，賬面價值100萬元，評估價值50萬元，變現(xiàn)時其出售所得因不能足額補償清理費用，而無變現(xiàn)凈值；例①中，客戶抵押的房地產(chǎn)，扣除拍賣費用63萬元、房產(chǎn)交易稅費95萬元、國有劃撥土地出讓金234萬元,抵押物變現(xiàn)凈值為868萬元。
審計方法：非安裝設(shè)備及整體出售的資產(chǎn)清理費用一般較低，主要審查客戶經(jīng)理是否是考慮預(yù)計處置應(yīng)付稅費對資產(chǎn)變現(xiàn)價值的影響，如：國有劃撥土地在交易時應(yīng)補交土地出讓金等。各項稅費的收取標(biāo)準(zhǔn)國家都有相關(guān)明確的規(guī)定，審查預(yù)測時是否遵循“對交易或者事項進(jìn)行會計確認(rèn)、計量和報告應(yīng)當(dāng)保持應(yīng)有的謹(jǐn)慎，不應(yīng)高估資產(chǎn)或者收益，低估負(fù)債或者費用”的謹(jǐn)慎性原則，選取國家規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)的上限計算。如：拍賣費率國家規(guī)定為拍賣成交額的1%-5%，預(yù)測時應(yīng)按5%計算。安裝設(shè)備及拆零出售的資產(chǎn)，審查客戶經(jīng)理是否對清理費用進(jìn)行預(yù)算。資產(chǎn)清理費用的預(yù)算較為困難，一般情況下，應(yīng)咨詢專業(yè)的工程人員后確認(rèn)。審查客戶經(jīng)理是否根據(jù)客戶所欠的債務(wù)情況和出售的難易成度選取整體出售或拆零出售，理由是否充分。
五、注意設(shè)置抵押前或預(yù)測時點前，客戶所欠稅款及已抵押給他人的資產(chǎn)對資產(chǎn)變現(xiàn)收入優(yōu)先受償權(quán)的影響
注意問題：根據(jù)《稅收征收管理法》的規(guī)定：“稅務(wù)機關(guān)征收稅款，稅收優(yōu)先于無擔(dān)保債權(quán)，法律另有規(guī)定的除外；納稅人欠繳的稅款發(fā)生在納稅人以其財產(chǎn)設(shè)定抵押、質(zhì)押或者納稅人的財產(chǎn)被留置之前的，稅收應(yīng)當(dāng)先于抵押權(quán)、質(zhì)權(quán)、留置權(quán)執(zhí)行。 納稅人欠繳稅款，同時又被行政機關(guān)決定處以罰款、沒收違法所得的，稅收優(yōu)先于罰款、沒收違法所得。稅務(wù)機關(guān)應(yīng)當(dāng)對納稅人欠繳稅款的情況定期予以公告。” 例③：某客戶在銀行貸款560萬元，形成不良后，銀行為保全資產(chǎn)辦理了設(shè)備抵押，在設(shè)備抵押給銀行前，該企業(yè)累計欠交各項稅額480萬元。后該廠因經(jīng)營不善宣告破產(chǎn)。宣告破產(chǎn)后，該廠未設(shè)置抵押的資產(chǎn)的變現(xiàn)收入全部被用于補發(fā)職工工資及安置職工，稅務(wù)部門在追繳欠稅過程中，根據(jù)《稅收征管法》對稅收優(yōu)先權(quán)的規(guī)定，認(rèn)為該廠的欠繳稅款優(yōu)先于抵押權(quán)，所欠稅款應(yīng)從該廠的已抵押給銀行的設(shè)備變現(xiàn)收入中優(yōu)先受償。抵押設(shè)備為專用設(shè)備，變現(xiàn)凈值為360萬元，結(jié)果導(dǎo)致銀行貸款的清償率為零。考試大論壇
根據(jù)《擔(dān)保法》的規(guī)定，抵押“是指債務(wù)人或者第三人不轉(zhuǎn)移依對依法可用于抵押財產(chǎn)的占有，將該財產(chǎn)作為債權(quán)的擔(dān)保。債務(wù)人不履行債務(wù)時，債權(quán)人有權(quán)依照本法規(guī)定以該財產(chǎn)折價或者以拍賣、變賣該財產(chǎn)的價款優(yōu)先受償。”因此，已依法抵押給他人的資產(chǎn)我行亦不具有優(yōu)先受償權(quán)，如我行對已依法抵押他人的資產(chǎn)進(jìn)行處置，只能在他人優(yōu)先受償后的差額部分內(nèi)受償。
審計方法：審查客戶經(jīng)理是否通過對客戶調(diào)查及報表分析了解客戶欠稅情況，并向稅務(wù)機關(guān)查證客戶欠交稅款情況；是否通過人民銀行的咨詢系統(tǒng)查詢客戶在他行貸款及抵押情況，并向抵押的登記機關(guān)查證客戶的資產(chǎn)抵押登記情況。審查客戶經(jīng)理在預(yù)測時，是否剔除他人優(yōu)先受償權(quán)對客戶清償我行不良貸款能力的影響。