舞弊通常是指為獲得非法利益采用不法手段所實(shí)施的故意行為。中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)頒布的《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則第八號(hào)——錯(cuò)誤與舞弊》第3條則將“舞弊”定義為：“本準(zhǔn)則所稱(chēng)舞弊，是指導(dǎo)致會(huì)計(jì)報(bào)表產(chǎn)生不實(shí)反映的故意行為?！弊?720年在英國(guó)發(fā)生世界上第一例上市公司會(huì)計(jì)舞弊案——“南海公司”事件以來(lái)，會(huì)計(jì)報(bào)表的真實(shí)性問(wèn)題就成為了投資人和債權(quán)人關(guān)注的核心問(wèn)題之一。雖然在過(guò)去的二百多年里，由此催生的現(xiàn)代審計(jì)技術(shù)得到了很大的發(fā)展，同時(shí)世界各國(guó)也普遍建立和完善了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，使會(huì)計(jì)報(bào)表的真實(shí)性得到了很大程度上的保障。但是，會(huì)計(jì)舞弊問(wèn)題并未如投資人和債權(quán)人所希望的那樣從根本上得到遏制。相反，上市公司會(huì)計(jì)報(bào)表嚴(yán)重失真的案件還時(shí)有發(fā)生。近年來(lái)美國(guó)就曝出了安然公司（的能源交易商）、世界通訊公司（第三大電信公司）、阿德傳播公司（第六大有線電視公司）、英克隆公司（ImClone，生物技術(shù)企業(yè)）等一系列會(huì)計(jì)造假丑聞。而在國(guó)內(nèi)，國(guó)家審計(jì)署在2000年檢查了1290戶(hù)國(guó)有企業(yè)，發(fā)現(xiàn)了68%的會(huì)計(jì)報(bào)表不能真實(shí)地反映財(cái)務(wù)狀況。2001年經(jīng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)，滬深兩市上市的1000余家公司共被審計(jì)出應(yīng)調(diào)減虛增利潤(rùn)189億元，擠掉利潤(rùn)水分達(dá)15.9%；審計(jì)調(diào)減資產(chǎn)903億元，調(diào)增資產(chǎn)842億元，總體調(diào)減資產(chǎn)61億元，特別是有6家上市公司資產(chǎn)調(diào)減幅度超過(guò)50%。同時(shí)，在上市公司中也發(fā)生了如紅光股份欺詐上市案，瓊民源、銀廣廈、麥科特、ST黎明、猴王股份、東方電子、藍(lán)田股份等一系列上市公司會(huì)計(jì)舞弊案件。
在此，筆者僅就企業(yè)會(huì)計(jì)舞弊的種類(lèi)和產(chǎn)生原因做一些粗淺的探討。
一、舞弊的種類(lèi)
企業(yè)會(huì)計(jì)舞弊主要表現(xiàn)為操縱利潤(rùn)，調(diào)節(jié)資產(chǎn)，偷逃稅金三種類(lèi)型。具體又包括以下幾種情況：
1、惡意造假來(lái)操縱利潤(rùn)
惡意造假來(lái)操縱利潤(rùn)是指會(huì)計(jì)活動(dòng)中當(dāng)事人（包括企業(yè)股東、經(jīng)營(yíng)管理者及其它相關(guān)人員），為了局部或個(gè)人利益，事前經(jīng)過(guò)周密的計(jì)劃、安排，故意以欺詐、隱瞞、舞弊等手段，使會(huì)計(jì)信息不能正確反映企業(yè)的實(shí)際經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，或是通過(guò)故意制造虛假的會(huì)計(jì)事項(xiàng)等手段，來(lái)人為操縱營(yíng)業(yè)利潤(rùn)。最突出例子就是紅光公司欺詐上市案。1996年8月，紅光集團(tuán)公司為了騙取上市資格，指使公司會(huì)計(jì)人員，以原本未獨(dú)立核算的玻殼分廠資產(chǎn)為基礎(chǔ)，以虛構(gòu)收入，少計(jì)成本的方式，人為構(gòu)造出一份看起來(lái)不錯(cuò)的會(huì)計(jì)報(bào)表，同時(shí)隱瞞了其主要生產(chǎn)設(shè)備系八十年代中期投入使用的，已到報(bào)廢年限，生產(chǎn)效率低下的這一關(guān)鍵問(wèn)題。以此通過(guò)了有關(guān)部門(mén)的上市資格審查，從而于1997年6月順利上市。但從97年開(kāi)始，其報(bào)表上的業(yè)績(jī)就出現(xiàn)大幅度滑坡，直到2000年被中國(guó)證件監(jiān)會(huì)查處。紅光股份在上市申報(bào)材料中采取虛構(gòu)產(chǎn)品銷(xiāo)售收入的做法就是會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中通常所說(shuō)的“假帳真算”、“假帳假算”。這種作假方法由于設(shè)計(jì)得比較慎密，一般發(fā)現(xiàn)起來(lái)較為困難。
2、利用會(huì)計(jì)制度本身的不完善和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)本身所具有的不確定性來(lái)造假
從上世八十年代開(kāi)始，我國(guó)才從計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制向市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)軌。會(huì)計(jì)制度也從原蘇聯(lián)計(jì)劃經(jīng)濟(jì)模式逐步向西方國(guó)家通用的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)模式轉(zhuǎn)變。隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)環(huán)境的不斷變化，新的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)、新的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)不斷涌現(xiàn)，在這樣一個(gè)新舊經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型的過(guò)程中，在新舊會(huì)計(jì)制度交替之際，會(huì)計(jì)制度難免有漏洞和不完善之處。一些企業(yè)為了自身的小集團(tuán)利益，利用現(xiàn)有會(huì)計(jì)制度的缺陷大做文章。例如“渝鈦白”事件。重慶渝港鈦白粉股份有限公司（簡(jiǎn)稱(chēng)渝鈦白）是1992年9月在吸收合并重慶化工廠基礎(chǔ)上后以社會(huì)募集的方式設(shè)立的公眾股份有限公司。1993年7月在深圳證券交易所掛牌上市。上市之初的幾年里，公司的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)還算可以。但自96年開(kāi)始，公司業(yè)績(jī)開(kāi)始出現(xiàn)滑坡，96年虧損額1318萬(wàn)元。1997年公司經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)并未有好轉(zhuǎn)，為了掩蓋企業(yè)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)不佳的事實(shí)，公司故意將實(shí)際上已于1995年底就完工且投入試生產(chǎn)的鈦白粉建設(shè)項(xiàng)目應(yīng)付債券利息約8064萬(wàn)元計(jì)入在建工程成本，從而使97年的公司虧損額僅反映為3136萬(wàn)元。實(shí)際上，該生產(chǎn)線96年就已具備生產(chǎn)能力，且小批量生產(chǎn)出了合格產(chǎn)品。之所以一直未能達(dá)產(chǎn)驗(yàn)收，主要是因流動(dòng)資金不足及市場(chǎng)暫未打開(kāi)。根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》規(guī)定：固定資產(chǎn)一旦建設(shè)完成并投入使用后，為購(gòu)建固定資產(chǎn)而發(fā)生的借款利息就應(yīng)進(jìn)入期間費(fèi)用，不得再資本化。渝太白公司之所以這樣做，主要原因是：96年公司已虧損1000余萬(wàn)，97年公司帳面又虧損3000余萬(wàn)。若加上這一筆借款利息，則累計(jì)虧損將接近1.2億元。這對(duì)于注冊(cè)資本為1.3億元的公司來(lái)說(shuō)，若公布開(kāi)來(lái)，投資者一定會(huì)懷疑其持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力。
3、利用關(guān)聯(lián)方交易來(lái)造假
關(guān)聯(lián)方交易一直是我國(guó)資本市場(chǎng)一個(gè)頗受關(guān)注的話題。大量事實(shí)證明，非公允的關(guān)聯(lián)交易會(huì)擾亂市場(chǎng)秩序， 嚴(yán)重影響資本市場(chǎng)的健康、平穩(wěn)發(fā)展。而在這方面利用關(guān)聯(lián)方交易來(lái)造假的顯著例子就是“ST猴王”事件。猴王股份有限公司最初是一家主要生產(chǎn)焊接材料和設(shè)備的企業(yè)，1993年11月在深交所掛牌上市。自96年開(kāi)始，公司的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)開(kāi)始滑坡。1998年，為了能夠擠上增發(fā)B股的班車(chē)，猴王股份利用關(guān)聯(lián)方交易做幌子，大肆進(jìn)行會(huì)計(jì)造假。根據(jù)猴王股份公司有關(guān)年報(bào)資料披露：1998年3月，猴王股份公司與猴王集團(tuán)公司簽定的資產(chǎn)租賃合同，商定從1998年1月1日起，將其名下11家子公司租賃給猴王集團(tuán)公司經(jīng)營(yíng)。而事實(shí)是直到2000年8月猴王集團(tuán)破產(chǎn)時(shí)，上述的11家子公司的資產(chǎn)中也沒(méi)有一塊表明產(chǎn)權(quán)屬于猴王股份。通過(guò)宜昌市工商局注冊(cè)分局了解到，ST猴王的資產(chǎn)是2000年猴王集團(tuán)破產(chǎn)前宜賓市政府才下文劃到股份公司名下的，此前所有權(quán)一直屬于猴王集團(tuán)。前后花費(fèi)股份公司4億元、歷時(shí)三年向猴王集團(tuán)收購(gòu)的11家焊材廠和3家焊條廠的“并購(gòu)”不過(guò)是用一堆“垃圾資產(chǎn)”沖抵巨額應(yīng)收賬款、套取上市公司巨額現(xiàn)金的“空手道”。如此運(yùn)作以后，“收購(gòu)”來(lái)的這部分資產(chǎn)轉(zhuǎn)手又租給猴王集團(tuán)經(jīng)營(yíng)，繼續(xù)為ST猴王的虛假利潤(rùn)做貢獻(xiàn)。從1995年開(kāi)始，猴王股份每年都以資金占用費(fèi)的名義向猴王集團(tuán)公司收取三、四千萬(wàn)元不等的資金占用費(fèi)，總額高達(dá)1.9億元。而這幾年ST猴王的賬面凈利潤(rùn)總額總共也只有1.5億元。1998年，ST猴王0.13元每股收益中竟然有0.12元是靠“出租”而來(lái)的。由此而來(lái)的是公司順利發(fā)行了B股。
4、利用“銷(xiāo)售截期”來(lái)造假
利用銷(xiāo)售截期來(lái)調(diào)節(jié)利潤(rùn)也是企業(yè)會(huì)計(jì)舞弊的常用手法之一。在這方面，“東方鍋爐”是一個(gè)典型的例子。根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——收入》的規(guī)定，企業(yè)的銷(xiāo)售收入認(rèn)定應(yīng)符合以下幾個(gè)條件：
a、企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給購(gòu)貨方；
b、企業(yè)既沒(méi)有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒(méi)有對(duì)已售出的商品實(shí)施控制；
c、與交易相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益能夠流入企業(yè)；
d、相關(guān)的收入和成本能夠可靠地計(jì)量。
在此，筆者僅就企業(yè)會(huì)計(jì)舞弊的種類(lèi)和產(chǎn)生原因做一些粗淺的探討。
一、舞弊的種類(lèi)
企業(yè)會(huì)計(jì)舞弊主要表現(xiàn)為操縱利潤(rùn)，調(diào)節(jié)資產(chǎn)，偷逃稅金三種類(lèi)型。具體又包括以下幾種情況：
1、惡意造假來(lái)操縱利潤(rùn)
惡意造假來(lái)操縱利潤(rùn)是指會(huì)計(jì)活動(dòng)中當(dāng)事人（包括企業(yè)股東、經(jīng)營(yíng)管理者及其它相關(guān)人員），為了局部或個(gè)人利益，事前經(jīng)過(guò)周密的計(jì)劃、安排，故意以欺詐、隱瞞、舞弊等手段，使會(huì)計(jì)信息不能正確反映企業(yè)的實(shí)際經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，或是通過(guò)故意制造虛假的會(huì)計(jì)事項(xiàng)等手段，來(lái)人為操縱營(yíng)業(yè)利潤(rùn)。最突出例子就是紅光公司欺詐上市案。1996年8月，紅光集團(tuán)公司為了騙取上市資格，指使公司會(huì)計(jì)人員，以原本未獨(dú)立核算的玻殼分廠資產(chǎn)為基礎(chǔ)，以虛構(gòu)收入，少計(jì)成本的方式，人為構(gòu)造出一份看起來(lái)不錯(cuò)的會(huì)計(jì)報(bào)表，同時(shí)隱瞞了其主要生產(chǎn)設(shè)備系八十年代中期投入使用的，已到報(bào)廢年限，生產(chǎn)效率低下的這一關(guān)鍵問(wèn)題。以此通過(guò)了有關(guān)部門(mén)的上市資格審查，從而于1997年6月順利上市。但從97年開(kāi)始，其報(bào)表上的業(yè)績(jī)就出現(xiàn)大幅度滑坡，直到2000年被中國(guó)證件監(jiān)會(huì)查處。紅光股份在上市申報(bào)材料中采取虛構(gòu)產(chǎn)品銷(xiāo)售收入的做法就是會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中通常所說(shuō)的“假帳真算”、“假帳假算”。這種作假方法由于設(shè)計(jì)得比較慎密，一般發(fā)現(xiàn)起來(lái)較為困難。
2、利用會(huì)計(jì)制度本身的不完善和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)本身所具有的不確定性來(lái)造假
從上世八十年代開(kāi)始，我國(guó)才從計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制向市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)軌。會(huì)計(jì)制度也從原蘇聯(lián)計(jì)劃經(jīng)濟(jì)模式逐步向西方國(guó)家通用的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)模式轉(zhuǎn)變。隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)環(huán)境的不斷變化，新的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)、新的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)不斷涌現(xiàn)，在這樣一個(gè)新舊經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型的過(guò)程中，在新舊會(huì)計(jì)制度交替之際，會(huì)計(jì)制度難免有漏洞和不完善之處。一些企業(yè)為了自身的小集團(tuán)利益，利用現(xiàn)有會(huì)計(jì)制度的缺陷大做文章。例如“渝鈦白”事件。重慶渝港鈦白粉股份有限公司（簡(jiǎn)稱(chēng)渝鈦白）是1992年9月在吸收合并重慶化工廠基礎(chǔ)上后以社會(huì)募集的方式設(shè)立的公眾股份有限公司。1993年7月在深圳證券交易所掛牌上市。上市之初的幾年里，公司的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)還算可以。但自96年開(kāi)始，公司業(yè)績(jī)開(kāi)始出現(xiàn)滑坡，96年虧損額1318萬(wàn)元。1997年公司經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)并未有好轉(zhuǎn)，為了掩蓋企業(yè)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)不佳的事實(shí)，公司故意將實(shí)際上已于1995年底就完工且投入試生產(chǎn)的鈦白粉建設(shè)項(xiàng)目應(yīng)付債券利息約8064萬(wàn)元計(jì)入在建工程成本，從而使97年的公司虧損額僅反映為3136萬(wàn)元。實(shí)際上，該生產(chǎn)線96年就已具備生產(chǎn)能力，且小批量生產(chǎn)出了合格產(chǎn)品。之所以一直未能達(dá)產(chǎn)驗(yàn)收，主要是因流動(dòng)資金不足及市場(chǎng)暫未打開(kāi)。根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》規(guī)定：固定資產(chǎn)一旦建設(shè)完成并投入使用后，為購(gòu)建固定資產(chǎn)而發(fā)生的借款利息就應(yīng)進(jìn)入期間費(fèi)用，不得再資本化。渝太白公司之所以這樣做，主要原因是：96年公司已虧損1000余萬(wàn)，97年公司帳面又虧損3000余萬(wàn)。若加上這一筆借款利息，則累計(jì)虧損將接近1.2億元。這對(duì)于注冊(cè)資本為1.3億元的公司來(lái)說(shuō)，若公布開(kāi)來(lái)，投資者一定會(huì)懷疑其持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力。
3、利用關(guān)聯(lián)方交易來(lái)造假
關(guān)聯(lián)方交易一直是我國(guó)資本市場(chǎng)一個(gè)頗受關(guān)注的話題。大量事實(shí)證明，非公允的關(guān)聯(lián)交易會(huì)擾亂市場(chǎng)秩序， 嚴(yán)重影響資本市場(chǎng)的健康、平穩(wěn)發(fā)展。而在這方面利用關(guān)聯(lián)方交易來(lái)造假的顯著例子就是“ST猴王”事件。猴王股份有限公司最初是一家主要生產(chǎn)焊接材料和設(shè)備的企業(yè)，1993年11月在深交所掛牌上市。自96年開(kāi)始，公司的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)開(kāi)始滑坡。1998年，為了能夠擠上增發(fā)B股的班車(chē)，猴王股份利用關(guān)聯(lián)方交易做幌子，大肆進(jìn)行會(huì)計(jì)造假。根據(jù)猴王股份公司有關(guān)年報(bào)資料披露：1998年3月，猴王股份公司與猴王集團(tuán)公司簽定的資產(chǎn)租賃合同，商定從1998年1月1日起，將其名下11家子公司租賃給猴王集團(tuán)公司經(jīng)營(yíng)。而事實(shí)是直到2000年8月猴王集團(tuán)破產(chǎn)時(shí)，上述的11家子公司的資產(chǎn)中也沒(méi)有一塊表明產(chǎn)權(quán)屬于猴王股份。通過(guò)宜昌市工商局注冊(cè)分局了解到，ST猴王的資產(chǎn)是2000年猴王集團(tuán)破產(chǎn)前宜賓市政府才下文劃到股份公司名下的，此前所有權(quán)一直屬于猴王集團(tuán)。前后花費(fèi)股份公司4億元、歷時(shí)三年向猴王集團(tuán)收購(gòu)的11家焊材廠和3家焊條廠的“并購(gòu)”不過(guò)是用一堆“垃圾資產(chǎn)”沖抵巨額應(yīng)收賬款、套取上市公司巨額現(xiàn)金的“空手道”。如此運(yùn)作以后，“收購(gòu)”來(lái)的這部分資產(chǎn)轉(zhuǎn)手又租給猴王集團(tuán)經(jīng)營(yíng)，繼續(xù)為ST猴王的虛假利潤(rùn)做貢獻(xiàn)。從1995年開(kāi)始，猴王股份每年都以資金占用費(fèi)的名義向猴王集團(tuán)公司收取三、四千萬(wàn)元不等的資金占用費(fèi)，總額高達(dá)1.9億元。而這幾年ST猴王的賬面凈利潤(rùn)總額總共也只有1.5億元。1998年，ST猴王0.13元每股收益中竟然有0.12元是靠“出租”而來(lái)的。由此而來(lái)的是公司順利發(fā)行了B股。
4、利用“銷(xiāo)售截期”來(lái)造假
利用銷(xiāo)售截期來(lái)調(diào)節(jié)利潤(rùn)也是企業(yè)會(huì)計(jì)舞弊的常用手法之一。在這方面，“東方鍋爐”是一個(gè)典型的例子。根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——收入》的規(guī)定，企業(yè)的銷(xiāo)售收入認(rèn)定應(yīng)符合以下幾個(gè)條件：
a、企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給購(gòu)貨方；
b、企業(yè)既沒(méi)有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒(méi)有對(duì)已售出的商品實(shí)施控制；
c、與交易相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益能夠流入企業(yè)；
d、相關(guān)的收入和成本能夠可靠地計(jì)量。