第三章 金融資產(chǎn)
一、本章考情分析
1．本章在考試中處于較重要地位，分數(shù)在6分左右。金融資產(chǎn)是一個全新的概念，出現(xiàn)了許多新的知識點，應(yīng)該重點掌握。
2．本章重點：（1）金融資產(chǎn)分類；（2）交易性金融資產(chǎn)的核算；（3）持有至到期投資的核算；（4）金融資產(chǎn)減值。
二、本章考點精講
（一）金融資產(chǎn)的定義分類
1．金融資產(chǎn)主要包括庫存現(xiàn)金、銀行存款、應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù)、貸款、其他應(yīng)收款、應(yīng)收利息、債權(quán)投資、股權(quán)投資、基金投資、衍生金融資產(chǎn)等。
2．企業(yè)應(yīng)當結(jié)合自身業(yè)務(wù)特點和風險管理要求，將取得的金融資產(chǎn)在初始確認時分為以下幾類：
(1)以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)；(2)持有至到期投資；(3)貸款和應(yīng)收款項；(4)可供出售的金融資產(chǎn)。
3．金融資產(chǎn)分類與金融資產(chǎn)計量密切相關(guān)
金融資產(chǎn)的初始計量和后續(xù)計量
類別
初始計量
后續(xù)計量
以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)
公允價值,交易費用計入當期損益
公允價值,變動計入當期損益
持有至到期投資
公允價值，交易費用計入初始入賬金額，構(gòu)成成本組成部分
攤余成本
貸款和應(yīng)收款項
可供出售金融資產(chǎn)
公允價值,變動計入權(quán)益
金融資產(chǎn)核算的要點是：
（1）交易性金融資產(chǎn)、可供出售金融資產(chǎn)按照公允價值計量；前者將公允價值的變動計入當期損益，后者將公允價值變動計入資本公積。
（2）持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項按攤余成本計量，資產(chǎn)負債表日按攤余成本和實際利率計算確定利息收入。
（二）以公允價值計量且變動計入當期損益的金融資產(chǎn)
以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)，可以進一步分為交易性金融資產(chǎn)和直接指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)。
取得交易性金融資產(chǎn)的目的，主要是為了近期內(nèi)出售，即為了獲取價差，相當于以前的短期投資。交易性金融資產(chǎn)的特點有2個：（1）以公允價值計量；（2）公允價值變動計入當期損益（公允價值變動損益）。
交易性金融資產(chǎn)的會計處理可分為三個步驟：取得時、持有期間和出售時，具體處理如下：
1．取得時
企業(yè)取得交易性金融資產(chǎn)，按其公允價值，借記“交易性金融資產(chǎn)”科目(成本)，按發(fā)生的交易費用，借記“投資收益”科目，按已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息或已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利，借記“應(yīng)收利息”或“應(yīng)收股利”科目，按實際支付的金額，貸記“銀行存款”等科目。
2．持有期間
（1）交易性金融資產(chǎn)持有期間被投資單位宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利，或在資產(chǎn)負債表日按分期付息、一次還本債券投資的票面利率計算的利息，借記“應(yīng)收股利”或“應(yīng)收利息”科目，貸記“投資收益”科目。
(2)資產(chǎn)負債表日，交易性金融資產(chǎn)的公允價值高于其賬面余額的差額，借記“交易性金融資產(chǎn)”科目(公允價值變動)，貸記“公允價值變動損益”科目；公允價值低于其賬面余額的差額做相反的會計分錄。
3．出售時
出售交易性金融資產(chǎn)，應(yīng)按實際收到的金額，借記“銀行存款”等科目，按該金融資產(chǎn)的賬面余額，貸記“交易性金融資產(chǎn)”科目，按其差額，貸記或借記“投資收益”科目。同時，將原計入該金融資產(chǎn)的公允價值變動轉(zhuǎn)出，借記或貸記“公允價值變動損益”科目，貸記或借記“投資收益”科目。
【例1】
甲公司有關(guān)交易性金融資產(chǎn)交易情況如下：
①2007年12月5日購入股票100萬元，作為交易性金融資產(chǎn)：價差
借：交易性金融資產(chǎn)——成本 100
貸：其他貨幣資金——存出投資款 100
②2007年末，該股票收盤價為108萬元：
借：交易性金融資產(chǎn)——公允價值變動 8
貸：公允價值變動損益 8
③2008年1月15日處置，收到110萬元
借：銀行存款 110
公允價值變動損益 8
貸：交易性金融資產(chǎn) （100+8） 108
投資收益 （110－100） 10
金融工具確認與計量
公允價值資本公積
【例2】
2007年1月1日，甲企業(yè)從二級市場支付價款1 020000元(含已到付息但尚未領(lǐng)取的利息20 000元)購入某公司發(fā)行的債券，另發(fā)生交易費用20 000元。該債券面值1 000000元，剩余期限為2年，票面年利率為4％，每半年付息一次，甲企業(yè)將其劃分為交易性金融資產(chǎn)。其他資料如下：
(1)2007年1月5日，收到該債券2006年下半年利息20 000元；
(2)2007年6月30日，該債券的公允價值為1 150 000元(不含利息)；
(3)2007年7月5日，收到該債券半年利息；
(4)2007年12月31 日，該債券的公允價值為1 100 000元(不含利息)；
(5)2008年1月5日，收到該債券2007年下半年利息；
(6)2008年3月31日，甲企業(yè)將該債券出售，取得價款1 180 000元 (含1季度利息10 000元)。
假定不考慮其他因素。
甲企業(yè)的賬務(wù)處理如下：
(1)2007年1月1日，購入債券
借：交易性金融資產(chǎn)——成本 1 000 000
應(yīng)收利息 20 000（已到期但尚未領(lǐng)取的債券利息）
投資收益 20 000（交易費用）
貸：銀行存款 1 040 000
(2)2007年1月5日，收到該債券2006年下半年利息
借：銀行存款 20 000
貸：應(yīng)收利息 20 000
(3)2007年6月30日，確認債券公允價值變動和投資收益（上半年利息收入）
借：交易性金融資產(chǎn)——公允價值變動 150 000
貸：公允價值變動損益（115萬－100萬） 150 000
借：應(yīng)收利息 20 000
貸：投資收益（100萬×4%÷2） 20000
(4)2007年7月5日，收到該債券半年利息
借：銀行存款 20 000
貸：應(yīng)收利息 20000
(5)2007年12月31日，確認債券公允價值變動和投資收益（下半年利息收入）
借：公允價值變動損益（110萬－115萬） 50 000
貸：交易性金融資產(chǎn)——公允價值變動 50 000
借：應(yīng)收利息 20 000
貸：投資收益 20 000
(6)2008年1月5日，收到該債券2007年下半年利息
借：銀行存款 20 000
貸：應(yīng)收利息 20 000
(7)2008年3月31日，將該債券予以出售
借：應(yīng)收利息 10000
貸：投資收益（100萬×4％÷4） 10000
借：銀行存款 1 170 000
公允價值變動損益 100 000
貸：交易性金融資產(chǎn)——成本 1000000
——公允價值變動 100000
投資收益 170000
借：銀行存款 10000
貸：應(yīng)收利息 10000
注意：轉(zhuǎn)出公允價值變動損益，是從初始成本100萬元與出售收入117萬元作比較，取得投資收益17萬元。
一、本章考情分析
1．本章在考試中處于較重要地位，分數(shù)在6分左右。金融資產(chǎn)是一個全新的概念，出現(xiàn)了許多新的知識點，應(yīng)該重點掌握。
2．本章重點：（1）金融資產(chǎn)分類；（2）交易性金融資產(chǎn)的核算；（3）持有至到期投資的核算；（4）金融資產(chǎn)減值。
二、本章考點精講
（一）金融資產(chǎn)的定義分類
1．金融資產(chǎn)主要包括庫存現(xiàn)金、銀行存款、應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù)、貸款、其他應(yīng)收款、應(yīng)收利息、債權(quán)投資、股權(quán)投資、基金投資、衍生金融資產(chǎn)等。
2．企業(yè)應(yīng)當結(jié)合自身業(yè)務(wù)特點和風險管理要求，將取得的金融資產(chǎn)在初始確認時分為以下幾類：
(1)以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)；(2)持有至到期投資；(3)貸款和應(yīng)收款項；(4)可供出售的金融資產(chǎn)。
3．金融資產(chǎn)分類與金融資產(chǎn)計量密切相關(guān)
金融資產(chǎn)的初始計量和后續(xù)計量
類別
初始計量
后續(xù)計量
以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)
公允價值,交易費用計入當期損益
公允價值,變動計入當期損益
持有至到期投資
公允價值，交易費用計入初始入賬金額，構(gòu)成成本組成部分
攤余成本
貸款和應(yīng)收款項
可供出售金融資產(chǎn)
公允價值,變動計入權(quán)益
金融資產(chǎn)核算的要點是：
（1）交易性金融資產(chǎn)、可供出售金融資產(chǎn)按照公允價值計量；前者將公允價值的變動計入當期損益，后者將公允價值變動計入資本公積。
（2）持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項按攤余成本計量，資產(chǎn)負債表日按攤余成本和實際利率計算確定利息收入。
（二）以公允價值計量且變動計入當期損益的金融資產(chǎn)
以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)，可以進一步分為交易性金融資產(chǎn)和直接指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)。
取得交易性金融資產(chǎn)的目的，主要是為了近期內(nèi)出售，即為了獲取價差，相當于以前的短期投資。交易性金融資產(chǎn)的特點有2個：（1）以公允價值計量；（2）公允價值變動計入當期損益（公允價值變動損益）。
交易性金融資產(chǎn)的會計處理可分為三個步驟：取得時、持有期間和出售時，具體處理如下：
1．取得時
企業(yè)取得交易性金融資產(chǎn)，按其公允價值，借記“交易性金融資產(chǎn)”科目(成本)，按發(fā)生的交易費用，借記“投資收益”科目，按已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息或已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利，借記“應(yīng)收利息”或“應(yīng)收股利”科目，按實際支付的金額，貸記“銀行存款”等科目。
2．持有期間
（1）交易性金融資產(chǎn)持有期間被投資單位宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利，或在資產(chǎn)負債表日按分期付息、一次還本債券投資的票面利率計算的利息，借記“應(yīng)收股利”或“應(yīng)收利息”科目，貸記“投資收益”科目。
(2)資產(chǎn)負債表日，交易性金融資產(chǎn)的公允價值高于其賬面余額的差額，借記“交易性金融資產(chǎn)”科目(公允價值變動)，貸記“公允價值變動損益”科目；公允價值低于其賬面余額的差額做相反的會計分錄。
3．出售時
出售交易性金融資產(chǎn)，應(yīng)按實際收到的金額，借記“銀行存款”等科目，按該金融資產(chǎn)的賬面余額，貸記“交易性金融資產(chǎn)”科目，按其差額，貸記或借記“投資收益”科目。同時，將原計入該金融資產(chǎn)的公允價值變動轉(zhuǎn)出，借記或貸記“公允價值變動損益”科目，貸記或借記“投資收益”科目。
【例1】
甲公司有關(guān)交易性金融資產(chǎn)交易情況如下：
①2007年12月5日購入股票100萬元，作為交易性金融資產(chǎn)：價差
借：交易性金融資產(chǎn)——成本 100
貸：其他貨幣資金——存出投資款 100
②2007年末，該股票收盤價為108萬元：
借：交易性金融資產(chǎn)——公允價值變動 8
貸：公允價值變動損益 8
③2008年1月15日處置，收到110萬元
借：銀行存款 110
公允價值變動損益 8
貸：交易性金融資產(chǎn) （100+8） 108
投資收益 （110－100） 10
金融工具確認與計量
公允價值資本公積
【例2】
2007年1月1日，甲企業(yè)從二級市場支付價款1 020000元(含已到付息但尚未領(lǐng)取的利息20 000元)購入某公司發(fā)行的債券，另發(fā)生交易費用20 000元。該債券面值1 000000元，剩余期限為2年，票面年利率為4％，每半年付息一次，甲企業(yè)將其劃分為交易性金融資產(chǎn)。其他資料如下：
(1)2007年1月5日，收到該債券2006年下半年利息20 000元；
(2)2007年6月30日，該債券的公允價值為1 150 000元(不含利息)；
(3)2007年7月5日，收到該債券半年利息；
(4)2007年12月31 日，該債券的公允價值為1 100 000元(不含利息)；
(5)2008年1月5日，收到該債券2007年下半年利息；
(6)2008年3月31日，甲企業(yè)將該債券出售，取得價款1 180 000元 (含1季度利息10 000元)。
假定不考慮其他因素。
甲企業(yè)的賬務(wù)處理如下：
(1)2007年1月1日，購入債券
借：交易性金融資產(chǎn)——成本 1 000 000
應(yīng)收利息 20 000（已到期但尚未領(lǐng)取的債券利息）
投資收益 20 000（交易費用）
貸：銀行存款 1 040 000
(2)2007年1月5日，收到該債券2006年下半年利息
借：銀行存款 20 000
貸：應(yīng)收利息 20 000
(3)2007年6月30日，確認債券公允價值變動和投資收益（上半年利息收入）
借：交易性金融資產(chǎn)——公允價值變動 150 000
貸：公允價值變動損益（115萬－100萬） 150 000
借：應(yīng)收利息 20 000
貸：投資收益（100萬×4%÷2） 20000
(4)2007年7月5日，收到該債券半年利息
借：銀行存款 20 000
貸：應(yīng)收利息 20000
(5)2007年12月31日，確認債券公允價值變動和投資收益（下半年利息收入）
借：公允價值變動損益（110萬－115萬） 50 000
貸：交易性金融資產(chǎn)——公允價值變動 50 000
借：應(yīng)收利息 20 000
貸：投資收益 20 000
(6)2008年1月5日，收到該債券2007年下半年利息
借：銀行存款 20 000
貸：應(yīng)收利息 20 000
(7)2008年3月31日，將該債券予以出售
借：應(yīng)收利息 10000
貸：投資收益（100萬×4％÷4） 10000
借：銀行存款 1 170 000
公允價值變動損益 100 000
貸：交易性金融資產(chǎn)——成本 1000000
——公允價值變動 100000
投資收益 170000
借：銀行存款 10000
貸：應(yīng)收利息 10000
注意：轉(zhuǎn)出公允價值變動損益，是從初始成本100萬元與出售收入117萬元作比較，取得投資收益17萬元。