當前，我國政府審計正處在一個關鍵的時期，主要是，一方面，隨著依法治國、依法行政進程的推進和政治文明建設的需要，審計監(jiān)督在社會經(jīng)濟發(fā)展中的作用愈來愈重要；另一方面，隨著審計力度的加強和成果的顯著提高，審計的社會影響越來越大，社會民眾對審計的期望值越來越高，審計工作承擔的責任也越來越重。因此，在此時期提高審計質(zhì)量，即成為審計工作的一項重要內(nèi)容。為此，李金華審計長在全國審計工作會議上的講話中也著重強調(diào)了這一點。筆者認為，審計質(zhì)量控制與防范審計風險是一個問題的兩個方面，因此，擬主要從兩個方面聯(lián)系的、動態(tài)的理念出發(fā)，談一下審計質(zhì)量控制問題。
一、從審計風險生成的成因?qū)用婵傮w來透視和把握審計質(zhì)量控制、審計風險生成的主要因素，也是影響審計質(zhì)量的基本因素
（一）社會環(huán)境因素對審計風險的影響。目前，我國正處于市場經(jīng)濟體制建立、發(fā)展的階段。社會經(jīng)濟秩序還不能表現(xiàn)為一個常態(tài)化，經(jīng)濟領域違法違紀行為也大量存在。一些單位和個人鉆國家法律法規(guī)不完善的空子，利用各種手段違反財經(jīng)法紀，侵占國有財產(chǎn)，造成國有資產(chǎn)的浪費損失。再者，國家審計對象復雜、內(nèi)容廣泛，被審計單位經(jīng)濟成份的多元化，內(nèi)部控制制度不完善或執(zhí)行不力，造成會計信息大量失真現(xiàn)象的發(fā)生和發(fā)展，甚至有暗箱操作、幕后交易行為的大量涌現(xiàn)，使得審計人員對被審計單位情況難以全面地反映和評價。另外，由于國家審計是強制性審計，造成有的被審單位表面歡迎，暗地里卻設置各種障礙阻撓和破壞審計工作的正常進行。例如，審計中有的單位故意提供虛假資料及證明，假單據(jù)、假賬簿、假報表等誤導欺騙審計人員；有的單位只提供財務部門公開的會計資料，而對其管理的下屬單位或單位的會計資料、賬外賬、小金庫卻隱匿不報。使審計環(huán)境處于信息不對稱、不真實、不利的狀態(tài)之下，在這種情況下，全面、徹底地揭示存在的問題，并形成公正的審計意見，作出正確的審計結(jié)論的難度是可想知的，產(chǎn)生審計風險也是不可避免的。這種審計風險對審計質(zhì)量的影響應屬于超越審計對象的客觀層面。
（二）法律環(huán)境因素對審計風險形成的影響。法律法規(guī)是審計工作的依據(jù)。如果法律體系不完備或不銜接，制約著依法審計進行，審計人員就失去統(tǒng)一的判斷標準，增加了風險機會。我國目前正處于經(jīng)濟轉(zhuǎn)型時期，現(xiàn)行的財經(jīng)類法律法規(guī)不可能對被審單位經(jīng)濟活動所有新情況、新問題，全部規(guī)范到位。并且部分法律法規(guī)存在技術性和可操作性的缺陷；就是審計法規(guī)體系本身也存在著一些不完善、不及時等問題。審計人員以這樣的法律法規(guī)為依據(jù)進行審計，一定程度上，在依賴其職業(yè)判斷，進入法規(guī)引用時就加大了工作難度。這種審計風險因素對審計質(zhì)量的影響是基礎層面的，主要體現(xiàn)在，對審計揭示的問題或觀點難以做出正確處理，或不能準確地從客觀的角度分析問題。
（三）審計方法因素對審計風險形成的影響。一是審計方法模式滯后，仍停留在賬項基礎審計和制度基礎審計階段，而國外已發(fā)展到風險導向?qū)徲嬰A段；二是無論采用判斷抽樣還是統(tǒng)計抽樣，它都是根據(jù)審計人員的經(jīng)驗主觀判斷，極易遺漏重要的項目；三是審計操作不規(guī)范，如審計人員為了降低審計成本隨意放棄一些自認為不必要的程序，或是審計方法的選用不科學等均可能導致審計風險的產(chǎn)生。這種審計風險對審計質(zhì)量的影響因看作為介于人的主觀因素與審計對象客觀因素的層面。
（四）審計人員知識結(jié)構及素質(zhì)不能完全適應審計的需要，國家審計是一項專業(yè)性和政策性很強的工作，對審計人員的知識結(jié)構、業(yè)務能力和職業(yè)判斷有很高的要求。而客觀世界知識的無限性和能力與經(jīng)驗的累積性與審計人員知識、經(jīng)驗和能力的有限性形成矛盾，使審計人員難以達到審計任務所需要的理想期望。從而在審計過程中不可避免的因知識、經(jīng)驗和能力的不足，引發(fā)出審計工作中由于而專業(yè)勝任能力不夠造成同類審計業(yè)務結(jié)論不同；審計人員職業(yè)道德素質(zhì)的高低導致審計結(jié)論的偏差；審計操作不規(guī)范、程序脫節(jié)、主觀臆斷、憑經(jīng)驗辦事等增加了審計的失誤率，形成審計風險。
二、從審計實施層面來把握和控制審計風險和審計質(zhì)量
（一）審計抽樣的風險。抽樣審計是現(xiàn)代審計的一個顯著特征，審計過程中正確運用抽樣方法不僅可以提高效率，同時也能保證質(zhì)量、防范風險。因為審計過程中很難對被審單位的所有活動進行全面審計，對被審計單位的所有經(jīng)濟事項所涉及的財務收支都查實，而每一經(jīng)濟事項在財務會計上的反映真實與否，又關系財務數(shù)據(jù)的客觀性、合法性和真實性，這就有一個“結(jié)果正確”的問題。就是說，審計結(jié)果要回答的僅是被審計單位的財務報表是否在所有重大方面合理地反映了財務狀況，而不是保證其絕對真實。但誤差必須控制在可容忍的范圍內(nèi)。這就要求抽樣要有可靠性，組成適量、有效的樣本，以盡可能提高樣本對總體的反映程度。否則，即使樣本足以完全代表總體或?qū)嵤┰敿殞徲?，但由于相關因素的影響，如經(jīng)濟業(yè)務的復雜程度、被審單位管理人員道德品資、審計人員自身素質(zhì)及業(yè)務能力等，仍存在判斷錯誤的可能性以及錯誤判斷被接受和正確判斷被拒絕的可能，形成審計風險。
（二）審計取證環(huán)節(jié)的風險。審計證據(jù)是形成和支持審計意見的基礎。如果審計證據(jù)不能客觀地反映審計事項的實際情況，憑主觀臆斷，僅靠“聽說”“大概”。或者證據(jù)與審計事項、審計目的之間缺乏內(nèi)在聯(lián)系，對收集的證據(jù)材料沒有做認真分析、判斷、并根據(jù)證據(jù)材料與審計目標相關聯(lián)的要求進行取舍，而是胡子眉毛一把抓。在合法性方面，如果不符合審計法規(guī)規(guī)定的手續(xù)和程序，取得的證據(jù)沒有得到被審單位或證據(jù)提供人的簽名蓋章，也未注明原因等。在這種情況下所取得的審計證據(jù)必然得出錯誤的審計結(jié)論，實際工作中容易產(chǎn)生證據(jù)風險。
（三）審計報告環(huán)節(jié)的風險。審計報告是審計的成果，也是追究審計責任和承擔審計風險的具體依據(jù)。按照審計程序和正常邏輯思維，審計報告是依據(jù)實施方案規(guī)定的內(nèi)容和要求，依據(jù)審計抽樣、取證所形成的工作底稿做出的，好像審計風險應存在于審計報告以前各環(huán)節(jié)。事實上，撰寫審計報告本身不但存在風險，而且是防范風險的重要環(huán)節(jié)。因為審計風險是客觀存在的，如果在審計報告中忽視風險的客觀性，把查證結(jié)果的真實性進行絕對化肯定，并且忽視被審計單位的會計責任，一旦有誤，就可能產(chǎn)生風險。如果審計報告對審計的時間和空間范圍表述不清，也有可能使審計報告的使用者產(chǎn)生誤解，形成風險。
一、從審計風險生成的成因?qū)用婵傮w來透視和把握審計質(zhì)量控制、審計風險生成的主要因素，也是影響審計質(zhì)量的基本因素
（一）社會環(huán)境因素對審計風險的影響。目前，我國正處于市場經(jīng)濟體制建立、發(fā)展的階段。社會經(jīng)濟秩序還不能表現(xiàn)為一個常態(tài)化，經(jīng)濟領域違法違紀行為也大量存在。一些單位和個人鉆國家法律法規(guī)不完善的空子，利用各種手段違反財經(jīng)法紀，侵占國有財產(chǎn)，造成國有資產(chǎn)的浪費損失。再者，國家審計對象復雜、內(nèi)容廣泛，被審計單位經(jīng)濟成份的多元化，內(nèi)部控制制度不完善或執(zhí)行不力，造成會計信息大量失真現(xiàn)象的發(fā)生和發(fā)展，甚至有暗箱操作、幕后交易行為的大量涌現(xiàn)，使得審計人員對被審計單位情況難以全面地反映和評價。另外，由于國家審計是強制性審計，造成有的被審單位表面歡迎，暗地里卻設置各種障礙阻撓和破壞審計工作的正常進行。例如，審計中有的單位故意提供虛假資料及證明，假單據(jù)、假賬簿、假報表等誤導欺騙審計人員；有的單位只提供財務部門公開的會計資料，而對其管理的下屬單位或單位的會計資料、賬外賬、小金庫卻隱匿不報。使審計環(huán)境處于信息不對稱、不真實、不利的狀態(tài)之下，在這種情況下，全面、徹底地揭示存在的問題，并形成公正的審計意見，作出正確的審計結(jié)論的難度是可想知的，產(chǎn)生審計風險也是不可避免的。這種審計風險對審計質(zhì)量的影響應屬于超越審計對象的客觀層面。
（二）法律環(huán)境因素對審計風險形成的影響。法律法規(guī)是審計工作的依據(jù)。如果法律體系不完備或不銜接，制約著依法審計進行，審計人員就失去統(tǒng)一的判斷標準，增加了風險機會。我國目前正處于經(jīng)濟轉(zhuǎn)型時期，現(xiàn)行的財經(jīng)類法律法規(guī)不可能對被審單位經(jīng)濟活動所有新情況、新問題，全部規(guī)范到位。并且部分法律法規(guī)存在技術性和可操作性的缺陷；就是審計法規(guī)體系本身也存在著一些不完善、不及時等問題。審計人員以這樣的法律法規(guī)為依據(jù)進行審計，一定程度上，在依賴其職業(yè)判斷，進入法規(guī)引用時就加大了工作難度。這種審計風險因素對審計質(zhì)量的影響是基礎層面的，主要體現(xiàn)在，對審計揭示的問題或觀點難以做出正確處理，或不能準確地從客觀的角度分析問題。
（三）審計方法因素對審計風險形成的影響。一是審計方法模式滯后，仍停留在賬項基礎審計和制度基礎審計階段，而國外已發(fā)展到風險導向?qū)徲嬰A段；二是無論采用判斷抽樣還是統(tǒng)計抽樣，它都是根據(jù)審計人員的經(jīng)驗主觀判斷，極易遺漏重要的項目；三是審計操作不規(guī)范，如審計人員為了降低審計成本隨意放棄一些自認為不必要的程序，或是審計方法的選用不科學等均可能導致審計風險的產(chǎn)生。這種審計風險對審計質(zhì)量的影響因看作為介于人的主觀因素與審計對象客觀因素的層面。
（四）審計人員知識結(jié)構及素質(zhì)不能完全適應審計的需要，國家審計是一項專業(yè)性和政策性很強的工作，對審計人員的知識結(jié)構、業(yè)務能力和職業(yè)判斷有很高的要求。而客觀世界知識的無限性和能力與經(jīng)驗的累積性與審計人員知識、經(jīng)驗和能力的有限性形成矛盾，使審計人員難以達到審計任務所需要的理想期望。從而在審計過程中不可避免的因知識、經(jīng)驗和能力的不足，引發(fā)出審計工作中由于而專業(yè)勝任能力不夠造成同類審計業(yè)務結(jié)論不同；審計人員職業(yè)道德素質(zhì)的高低導致審計結(jié)論的偏差；審計操作不規(guī)范、程序脫節(jié)、主觀臆斷、憑經(jīng)驗辦事等增加了審計的失誤率，形成審計風險。
二、從審計實施層面來把握和控制審計風險和審計質(zhì)量
（一）審計抽樣的風險。抽樣審計是現(xiàn)代審計的一個顯著特征，審計過程中正確運用抽樣方法不僅可以提高效率，同時也能保證質(zhì)量、防范風險。因為審計過程中很難對被審單位的所有活動進行全面審計，對被審計單位的所有經(jīng)濟事項所涉及的財務收支都查實，而每一經(jīng)濟事項在財務會計上的反映真實與否，又關系財務數(shù)據(jù)的客觀性、合法性和真實性，這就有一個“結(jié)果正確”的問題。就是說，審計結(jié)果要回答的僅是被審計單位的財務報表是否在所有重大方面合理地反映了財務狀況，而不是保證其絕對真實。但誤差必須控制在可容忍的范圍內(nèi)。這就要求抽樣要有可靠性，組成適量、有效的樣本，以盡可能提高樣本對總體的反映程度。否則，即使樣本足以完全代表總體或?qū)嵤┰敿殞徲?，但由于相關因素的影響，如經(jīng)濟業(yè)務的復雜程度、被審單位管理人員道德品資、審計人員自身素質(zhì)及業(yè)務能力等，仍存在判斷錯誤的可能性以及錯誤判斷被接受和正確判斷被拒絕的可能，形成審計風險。
（二）審計取證環(huán)節(jié)的風險。審計證據(jù)是形成和支持審計意見的基礎。如果審計證據(jù)不能客觀地反映審計事項的實際情況，憑主觀臆斷，僅靠“聽說”“大概”。或者證據(jù)與審計事項、審計目的之間缺乏內(nèi)在聯(lián)系，對收集的證據(jù)材料沒有做認真分析、判斷、并根據(jù)證據(jù)材料與審計目標相關聯(lián)的要求進行取舍，而是胡子眉毛一把抓。在合法性方面，如果不符合審計法規(guī)規(guī)定的手續(xù)和程序，取得的證據(jù)沒有得到被審單位或證據(jù)提供人的簽名蓋章，也未注明原因等。在這種情況下所取得的審計證據(jù)必然得出錯誤的審計結(jié)論，實際工作中容易產(chǎn)生證據(jù)風險。
（三）審計報告環(huán)節(jié)的風險。審計報告是審計的成果，也是追究審計責任和承擔審計風險的具體依據(jù)。按照審計程序和正常邏輯思維，審計報告是依據(jù)實施方案規(guī)定的內(nèi)容和要求，依據(jù)審計抽樣、取證所形成的工作底稿做出的，好像審計風險應存在于審計報告以前各環(huán)節(jié)。事實上，撰寫審計報告本身不但存在風險，而且是防范風險的重要環(huán)節(jié)。因為審計風險是客觀存在的，如果在審計報告中忽視風險的客觀性，把查證結(jié)果的真實性進行絕對化肯定，并且忽視被審計單位的會計責任，一旦有誤，就可能產(chǎn)生風險。如果審計報告對審計的時間和空間范圍表述不清，也有可能使審計報告的使用者產(chǎn)生誤解，形成風險。