2.4 存貨
一、存貨概述
（一）存貨的概念
（二）存貨實際成本的確定
存貨應當以其實際成本入賬。存貨成本包括采購成本、加工成本和其他成本。
1.存貨的采購成本一般包括采購價格、進口關(guān)稅和其他稅金、運輸費、裝卸費、保險費以及其他可直接歸屬于存貨采購的費用。其中，采購價格是指企業(yè)購入的材料或商品的發(fā)票賬單上列明的價款，但不包括按規(guī)定可以抵扣的增值稅額。其他稅金是指企業(yè)購買、自制或委托加工存貨發(fā)生的消費稅、資源稅和不能從銷項稅額中抵扣的增值稅進項稅額等。其他可直接歸屬于存貨采購的費用是指采購成本中除上述各項以外的可直接歸屬于存貨采購的費用，如在存貨采購過程中發(fā)生的倉儲費、包裝費、運輸途中的合理損耗、入庫前的挑選整理費用等。
2.存貨的加工成本是指在存貨的加工過程中發(fā)生的追加費用，包括直接人工以及按照一定方法分配的制造費用。
3.存貨的其他成本是指除采購成本、加工成本以外的，使存貨達到目前場所和狀態(tài)所發(fā)生的其他支出。企業(yè)設(shè)計產(chǎn)品發(fā)生的設(shè)計費用通常應計入當期損益，但是為特定客戶設(shè)計產(chǎn)品所發(fā)生的、可直接確定的設(shè)計費用應計入存貨的
商品流通企業(yè)在采購商品過程中發(fā)生的運輸費、裝卸費、保險費以及其他可歸屬于存貨采購成本的費用等進貨費用，應當計入存貨采購成本，也可以先進行歸集，期末再進行分攤，對于已售商品的進貨費用計入當期主營業(yè)務成本，對于未售商品的進貨費用計入期末存貨成本，如果金額較小也可以直接計入當期的銷售費用。
存貨的來源不同，其實際成本的構(gòu)成內(nèi)容也不同。具體的說：
（1）購入的存貨，按買價加運輸費、裝卸費、保險費、包裝費、倉儲費等費用、運輸途中的合理損耗、入庫前的挑選整理費用和按規(guī)定應計入成本的稅金以及其他費用，作為實際成本。
比如：買10噸商品，運輸途中有0.2噸的合理損耗，這10噸是1萬元，驗收入庫時9.8噸，0.2噸就是合理損耗。若入庫是10噸，那么單價為1千元，入庫是9.8噸，單價就是一千多。
（2）自制的存貨，按制造過程中的各項實際支出，作為實際成本。
自制的存貨，包括自制原材料、自制包裝物、自制低值易耗品、自制半成品及庫存商品等。
（3）委托外單位加工完成的存貨，以實際耗用的原材料或者半成品以及加工費、運輸費、裝卸費和保險費等費用，以及按規(guī)定應計入成本的稅金，作為實際成本。
應注意：
（1）非正常消耗的直接材料、直接人工和制造費用，應在發(fā)生時計入當期損益。
（2）企業(yè)在存貨采購入庫后發(fā)生的倉儲費用，應在發(fā)生時計入當期損益。
（3）不能歸屬于使存貨達到目前場所和狀態(tài)的其他支出，應在發(fā)生時計入當期損益。
【例題1】A企業(yè)為增值稅小規(guī)模納稅企業(yè)。A企業(yè)購入甲材料600公斤，每公斤含稅單價為50元，發(fā)生運雜費2 000元，運輸途中發(fā)生合理損耗10公斤，入庫前發(fā)生挑選整理費用200元。該批甲材料的入賬價值為（ ）元。
A.30 000B.32 000C.32 200D.32 700
【答案】C【解析】甲材料的入賬價值=600×50+2 000+200=32 200（元）。
【例題2】下列各項，應計入企業(yè)外購存貨入賬價值的有（ ）。
A.存貨的購買價格B.運輸途中的保險費 C.入庫前的挑選整理費用 D.運輸途中的合理損耗
【答案】ABCD【解析】對于企業(yè)來講，購入的存貨，按買價加運輸費、裝卸費、保險費、包裝費、倉儲費等費用，運輸途中的合理損耗、入庫前的挑選整理費用和按規(guī)定應計入成本的稅金以及其他費用作為實際成本。
【例題3】某增值稅一般納稅企業(yè)本期購入一批商品，進貨價格為100萬元，增值稅進項稅額為17萬元。所購商品到達后驗收發(fā)現(xiàn)商品短缺30%，其中合理損失5%，另25%的短缺尚待查明原因。該商品應計入存貨的實際成本為（ ）萬元。
A.117 B.100 C.75 D.70
【答案】C 【解析】應計入存貨的實際成本=100-100×25%=75（萬元）。
（三）存貨發(fā)出的計價方法
存貨發(fā)出既可以采用實際成本核算，又可以采用計劃成本核算。如果采用實際成本法則在存貨發(fā)出時，必然要在先進先出法、加權(quán)平均法、移動平均法、個別計價法等方法中作出選擇。如果按照計劃成本進行存貨核算，則要對存貨的計劃成本和實際成本之間的差異進行單獨核算，最終將計劃成本調(diào)整為實際成本。下面先就實際成本法說明存貨發(fā)出的計價。
1.個別計價法
2.先進先出法
在物價上漲時，期末存貨成本接近市價，而發(fā)出成本偏低，利潤偏高。
3.全月一次加權(quán)平均法
加權(quán)平均單價=實際成本/存貨數(shù)量；發(fā)出存貨實際成本=發(fā)出數(shù)量×加權(quán)平均單價
4.移動平均法
【例題4】某企業(yè)月初庫存材料60件，每件為1 000元，月中又購進兩批，一次200件，每件950元，另一次100件，每件1 046元，則月末該材料的加權(quán)平均單價為（ ）元。
A.980B.985C.990D.1 182
【答案】B【解析】加權(quán)平均單價=（60×1 000+200×950+100×1 046）÷（60+200+100）=985（元）。
【例題5】某企業(yè)采用移動平均法計算發(fā)出材料的成本。2006年3月1日結(jié)存A材料200噸，每噸實際成本為200元；3月4日和3月17日分別購進A材料300噸和400噸，每噸實際成本分別為180元和220元；3月10日和3月27分別發(fā)出 A材料400噸和350噸。A材料月末賬面余額為（ ）元。
A.30 000B.30 333C.32 040D.33 000
【答案】C【解析】3月4日結(jié)存材料單價=（40 000+54 000）/500=188（元）；3月17日結(jié)存材料單價=（18 800+88 000）/500=213.6（元）；則A材料月末賬面余額=150×213.6=32 040 （元）。
【例題6】甲公司按先進先出法計算材料的發(fā)出成本。2005年4月1日結(jié)存A材料1 000公斤，每公斤實際成本100元。本月發(fā)生如下有關(guān)業(yè)務：
（1）4日，購入A材料500公斤，每公斤實際成本105元，材料已驗收入庫。
（2）6日，發(fā)出A材料800公斤。
（3）8日，購入A材料700公斤，每公斤實際成本98元，材料已驗收入庫。
（4）14日，發(fā)出A材料1 300公斤。
（5）22日，購入A材料800公斤，每公斤實際成本110元，材料已驗收入庫。
（6）28日，發(fā)出A材料300公斤。
要求：根據(jù)上述資料，計算A材料下列成本：
（1）6日發(fā)出的成本；
（2）14日發(fā)出的成本；
（3）28日發(fā)出的成本；
（4）期末結(jié)存的成本。
【答案】
（1）6日發(fā)出存貨的成本=800×100=80 000（元）
（2）14日發(fā)出存貨的成本=200×100＋500×105＋600×98=131 300（元）
（3）28日發(fā)出存貨的成本=100×98＋200×110=31 800（元）
（4）期末結(jié)存的成本=（1 000＋500-800＋700-1300＋800-300）×110=66 000（元）
二、原材料
（一）原材料按實際成本核算
1.設(shè)置的科目：原材料、在途物資
【例題】教材P86—89
（1）貨款已經(jīng)支付或開出，承兌商業(yè)匯票，同時材料已驗收入庫。（單貨同時到）
【例2-20】甲公司購入C材料一批，增值稅專用發(fā)票上記載的貨款為500 000元，增值稅額85 000元，另對方代墊包裝費1 000元，全部款項已用轉(zhuǎn)賬支票付訖，材料已驗收入庫。
借：原材料——C材料501 000
應交稅費——應交增值稅（進項稅額） 85 000
貸：銀行存款586 000
本例屬于發(fā)票賬單與材料同時到達的采購業(yè)務，企業(yè)材料已驗收入庫，因此應通過“原材料”科目核算，對于增值稅專用發(fā)票上注明的可抵扣的進項稅額，應借記“應交稅費——應交增值稅（進項稅額）”科目。
【例2-21】甲公司持銀行匯票1 874 000元購入D材料一批，增值稅專用發(fā)票上記載的貨款為1 600 000元，增值稅額272 000元，對方代墊包裝費2 000元，材料已驗收入庫。
借：原材料——D材料1 602 000
應交稅費——應交增值稅（進項稅額） 272 000
貸：其他貨幣資金——銀行匯票1 874 000
【例2-22】甲公司采用托收承付結(jié)算方式購入E材料一批，貨款40 000元，增值稅6800元，對方代墊包裝費5 000元，款項在承付期內(nèi)以銀行存款支付，材料已驗收入庫。
借：原材料——E材料 45 000
應交稅費——應交增值稅（進項稅額） 6 800
貸：銀行存款51 800
（2）貨款已經(jīng)支付或已開出、承兌商業(yè)匯票，材料尚未到達或尚未驗收入庫。（單到貨未到）
【例2-23】甲公司采用匯兌結(jié)算方式購入F材料一批，發(fā)票及賬單已收到，增值稅專用發(fā)票上記載的貨款為20 000元，增值稅額3 400元。支付保險費1 000元，材料尚未到達。
借：在途物資21 000
應交稅費——應交增值稅（進項稅額） 3 400
貸：銀行存款24 400
【例2-24】承【例2-23】，上述購入的F材料已收到，并驗收入庫。
借：原材料24 400
貸：在途物資24 400
（3）貨款尚未支付，材料已經(jīng)驗收入庫。（貨到單未到）
【例2-25】甲公司采用托收承付結(jié)算方式購入G材料一批，增值稅專用發(fā)票上記載的貨款為50 000元，增值稅額8 500元，對方代墊包裝費1 000元，銀行轉(zhuǎn)來的結(jié)算憑證已到，款項尚未支付，材料已驗收入庫。（單貨同到） 借：原材料——G材料51 000
應交稅費——應交增值稅（進項稅額）8 500
貸：應付賬款 59 500
【例2-26】甲公司采用委托收款結(jié)算方式購入Ｈ材料一批，材料已驗收入庫，月末發(fā)票賬單尚未收到也無法確定其實際成本，暫估價值為30 000元。
借：原材料30 000
貸：應付賬款——暫估應付賬款30 000
下月初作相反的會計分錄予以沖回：
借：應付賬款——暫估應付賬款30 000
貸：原材料30 000
【例2-27】承【例2-26】，上述購入的Ｈ材料于次月收到發(fā)票賬單，增值稅專用發(fā)票上記載的貨款為31 000元，增值稅額5 270元，對方代墊保險費2 000元，已用銀行存款付訖。
借：原材料——H材料33 000
應交稅費——應交增值稅（進項稅額）5 270
貸：銀行存款 38 270
（4）貨款已經(jīng)預付，材料尚未驗收入庫。
【例2-28】根據(jù)與某鋼廠的購銷合同規(guī)定，甲公司為購買J材料向該鋼廠預付100 000元貨款的80%，計80 000元，已通過匯兌方式匯出。
借：預付賬款80 000
貸：銀行存款 80 000
2.購入和發(fā)出的會計處理
【例 2-30】丁公司2007年3月1日結(jié)存B材料3 000公斤，每公斤實際成本為10元；3月5日和3月20日分別購入該材料9 000公斤和6 000公斤，每公斤實際成本分別為11元和12元；3月10日和3月25日分別發(fā)出該材料10 500公斤和6 000公斤。按先進先出法核算時，發(fā)出和結(jié)存材料的成本如表2-2所示。
【例2-31】承【例2-30】，采用月末一次加權(quán)平均法計算B材料的成本如下：
B材料平均單位成本＝（30000+171000）÷（3000+15000）＝11.17（元）
本月發(fā)出存貨的成本＝16500×11.17＝184305（元）
月末庫存存貨的成本＝30000+171000-184305＝16695（元）
發(fā)出成本＝期初金額+本期購入-期末結(jié)存
【例2-32】承【例2-30】，采用移動加權(quán)平均法計算B材料的成本如下：
第一批收貨后的平均單位成本＝（30 000+99 000）÷（3 000+9 000）＝10.75（元）
第一批發(fā)貨的存貨成本＝10 500×10.75＝112 857（元）
當時結(jié)存的存貨成本＝1 500×10.75＝16125（元）
第二批收貨后的平均單位成本＝（16125+72000）÷（1500+6000）＝11.75（元）
第二批發(fā)貨的存貨成本＝6000×11.75＝70500（元）
當時結(jié)存的存貨成本＝1500×11.75＝17625（元）
B材料月末結(jié)存1500公斤，月末庫存存貨成本為17625元；本月發(fā)出存貨成本合計為183 375（112 875+70 500）元。
【例2-33】甲公司根據(jù)“發(fā)料憑證匯總表”的記錄，1月份基本生產(chǎn)車間領(lǐng)用Ｋ材料500 000元，輔助生產(chǎn)車間領(lǐng)用Ｋ材料40 000元，車間管理部門領(lǐng)用K材料5 000元，企一行政管理部門領(lǐng)用K材料4000元，計549 000元。
借：生產(chǎn)成本——基本生產(chǎn)成本500 000
——輔助生產(chǎn)成本40 000
制造費用5 000
管理費用4 000
貸：原材料——K材料549 000
（二）原材料按計劃成本核算
1.設(shè)置的科目：材料采購、原材料、材料成本差異
2.基本核算程序
注：
第一，采購時，按實際成本付款，計入“材料采購”賬戶借方；
第二，驗收入庫時，按計劃成本計入“原材料”的借方，“材料采購”賬戶貸方；
第三，期末結(jié)轉(zhuǎn)，驗收入庫材料形成的材料成本差異超支差計入“材料成本差異”的借方，節(jié)約差計入“材料成本差異”的貸方；
第四，平時發(fā)出材料時，一律用計劃成本；
第五，期末，計算材料成本差異率，結(jié)轉(zhuǎn)發(fā)出材料應負擔的差異額。
材料成本差異率＝（期初材料成本差異+本期購入材料的成本差異額）/（期初材料的計劃成本+本期購入材料的計劃成本）×100%
發(fā)出材料應負擔的差異額＝發(fā)出材料的計劃成本×材料成本差異率
1.購入材料
（1）貨款已經(jīng)支付，同時材料驗收入庫。（單貨同到）
【例2-34】甲公司購入L材料一批，專用發(fā)票上記載的貨款為3 000 000元，增值稅額510 000元，發(fā)票賬單已收到，計劃成本為3 200 000元，已驗收入庫，全部款項以銀行存款支付。
借：材料采購3 000 000 材料驗收入庫 借：原材料 320 000
應交稅費——應交增值稅（進項稅額）510 000 貸：材料采購 3200 000
貸：銀行存款3 510 000 同時 借：材料采購 20 000 貸：材料成本差異 20 000
在計劃成本法下，取得的材料先要通過“材料采購”科目進行核算，企業(yè)支付材料價款和運雜費等構(gòu)成存貨實際成本的，記入“材料采購”科目。
（2）貨款已經(jīng)支付，材料尚未驗收入庫。（單到貨未到）
【例2-35】甲公司采用匯兌結(jié)算方式購入Ｍ1材料一批，專用發(fā)票上記載的貨款為200 000元，增值稅額34 000元，發(fā)票賬單已收到，計劃成本180 000元，材料尚未入庫。
借：材料采購200 000
應交稅費——應交增值稅（進項稅額） 34 000
貸：銀行存款234 000
（3）貨款尚未支付，材料已經(jīng)驗收入庫。
【例2-36】甲公司采用商業(yè)承兌匯票支付方式購入M2材料一批，專用發(fā)票上記載的貨款為500 000元，增值稅額85 000元，發(fā)票賬單已收到，計劃成本520 000元，材料已驗收入庫。
借：材料采購500 000
應交稅費——應交增值稅（進項稅額）85 000
貸：應付票據(jù)585 000
【例2-37】甲公司購入M3材料一批，材料已驗收入庫，發(fā)票賬單未到，月末按照計劃成本600 000元估價入賬。
借：原材料600 000 （貨到單未到）
貸：應付賬款——暫估應付賬款600 000
下月初作相反的會計分錄予以沖回：
借：應付賬款——暫估應付賬款600 000
貸：原材料600 000
企業(yè)購入驗收入庫的材料，按計劃成本，借記“原材料”科目，按實際成本，貸記“材料采購”科目，按實際成本大于計劃成本的差異，借記“材料成本差異”科目，貸記“材料采購”科目；實際成本小于計劃成本的差異，借記“材料采購”科目，貸記“材料成本差異”科目。
2.發(fā)出材料
【例2-40】承【例2-34】和【例2-39】，甲公司某月月初結(jié)存L材料的計劃成本為1 000 000元，成本差異為超支30 740元；當月入庫L材料的計劃成本3 200 000元，成本差異為節(jié)約200 000元。
則材料成本差異率＝（30 740-200 000）÷（1 000 000+3 200 000）×100%＝ -4.03%
結(jié)轉(zhuǎn)發(fā)出材料的成本差異的分錄為：
借：材料成本差異——L材料116 870
貸：生產(chǎn)成本——基本生產(chǎn)成本80 600
——輔助生產(chǎn)成本24 180
制造費用10 075
管理費用2 015
【例題】企業(yè)月初“原材料”賬戶借方余額24 000元，本月收入原材料的計劃成本為176 000元，本月發(fā)出原材料的計劃成本為150 000元，“材料成本差異”月初貸方余額300元，本月收入材料的超支差4 300元，則本月發(fā)出材料應負擔的材料成本差異為（）元。
A.-3 000B.3 000C.-3 450D.3 450
【答案】B【解析】當月材料成本差異率＝（-300+4 300）/（24 000+176 000）×100%＝2%；本月發(fā)出材料應負擔的材料成本差異額＝150 000×2%＝3 000（元）。
三、包裝物
（一）核算的內(nèi)容
（二）會計處理（按計劃成本核算包裝物，在發(fā)出時，應同時結(jié)轉(zhuǎn)應負擔的材料成本差異）
企業(yè)應該設(shè)置“周轉(zhuǎn)材料——包裝物”科目進行核算。
1.生產(chǎn)領(lǐng)用的包裝物成本計入“生產(chǎn)成本”科目；
2.隨同產(chǎn)品出售但不單獨計價的計入“銷售費用”科目；
3.隨同產(chǎn)品出售且單獨計價的計入“其他業(yè)務成本”科目；
4.出租或出借給購買單位使用的包裝物。
教材P93—94例題
【例2-41】甲公司對包裝物采用計劃成本核算，某月生產(chǎn)產(chǎn)品領(lǐng)用包裝物的計劃成本為100 000元，材料成本差異率為-3%。
借：生產(chǎn)成本 97 000
材料成本差異 3 000
貸：周轉(zhuǎn)材料——包裝物 100 000
【例題】企業(yè)對隨同商品出售而單獨計價的包裝物進行會計處理時，該包裝物的實際成本應結(jié)轉(zhuǎn)到（）。
A.“制造費用”科目B.“銷售費用”科目C.“管理費用”科目D.“其他業(yè)務成本”科目
【答案】D【解析】隨同商品出售而單獨計價的包裝物的實際成本應計入“其他業(yè)務成本”科目；隨同商品出售而不單獨計價的包裝物的實際成本應計入“銷售費用”科目。
四、低值易耗品
低值易耗品的核算與原材料核算相似，但金額可采用一次轉(zhuǎn)銷法或五五攤銷法。攤銷時，記入“制造費用”等科目。企業(yè)應該設(shè)置“周轉(zhuǎn)材料——低值易耗品”科目進行核算。
（一）一次攤銷法
一次攤銷法是將其價值在領(lǐng)用時一次計入有關(guān)資產(chǎn)成本或當期損益。
（二）五五攤銷法
五五攤銷法是低值易耗品在領(lǐng)用時攤銷其價值的一半，報廢時攤銷另一半。
【例2-45】甲公司的基本生產(chǎn)車間領(lǐng)用專用工具一批，實際成本為100 000元，采用五五攤銷法進行攤銷。應作如下會計處理：
（1）領(lǐng)用專用工具：
借：周轉(zhuǎn)材料——低值易耗品——在用10 000
貸：周轉(zhuǎn)材料——低值易耗品——在庫100 000
（2）領(lǐng)用時攤銷其價值的一半：
借：制造費用50 000
貸：周轉(zhuǎn)材料——低值易耗品——攤銷50 000
（3）報廢時攤銷其價值的一半：
借：制造費用50 000
貸：周轉(zhuǎn)材料——低值易耗品——攤銷 50 000
同時，
借：周轉(zhuǎn)材料——低值易耗品——攤銷10 000
貸：周轉(zhuǎn)材料——低值易耗品——在用100 000
【例題】基本生產(chǎn)車間使用的低值易耗品在報廢時，對其殘料價值的處理中正確的是（）。
A.沖減當期的管理費用B.沖減當期的制造費用C.計入營業(yè)外收入D.沖減營業(yè)外支出
【答案】B
【解析】報廢低值易耗品的殘料價值應沖減當期有關(guān)成本費用。由于是基本生產(chǎn)車間使用的，所以沖減當期的制造費用。
五、委托加工物資
（一）委托加工物資成本的確定
（1）如果以計劃成本核算，在發(fā)出委托加工物資時，同時結(jié)轉(zhuǎn)發(fā)出材料應負擔的材料成本差異。收回委托加工物資時，應視同材料購入結(jié)轉(zhuǎn)采購形成的材料成本差異。
（2）應計入委托加工物資成本的稅金
（二）會計處理：
例2-49】甲公司委托丁公司加工商品一批（屬于應稅消費品）100 000件，有關(guān)經(jīng)濟業(yè)務如下：
（1）1月20日，發(fā)出材料一批，計劃成本為6 000 000元，材料成本差異率為－3%。應作如下會計處理：
①發(fā)出委托加工材料時：
借：委托加工物資6 000 000
貸：原材料6 000 000
②結(jié)轉(zhuǎn)發(fā)出材料應分攤的材料成本差異時：
借：材料成本差異180 000
貸：委托加工物資180 000
（2）2月20日，支付商品加工費120 000元，支付應當交納的消費稅660 000元，該商品收回后用于連續(xù)生產(chǎn)，消費稅可抵扣，甲公司和丁公司均為一般納稅人，適用增值稅稅率為17%。應作如下會計處理：
借：委托加工物資120 000
應交稅費——應交消費稅 660 000
——應交增值稅（進項稅額） 20 400
貸：銀行存款 800 400
（3）3月4日，用銀行存款支付往返雜費10 000元。
借：委托加工物資10 000
貸：銀行存款10 000
（4）3月5日，上述商品100 000件（每件計劃成本為65元）加工完畢，公司已辦理驗收入庫手續(xù)。
借：庫存商品6 500 000
貸：委托加工物資5 950 000
商品進銷差價550 000
【例題】 委托加工物資收回后，用于連續(xù)生產(chǎn)的，委托方應將受托方代收代交的消費稅計入委托加工物資的成本。
【答案】×【解析】應在“應交稅費——應交消費稅”科目的借方反映。
六、庫存商品
（一）庫存商品的內(nèi)容
（二）庫存商品的核算
1.生產(chǎn)型企業(yè)
生產(chǎn)成本 庫存商品 主營業(yè)務成本
［例2-50］甲公司“商品入庫匯總表”記載，某月已驗收入庫Ｙ產(chǎn)品1 000臺，實際單位成本5000元，計5 000 000元；Z產(chǎn)品2 000臺，實際單位成本1000元，計2 000 000元。甲公司應作如下會計處理：
借：庫存商品——Y產(chǎn)品 5 000 000
——Z產(chǎn)品 2 000 000
貸：生產(chǎn)成本——基本生產(chǎn)成本（Y產(chǎn)品） 5 000 000
——基本生產(chǎn)成本（Z產(chǎn)品） 2 000 000
[例2-51]甲公司月末匯總的發(fā)出商品中，當月已實現(xiàn)銷售的Y產(chǎn)品有500臺，Z產(chǎn)品有1500臺。該月Y產(chǎn)品實際單位成本5000元，Z產(chǎn)品實際單位成本1000元。在結(jié)轉(zhuǎn)其銷售成本時，應作如下會計處理：
借：主營業(yè)務成本 4 000 000
貸：庫存商品——Y產(chǎn)品 2 500 000
——Z產(chǎn)品 1 500 000
2.商品流通企業(yè)發(fā)出存貨，通常采用毛利率法和售價金額核算法進行核算。
（1）毛利率法
銷售成本=銷售凈額-銷售凈額×毛利率
期末存貨成本=期初存貨成本+本期購貨成本-本期銷售成本
（2）售價金額核算法
本期銷售商品的實際成本=本期商品銷售收入-本期已銷商品應分攤的進銷差價
期末結(jié)存商品的實際成本=期初庫存商品的進價成本+本期購進商品的進價成本-本期銷售商品的實際成本
【例題1】某企業(yè)采用毛利率法計算發(fā)出存貨成本。該企業(yè)2007年1月份實際毛利率為30%，本年度2月1日的存貨成本為1 200萬元，2月份購入存貨成本為2 800萬元，銷售收入為3 000萬元，銷售退回為300萬元。該企業(yè)2月末存貨成本為（）萬元。
A.1300B.1900C.2110D.2 200
【答案】C【解析】銷售毛利=（3000-300）×30%=810（萬元）；2月末存貨成本=1200+2800-（3 000-300-810）=2110（萬元）。
【例題2】某商業(yè)企業(yè)采用零售價法計算期末存貨成本。本月月初存貨成本為20 000元，售價總額為30 000元；本月購入存貨成本為100 000元，相應的售價總額為120 000元；本月銷售收入為100 000元。該企業(yè)本月銷售成本為（）元。
A.96 667B.80 000C.40 000D.33 333
【答案】B【解析】本月銷售成本=100 000×（20 000+100 000）÷（30 000+120 000）=80 000（元）。
七、存貨清查
存貨清查發(fā)生盤盈和盤虧通過待處理財產(chǎn)損溢核算，期末處理后該賬戶無余額。核算時分兩步：第一步，批準前調(diào)整為賬實相符；第二步，批準后結(jié)轉(zhuǎn)處理。
（一）存貨盤盈
（二）存貨盤虧
【例題3】某企業(yè)因火災原因盤虧一批材料16 000元，該批材料的進項稅為2 720元。收到各種賠款1 500元，殘料入庫200元。報經(jīng)批準后，應計入營業(yè)外支出賬戶的金額為（）元。
A.17 020B.18 620C.14 300D.14 400
【答案】A 【解析】應計入營業(yè)外支出賬戶的金額=16 000+2 720-1 500-200=17 020（元）。
八、存貨減值
（一）存貨跌價準備的計提和轉(zhuǎn)回
資產(chǎn)負債表日，存貨應按照成本與可變現(xiàn)凈值孰低計量。可變現(xiàn)凈值低于成本的計提存貨跌價準備，計入資產(chǎn)減值損失。如果減值因素已經(jīng)消失，減值的金額應在原已計提的存貨跌價準備金額內(nèi)予以恢復。
1.減值的原則（期末計量的原則）
成本與可變現(xiàn)凈值孰低。
2.可變現(xiàn)凈值的確定
持有以備出售的可變現(xiàn)凈值=估計售價-預計銷售稅費
生產(chǎn)加工的材料的可變現(xiàn)凈值=估計售價（生產(chǎn)成產(chǎn)品的售價）-加工費用-預計銷售稅費
3.計提和轉(zhuǎn)回
可變現(xiàn)凈值低于成本→減值 計提跌價準備
計提金額=（成本-可變現(xiàn)凈值）-已提的跌價準備貸方余額
（二）存貨跌價準備的會計處理
設(shè)置“存貨跌價準備”科目核算，跌價損失計入“資產(chǎn)減值損失”。
【例題】
1.[例2-58]2007年12月31日，甲以司×材料的賬面金額為100 000元，由于市場價格下跌，預計可變現(xiàn)凈值為80 000元，由此應計提的存貨跌價準備為20 000元。應作如下會計處理：
借：資產(chǎn)減值損失——計提的存貨跌價準備20 000
貸：存貨跌價準備20 000
假設(shè)2008年6月30日，×材料的賬面金額為100 000元，由于市場價格有所上升，使得×材料的預計可變現(xiàn)凈值為95 000元，應轉(zhuǎn)回的存貨跌價準備為15 000元。應作如下會計處理：
借：存貨跌價準備15 000
貸：資產(chǎn)減值損失——計提的存貨跌價準備 15 000
一、存貨概述
（一）存貨的概念
（二）存貨實際成本的確定
存貨應當以其實際成本入賬。存貨成本包括采購成本、加工成本和其他成本。
1.存貨的采購成本一般包括采購價格、進口關(guān)稅和其他稅金、運輸費、裝卸費、保險費以及其他可直接歸屬于存貨采購的費用。其中，采購價格是指企業(yè)購入的材料或商品的發(fā)票賬單上列明的價款，但不包括按規(guī)定可以抵扣的增值稅額。其他稅金是指企業(yè)購買、自制或委托加工存貨發(fā)生的消費稅、資源稅和不能從銷項稅額中抵扣的增值稅進項稅額等。其他可直接歸屬于存貨采購的費用是指采購成本中除上述各項以外的可直接歸屬于存貨采購的費用，如在存貨采購過程中發(fā)生的倉儲費、包裝費、運輸途中的合理損耗、入庫前的挑選整理費用等。
2.存貨的加工成本是指在存貨的加工過程中發(fā)生的追加費用，包括直接人工以及按照一定方法分配的制造費用。
3.存貨的其他成本是指除采購成本、加工成本以外的，使存貨達到目前場所和狀態(tài)所發(fā)生的其他支出。企業(yè)設(shè)計產(chǎn)品發(fā)生的設(shè)計費用通常應計入當期損益，但是為特定客戶設(shè)計產(chǎn)品所發(fā)生的、可直接確定的設(shè)計費用應計入存貨的
商品流通企業(yè)在采購商品過程中發(fā)生的運輸費、裝卸費、保險費以及其他可歸屬于存貨采購成本的費用等進貨費用，應當計入存貨采購成本，也可以先進行歸集，期末再進行分攤，對于已售商品的進貨費用計入當期主營業(yè)務成本，對于未售商品的進貨費用計入期末存貨成本，如果金額較小也可以直接計入當期的銷售費用。
存貨的來源不同，其實際成本的構(gòu)成內(nèi)容也不同。具體的說：
（1）購入的存貨，按買價加運輸費、裝卸費、保險費、包裝費、倉儲費等費用、運輸途中的合理損耗、入庫前的挑選整理費用和按規(guī)定應計入成本的稅金以及其他費用，作為實際成本。
比如：買10噸商品，運輸途中有0.2噸的合理損耗，這10噸是1萬元，驗收入庫時9.8噸，0.2噸就是合理損耗。若入庫是10噸，那么單價為1千元，入庫是9.8噸，單價就是一千多。
（2）自制的存貨，按制造過程中的各項實際支出，作為實際成本。
自制的存貨，包括自制原材料、自制包裝物、自制低值易耗品、自制半成品及庫存商品等。
（3）委托外單位加工完成的存貨，以實際耗用的原材料或者半成品以及加工費、運輸費、裝卸費和保險費等費用，以及按規(guī)定應計入成本的稅金，作為實際成本。
應注意：
（1）非正常消耗的直接材料、直接人工和制造費用，應在發(fā)生時計入當期損益。
（2）企業(yè)在存貨采購入庫后發(fā)生的倉儲費用，應在發(fā)生時計入當期損益。
（3）不能歸屬于使存貨達到目前場所和狀態(tài)的其他支出，應在發(fā)生時計入當期損益。
【例題1】A企業(yè)為增值稅小規(guī)模納稅企業(yè)。A企業(yè)購入甲材料600公斤，每公斤含稅單價為50元，發(fā)生運雜費2 000元，運輸途中發(fā)生合理損耗10公斤，入庫前發(fā)生挑選整理費用200元。該批甲材料的入賬價值為（ ）元。
A.30 000B.32 000C.32 200D.32 700
【答案】C【解析】甲材料的入賬價值=600×50+2 000+200=32 200（元）。
【例題2】下列各項，應計入企業(yè)外購存貨入賬價值的有（ ）。
A.存貨的購買價格B.運輸途中的保險費 C.入庫前的挑選整理費用 D.運輸途中的合理損耗
【答案】ABCD【解析】對于企業(yè)來講，購入的存貨，按買價加運輸費、裝卸費、保險費、包裝費、倉儲費等費用，運輸途中的合理損耗、入庫前的挑選整理費用和按規(guī)定應計入成本的稅金以及其他費用作為實際成本。
【例題3】某增值稅一般納稅企業(yè)本期購入一批商品，進貨價格為100萬元，增值稅進項稅額為17萬元。所購商品到達后驗收發(fā)現(xiàn)商品短缺30%，其中合理損失5%，另25%的短缺尚待查明原因。該商品應計入存貨的實際成本為（ ）萬元。
A.117 B.100 C.75 D.70
【答案】C 【解析】應計入存貨的實際成本=100-100×25%=75（萬元）。
（三）存貨發(fā)出的計價方法
存貨發(fā)出既可以采用實際成本核算，又可以采用計劃成本核算。如果采用實際成本法則在存貨發(fā)出時，必然要在先進先出法、加權(quán)平均法、移動平均法、個別計價法等方法中作出選擇。如果按照計劃成本進行存貨核算，則要對存貨的計劃成本和實際成本之間的差異進行單獨核算，最終將計劃成本調(diào)整為實際成本。下面先就實際成本法說明存貨發(fā)出的計價。
1.個別計價法
2.先進先出法
在物價上漲時，期末存貨成本接近市價，而發(fā)出成本偏低，利潤偏高。
3.全月一次加權(quán)平均法
加權(quán)平均單價=實際成本/存貨數(shù)量；發(fā)出存貨實際成本=發(fā)出數(shù)量×加權(quán)平均單價
4.移動平均法
【例題4】某企業(yè)月初庫存材料60件，每件為1 000元，月中又購進兩批，一次200件，每件950元，另一次100件，每件1 046元，則月末該材料的加權(quán)平均單價為（ ）元。
A.980B.985C.990D.1 182
【答案】B【解析】加權(quán)平均單價=（60×1 000+200×950+100×1 046）÷（60+200+100）=985（元）。
【例題5】某企業(yè)采用移動平均法計算發(fā)出材料的成本。2006年3月1日結(jié)存A材料200噸，每噸實際成本為200元；3月4日和3月17日分別購進A材料300噸和400噸，每噸實際成本分別為180元和220元；3月10日和3月27分別發(fā)出 A材料400噸和350噸。A材料月末賬面余額為（ ）元。
A.30 000B.30 333C.32 040D.33 000
【答案】C【解析】3月4日結(jié)存材料單價=（40 000+54 000）/500=188（元）；3月17日結(jié)存材料單價=（18 800+88 000）/500=213.6（元）；則A材料月末賬面余額=150×213.6=32 040 （元）。
【例題6】甲公司按先進先出法計算材料的發(fā)出成本。2005年4月1日結(jié)存A材料1 000公斤，每公斤實際成本100元。本月發(fā)生如下有關(guān)業(yè)務：
（1）4日，購入A材料500公斤，每公斤實際成本105元，材料已驗收入庫。
（2）6日，發(fā)出A材料800公斤。
（3）8日，購入A材料700公斤，每公斤實際成本98元，材料已驗收入庫。
（4）14日，發(fā)出A材料1 300公斤。
（5）22日，購入A材料800公斤，每公斤實際成本110元，材料已驗收入庫。
（6）28日，發(fā)出A材料300公斤。
要求：根據(jù)上述資料，計算A材料下列成本：
（1）6日發(fā)出的成本；
（2）14日發(fā)出的成本；
（3）28日發(fā)出的成本；
（4）期末結(jié)存的成本。
【答案】
（1）6日發(fā)出存貨的成本=800×100=80 000（元）
（2）14日發(fā)出存貨的成本=200×100＋500×105＋600×98=131 300（元）
（3）28日發(fā)出存貨的成本=100×98＋200×110=31 800（元）
（4）期末結(jié)存的成本=（1 000＋500-800＋700-1300＋800-300）×110=66 000（元）
二、原材料
（一）原材料按實際成本核算
1.設(shè)置的科目：原材料、在途物資
【例題】教材P86—89
（1）貨款已經(jīng)支付或開出，承兌商業(yè)匯票，同時材料已驗收入庫。（單貨同時到）
【例2-20】甲公司購入C材料一批，增值稅專用發(fā)票上記載的貨款為500 000元，增值稅額85 000元，另對方代墊包裝費1 000元，全部款項已用轉(zhuǎn)賬支票付訖，材料已驗收入庫。
借：原材料——C材料501 000
應交稅費——應交增值稅（進項稅額） 85 000
貸：銀行存款586 000
本例屬于發(fā)票賬單與材料同時到達的采購業(yè)務，企業(yè)材料已驗收入庫，因此應通過“原材料”科目核算，對于增值稅專用發(fā)票上注明的可抵扣的進項稅額，應借記“應交稅費——應交增值稅（進項稅額）”科目。
【例2-21】甲公司持銀行匯票1 874 000元購入D材料一批，增值稅專用發(fā)票上記載的貨款為1 600 000元，增值稅額272 000元，對方代墊包裝費2 000元，材料已驗收入庫。
借：原材料——D材料1 602 000
應交稅費——應交增值稅（進項稅額） 272 000
貸：其他貨幣資金——銀行匯票1 874 000
【例2-22】甲公司采用托收承付結(jié)算方式購入E材料一批，貨款40 000元，增值稅6800元，對方代墊包裝費5 000元，款項在承付期內(nèi)以銀行存款支付，材料已驗收入庫。
借：原材料——E材料 45 000
應交稅費——應交增值稅（進項稅額） 6 800
貸：銀行存款51 800
（2）貨款已經(jīng)支付或已開出、承兌商業(yè)匯票，材料尚未到達或尚未驗收入庫。（單到貨未到）
【例2-23】甲公司采用匯兌結(jié)算方式購入F材料一批，發(fā)票及賬單已收到，增值稅專用發(fā)票上記載的貨款為20 000元，增值稅額3 400元。支付保險費1 000元，材料尚未到達。
借：在途物資21 000
應交稅費——應交增值稅（進項稅額） 3 400
貸：銀行存款24 400
【例2-24】承【例2-23】，上述購入的F材料已收到，并驗收入庫。
借：原材料24 400
貸：在途物資24 400
（3）貨款尚未支付，材料已經(jīng)驗收入庫。（貨到單未到）
【例2-25】甲公司采用托收承付結(jié)算方式購入G材料一批，增值稅專用發(fā)票上記載的貨款為50 000元，增值稅額8 500元，對方代墊包裝費1 000元，銀行轉(zhuǎn)來的結(jié)算憑證已到，款項尚未支付，材料已驗收入庫。（單貨同到） 借：原材料——G材料51 000
應交稅費——應交增值稅（進項稅額）8 500
貸：應付賬款 59 500
【例2-26】甲公司采用委托收款結(jié)算方式購入Ｈ材料一批，材料已驗收入庫，月末發(fā)票賬單尚未收到也無法確定其實際成本，暫估價值為30 000元。
借：原材料30 000
貸：應付賬款——暫估應付賬款30 000
下月初作相反的會計分錄予以沖回：
借：應付賬款——暫估應付賬款30 000
貸：原材料30 000
【例2-27】承【例2-26】，上述購入的Ｈ材料于次月收到發(fā)票賬單，增值稅專用發(fā)票上記載的貨款為31 000元，增值稅額5 270元，對方代墊保險費2 000元，已用銀行存款付訖。
借：原材料——H材料33 000
應交稅費——應交增值稅（進項稅額）5 270
貸：銀行存款 38 270
（4）貨款已經(jīng)預付，材料尚未驗收入庫。
【例2-28】根據(jù)與某鋼廠的購銷合同規(guī)定，甲公司為購買J材料向該鋼廠預付100 000元貨款的80%，計80 000元，已通過匯兌方式匯出。
借：預付賬款80 000
貸：銀行存款 80 000
2.購入和發(fā)出的會計處理
【例 2-30】丁公司2007年3月1日結(jié)存B材料3 000公斤，每公斤實際成本為10元；3月5日和3月20日分別購入該材料9 000公斤和6 000公斤，每公斤實際成本分別為11元和12元；3月10日和3月25日分別發(fā)出該材料10 500公斤和6 000公斤。按先進先出法核算時，發(fā)出和結(jié)存材料的成本如表2-2所示。
【例2-31】承【例2-30】，采用月末一次加權(quán)平均法計算B材料的成本如下：
B材料平均單位成本＝（30000+171000）÷（3000+15000）＝11.17（元）
本月發(fā)出存貨的成本＝16500×11.17＝184305（元）
月末庫存存貨的成本＝30000+171000-184305＝16695（元）
發(fā)出成本＝期初金額+本期購入-期末結(jié)存
【例2-32】承【例2-30】，采用移動加權(quán)平均法計算B材料的成本如下：
第一批收貨后的平均單位成本＝（30 000+99 000）÷（3 000+9 000）＝10.75（元）
第一批發(fā)貨的存貨成本＝10 500×10.75＝112 857（元）
當時結(jié)存的存貨成本＝1 500×10.75＝16125（元）
第二批收貨后的平均單位成本＝（16125+72000）÷（1500+6000）＝11.75（元）
第二批發(fā)貨的存貨成本＝6000×11.75＝70500（元）
當時結(jié)存的存貨成本＝1500×11.75＝17625（元）
B材料月末結(jié)存1500公斤，月末庫存存貨成本為17625元；本月發(fā)出存貨成本合計為183 375（112 875+70 500）元。
【例2-33】甲公司根據(jù)“發(fā)料憑證匯總表”的記錄，1月份基本生產(chǎn)車間領(lǐng)用Ｋ材料500 000元，輔助生產(chǎn)車間領(lǐng)用Ｋ材料40 000元，車間管理部門領(lǐng)用K材料5 000元，企一行政管理部門領(lǐng)用K材料4000元，計549 000元。
借：生產(chǎn)成本——基本生產(chǎn)成本500 000
——輔助生產(chǎn)成本40 000
制造費用5 000
管理費用4 000
貸：原材料——K材料549 000
（二）原材料按計劃成本核算
1.設(shè)置的科目：材料采購、原材料、材料成本差異
2.基本核算程序
注：
第一，采購時，按實際成本付款，計入“材料采購”賬戶借方；
第二，驗收入庫時，按計劃成本計入“原材料”的借方，“材料采購”賬戶貸方；
第三，期末結(jié)轉(zhuǎn)，驗收入庫材料形成的材料成本差異超支差計入“材料成本差異”的借方，節(jié)約差計入“材料成本差異”的貸方；
第四，平時發(fā)出材料時，一律用計劃成本；
第五，期末，計算材料成本差異率，結(jié)轉(zhuǎn)發(fā)出材料應負擔的差異額。
材料成本差異率＝（期初材料成本差異+本期購入材料的成本差異額）/（期初材料的計劃成本+本期購入材料的計劃成本）×100%
發(fā)出材料應負擔的差異額＝發(fā)出材料的計劃成本×材料成本差異率
1.購入材料
（1）貨款已經(jīng)支付，同時材料驗收入庫。（單貨同到）
【例2-34】甲公司購入L材料一批，專用發(fā)票上記載的貨款為3 000 000元，增值稅額510 000元，發(fā)票賬單已收到，計劃成本為3 200 000元，已驗收入庫，全部款項以銀行存款支付。
借：材料采購3 000 000 材料驗收入庫 借：原材料 320 000
應交稅費——應交增值稅（進項稅額）510 000 貸：材料采購 3200 000
貸：銀行存款3 510 000 同時 借：材料采購 20 000 貸：材料成本差異 20 000
在計劃成本法下，取得的材料先要通過“材料采購”科目進行核算，企業(yè)支付材料價款和運雜費等構(gòu)成存貨實際成本的，記入“材料采購”科目。
（2）貨款已經(jīng)支付，材料尚未驗收入庫。（單到貨未到）
【例2-35】甲公司采用匯兌結(jié)算方式購入Ｍ1材料一批，專用發(fā)票上記載的貨款為200 000元，增值稅額34 000元，發(fā)票賬單已收到，計劃成本180 000元，材料尚未入庫。
借：材料采購200 000
應交稅費——應交增值稅（進項稅額） 34 000
貸：銀行存款234 000
（3）貨款尚未支付，材料已經(jīng)驗收入庫。
【例2-36】甲公司采用商業(yè)承兌匯票支付方式購入M2材料一批，專用發(fā)票上記載的貨款為500 000元，增值稅額85 000元，發(fā)票賬單已收到，計劃成本520 000元，材料已驗收入庫。
借：材料采購500 000
應交稅費——應交增值稅（進項稅額）85 000
貸：應付票據(jù)585 000
【例2-37】甲公司購入M3材料一批，材料已驗收入庫，發(fā)票賬單未到，月末按照計劃成本600 000元估價入賬。
借：原材料600 000 （貨到單未到）
貸：應付賬款——暫估應付賬款600 000
下月初作相反的會計分錄予以沖回：
借：應付賬款——暫估應付賬款600 000
貸：原材料600 000
企業(yè)購入驗收入庫的材料，按計劃成本，借記“原材料”科目，按實際成本，貸記“材料采購”科目，按實際成本大于計劃成本的差異，借記“材料成本差異”科目，貸記“材料采購”科目；實際成本小于計劃成本的差異，借記“材料采購”科目，貸記“材料成本差異”科目。
2.發(fā)出材料
【例2-40】承【例2-34】和【例2-39】，甲公司某月月初結(jié)存L材料的計劃成本為1 000 000元，成本差異為超支30 740元；當月入庫L材料的計劃成本3 200 000元，成本差異為節(jié)約200 000元。
則材料成本差異率＝（30 740-200 000）÷（1 000 000+3 200 000）×100%＝ -4.03%
結(jié)轉(zhuǎn)發(fā)出材料的成本差異的分錄為：
借：材料成本差異——L材料116 870
貸：生產(chǎn)成本——基本生產(chǎn)成本80 600
——輔助生產(chǎn)成本24 180
制造費用10 075
管理費用2 015
【例題】企業(yè)月初“原材料”賬戶借方余額24 000元，本月收入原材料的計劃成本為176 000元，本月發(fā)出原材料的計劃成本為150 000元，“材料成本差異”月初貸方余額300元，本月收入材料的超支差4 300元，則本月發(fā)出材料應負擔的材料成本差異為（）元。
A.-3 000B.3 000C.-3 450D.3 450
【答案】B【解析】當月材料成本差異率＝（-300+4 300）/（24 000+176 000）×100%＝2%；本月發(fā)出材料應負擔的材料成本差異額＝150 000×2%＝3 000（元）。
三、包裝物
（一）核算的內(nèi)容
（二）會計處理（按計劃成本核算包裝物，在發(fā)出時，應同時結(jié)轉(zhuǎn)應負擔的材料成本差異）
企業(yè)應該設(shè)置“周轉(zhuǎn)材料——包裝物”科目進行核算。
1.生產(chǎn)領(lǐng)用的包裝物成本計入“生產(chǎn)成本”科目；
2.隨同產(chǎn)品出售但不單獨計價的計入“銷售費用”科目；
3.隨同產(chǎn)品出售且單獨計價的計入“其他業(yè)務成本”科目；
4.出租或出借給購買單位使用的包裝物。
教材P93—94例題
【例2-41】甲公司對包裝物采用計劃成本核算，某月生產(chǎn)產(chǎn)品領(lǐng)用包裝物的計劃成本為100 000元，材料成本差異率為-3%。
借：生產(chǎn)成本 97 000
材料成本差異 3 000
貸：周轉(zhuǎn)材料——包裝物 100 000
【例題】企業(yè)對隨同商品出售而單獨計價的包裝物進行會計處理時，該包裝物的實際成本應結(jié)轉(zhuǎn)到（）。
A.“制造費用”科目B.“銷售費用”科目C.“管理費用”科目D.“其他業(yè)務成本”科目
【答案】D【解析】隨同商品出售而單獨計價的包裝物的實際成本應計入“其他業(yè)務成本”科目；隨同商品出售而不單獨計價的包裝物的實際成本應計入“銷售費用”科目。
四、低值易耗品
低值易耗品的核算與原材料核算相似，但金額可采用一次轉(zhuǎn)銷法或五五攤銷法。攤銷時，記入“制造費用”等科目。企業(yè)應該設(shè)置“周轉(zhuǎn)材料——低值易耗品”科目進行核算。
（一）一次攤銷法
一次攤銷法是將其價值在領(lǐng)用時一次計入有關(guān)資產(chǎn)成本或當期損益。
（二）五五攤銷法
五五攤銷法是低值易耗品在領(lǐng)用時攤銷其價值的一半，報廢時攤銷另一半。
【例2-45】甲公司的基本生產(chǎn)車間領(lǐng)用專用工具一批，實際成本為100 000元，采用五五攤銷法進行攤銷。應作如下會計處理：
（1）領(lǐng)用專用工具：
借：周轉(zhuǎn)材料——低值易耗品——在用10 000
貸：周轉(zhuǎn)材料——低值易耗品——在庫100 000
（2）領(lǐng)用時攤銷其價值的一半：
借：制造費用50 000
貸：周轉(zhuǎn)材料——低值易耗品——攤銷50 000
（3）報廢時攤銷其價值的一半：
借：制造費用50 000
貸：周轉(zhuǎn)材料——低值易耗品——攤銷 50 000
同時，
借：周轉(zhuǎn)材料——低值易耗品——攤銷10 000
貸：周轉(zhuǎn)材料——低值易耗品——在用100 000
【例題】基本生產(chǎn)車間使用的低值易耗品在報廢時，對其殘料價值的處理中正確的是（）。
A.沖減當期的管理費用B.沖減當期的制造費用C.計入營業(yè)外收入D.沖減營業(yè)外支出
【答案】B
【解析】報廢低值易耗品的殘料價值應沖減當期有關(guān)成本費用。由于是基本生產(chǎn)車間使用的，所以沖減當期的制造費用。
五、委托加工物資
（一）委托加工物資成本的確定
（1）如果以計劃成本核算，在發(fā)出委托加工物資時，同時結(jié)轉(zhuǎn)發(fā)出材料應負擔的材料成本差異。收回委托加工物資時，應視同材料購入結(jié)轉(zhuǎn)采購形成的材料成本差異。
（2）應計入委托加工物資成本的稅金
（二）會計處理：
例2-49】甲公司委托丁公司加工商品一批（屬于應稅消費品）100 000件，有關(guān)經(jīng)濟業(yè)務如下：
（1）1月20日，發(fā)出材料一批，計劃成本為6 000 000元，材料成本差異率為－3%。應作如下會計處理：
①發(fā)出委托加工材料時：
借：委托加工物資6 000 000
貸：原材料6 000 000
②結(jié)轉(zhuǎn)發(fā)出材料應分攤的材料成本差異時：
借：材料成本差異180 000
貸：委托加工物資180 000
（2）2月20日，支付商品加工費120 000元，支付應當交納的消費稅660 000元，該商品收回后用于連續(xù)生產(chǎn)，消費稅可抵扣，甲公司和丁公司均為一般納稅人，適用增值稅稅率為17%。應作如下會計處理：
借：委托加工物資120 000
應交稅費——應交消費稅 660 000
——應交增值稅（進項稅額） 20 400
貸：銀行存款 800 400
（3）3月4日，用銀行存款支付往返雜費10 000元。
借：委托加工物資10 000
貸：銀行存款10 000
（4）3月5日，上述商品100 000件（每件計劃成本為65元）加工完畢，公司已辦理驗收入庫手續(xù)。
借：庫存商品6 500 000
貸：委托加工物資5 950 000
商品進銷差價550 000
【例題】 委托加工物資收回后，用于連續(xù)生產(chǎn)的，委托方應將受托方代收代交的消費稅計入委托加工物資的成本。
【答案】×【解析】應在“應交稅費——應交消費稅”科目的借方反映。
六、庫存商品
（一）庫存商品的內(nèi)容
（二）庫存商品的核算
1.生產(chǎn)型企業(yè)
生產(chǎn)成本 庫存商品 主營業(yè)務成本
［例2-50］甲公司“商品入庫匯總表”記載，某月已驗收入庫Ｙ產(chǎn)品1 000臺，實際單位成本5000元，計5 000 000元；Z產(chǎn)品2 000臺，實際單位成本1000元，計2 000 000元。甲公司應作如下會計處理：
借：庫存商品——Y產(chǎn)品 5 000 000
——Z產(chǎn)品 2 000 000
貸：生產(chǎn)成本——基本生產(chǎn)成本（Y產(chǎn)品） 5 000 000
——基本生產(chǎn)成本（Z產(chǎn)品） 2 000 000
[例2-51]甲公司月末匯總的發(fā)出商品中，當月已實現(xiàn)銷售的Y產(chǎn)品有500臺，Z產(chǎn)品有1500臺。該月Y產(chǎn)品實際單位成本5000元，Z產(chǎn)品實際單位成本1000元。在結(jié)轉(zhuǎn)其銷售成本時，應作如下會計處理：
借：主營業(yè)務成本 4 000 000
貸：庫存商品——Y產(chǎn)品 2 500 000
——Z產(chǎn)品 1 500 000
2.商品流通企業(yè)發(fā)出存貨，通常采用毛利率法和售價金額核算法進行核算。
（1）毛利率法
銷售成本=銷售凈額-銷售凈額×毛利率
期末存貨成本=期初存貨成本+本期購貨成本-本期銷售成本
（2）售價金額核算法
本期銷售商品的實際成本=本期商品銷售收入-本期已銷商品應分攤的進銷差價
期末結(jié)存商品的實際成本=期初庫存商品的進價成本+本期購進商品的進價成本-本期銷售商品的實際成本
【例題1】某企業(yè)采用毛利率法計算發(fā)出存貨成本。該企業(yè)2007年1月份實際毛利率為30%，本年度2月1日的存貨成本為1 200萬元，2月份購入存貨成本為2 800萬元，銷售收入為3 000萬元，銷售退回為300萬元。該企業(yè)2月末存貨成本為（）萬元。
A.1300B.1900C.2110D.2 200
【答案】C【解析】銷售毛利=（3000-300）×30%=810（萬元）；2月末存貨成本=1200+2800-（3 000-300-810）=2110（萬元）。
【例題2】某商業(yè)企業(yè)采用零售價法計算期末存貨成本。本月月初存貨成本為20 000元，售價總額為30 000元；本月購入存貨成本為100 000元，相應的售價總額為120 000元；本月銷售收入為100 000元。該企業(yè)本月銷售成本為（）元。
A.96 667B.80 000C.40 000D.33 333
【答案】B【解析】本月銷售成本=100 000×（20 000+100 000）÷（30 000+120 000）=80 000（元）。
七、存貨清查
存貨清查發(fā)生盤盈和盤虧通過待處理財產(chǎn)損溢核算，期末處理后該賬戶無余額。核算時分兩步：第一步，批準前調(diào)整為賬實相符；第二步，批準后結(jié)轉(zhuǎn)處理。
（一）存貨盤盈
（二）存貨盤虧
【例題3】某企業(yè)因火災原因盤虧一批材料16 000元，該批材料的進項稅為2 720元。收到各種賠款1 500元，殘料入庫200元。報經(jīng)批準后，應計入營業(yè)外支出賬戶的金額為（）元。
A.17 020B.18 620C.14 300D.14 400
【答案】A 【解析】應計入營業(yè)外支出賬戶的金額=16 000+2 720-1 500-200=17 020（元）。
八、存貨減值
（一）存貨跌價準備的計提和轉(zhuǎn)回
資產(chǎn)負債表日，存貨應按照成本與可變現(xiàn)凈值孰低計量。可變現(xiàn)凈值低于成本的計提存貨跌價準備，計入資產(chǎn)減值損失。如果減值因素已經(jīng)消失，減值的金額應在原已計提的存貨跌價準備金額內(nèi)予以恢復。
1.減值的原則（期末計量的原則）
成本與可變現(xiàn)凈值孰低。
2.可變現(xiàn)凈值的確定
持有以備出售的可變現(xiàn)凈值=估計售價-預計銷售稅費
生產(chǎn)加工的材料的可變現(xiàn)凈值=估計售價（生產(chǎn)成產(chǎn)品的售價）-加工費用-預計銷售稅費
3.計提和轉(zhuǎn)回
可變現(xiàn)凈值低于成本→減值 計提跌價準備
計提金額=（成本-可變現(xiàn)凈值）-已提的跌價準備貸方余額
（二）存貨跌價準備的會計處理
設(shè)置“存貨跌價準備”科目核算，跌價損失計入“資產(chǎn)減值損失”。
【例題】
1.[例2-58]2007年12月31日，甲以司×材料的賬面金額為100 000元，由于市場價格下跌，預計可變現(xiàn)凈值為80 000元，由此應計提的存貨跌價準備為20 000元。應作如下會計處理：
借：資產(chǎn)減值損失——計提的存貨跌價準備20 000
貸：存貨跌價準備20 000
假設(shè)2008年6月30日，×材料的賬面金額為100 000元，由于市場價格有所上升，使得×材料的預計可變現(xiàn)凈值為95 000元，應轉(zhuǎn)回的存貨跌價準備為15 000元。應作如下會計處理：
借：存貨跌價準備15 000
貸：資產(chǎn)減值損失——計提的存貨跌價準備 15 000