第二十五章 企業(yè)合并
1、合并報表是基本財務形式，是個必考內容，基本的點比較多，今年增加了許多內容?？毓珊喜?、吸收合并、同一控制下合并和非同一控制下的合并。關鍵是要有個思考的高度。
同一控制：承認賬面價值，因為控制方存在公允價值可能不公允，所以也是不承認公允價值的，類似于內部交易中承認賬面價值；非同一控制承認公允價值。同一控制下不確認商譽，在合并報表的時候才會涉及到商譽的問題，因為涉及到了權益法追溯調整的問題。同一控制下在合并日編制報表的時候涉及到被合并方之前實現(xiàn)的凈利潤中屬于合并方的部分從資本公積中轉出的處理，這個處理是合并報表之前必需要做的步驟。
同一控制下控股合并還是吸收合并下不產(chǎn)生商譽，個別報表不產(chǎn)生商譽，合并報表的時候產(chǎn)生；非同一控制下控股合并個別報表也不產(chǎn)生商譽，但是吸收合并在個別報表中就可以體現(xiàn)商譽了，在合并報表的時候也體現(xiàn)商譽。所以非同一控制下個別報表和合并報表都會涉及到商譽問題，同一控制只在合并報表涉及到商譽問題。通過簡單的歸納總結，那么對于四種合并的組合就能了解的比較清楚。
水團關于這個問題的理解也是在交易的實質上考慮的。對于同一控制下的企業(yè)合并，一般認為是內部交易處理，那么從集團角度承認的就是賬面價值，也就是說集團角度企業(yè)的合并不會帶來集團資產(chǎn)的實質性變化，所以不是公允價值，主要問題還是關聯(lián)方交易的問題，那么會計上對于這個問題只能按照賬面價值來回避可能的問題；對于非同一控制，一般認為就是具有商業(yè)實質的情況了，屬于獨立公正的交易雙方之間的交易，那么這里承認的就是市場的形成的公允價值。在合并報表的時候也是這樣的處理，在報表中體現(xiàn)的也是遵循了這樣的做法。
另外由于合并報表的時候不管是同一控制還是非同一控制，合并的時候都是涉及到權益法的追溯調整問題，既然是權益法追溯調整考慮的就是被合并方可辨認凈資產(chǎn)公允價值的分額了，那么和合并中的合并成本之間必然會形成差額，確認商譽或者是營業(yè)外收支。關于合并報表商譽的確認上同一控制還是非同一控制都是涉及的，原因是共同的權益法追溯問題。解決的合并報表的問題，那么非同一控制和同一控制另一個重大差別就是在于個別報表問題上，這里只需要注意一個問題：非同一控制下吸收合并確認商譽。
2、掌握特殊問題：非同一控制下合并日只編制資產(chǎn)負債表，不涉及到合并前的利潤確認的問題，因為是屬于購買法的理念。同一控制下就需要涉及到合并日之前的交易或者事項作為內部交易處理，被合并方實現(xiàn)的凈利潤歸屬于合并方的部分從資本公積中轉出。
非同一控制下多次投資形成合并的情況：權益法到成本法需要追溯調整；成本法到成本法不需要追溯調整。交易日到購買日公允價值變動：凈利潤影響要調整留存收益，以外變動調整資本公積；另外涉及到購買子公司的投資處理。第一次交易日開始歸屬于母公司的價值，和第二次交易日子公司公允價值不一致。
水團的認為多次投資由權益法轉為成本法的，追加投資合并的時候要把權益法下的賬面價值全部調整到初始取得時候的成本，然后對于持有期間的交易或者事項完全按照成本法來處理。這個時候在合并報表的時候，對于原來持有的投資期間。對于初始投資的調整：如果是同一控制下企業(yè)合并的，處理比較復雜，因為涉及到按照被合并方的所有者權益入帳的處理，對于初始投資時候的差額需要確認資本公積；對于持有期間的被合并方所有者權益的變化是否應該追溯調整確認資本公積，對于新增加投資的部分是否只是按照新的比例確認資本公積目前還沒有看到類似的處理。而對于非同一控制下企業(yè)合并的，則一般不需要調整初始入帳價值。所以教材上只是講解了非同一控制下多次投資形成合并的情況。
另外對于合并報表的時候，同一控制還是非同一控制的合并報表分錄就統(tǒng)一了。那么按照兩次投資時候時點的可辨認凈資產(chǎn)的公允價值的分額確認對于原來投資的調整，對于凈利潤影響部分、資本公積影響部分、和資產(chǎn)評估增值影響部分確認追溯調整。
例題：07年初投資5000萬持股10％，被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值48000萬，07年發(fā)放股利1000萬，實現(xiàn)凈利潤4000萬，08年初發(fā)放股利2000萬，之后追加投資8000萬，取得15％的股份，被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值50000萬。要求成本法轉為權益法核算的調整分錄。如果08年初發(fā)放股利4000萬，其余條件一樣，下面的會計處理是否正確，請老師指正。
分析：權益法追溯調整對于兩次投資之間的公允價值變動的分額＝（50000－48000）×10％＝200要確認為追溯調整：凈損益影響部分等于0，剩余的部分200萬作為“資本公積－其他資本公積”追溯調整：
分析：如果08年初發(fā)放股利2000萬的，凈利潤影響部分＝4000－1000－2000＝1000萬，那么資本公積影響部分為1000萬；如果是發(fā)放股利4000萬的，凈利潤影響部分＝4000－1000－4000＝－1000，資本公積影響部分＝2000＋1000＝3000，您的分析有問題哦。
權益法下收到2000股利的時候：累計股利小于已經(jīng)確認的投資收益，那么對于凈利潤影響部分全部確認為長期股權投資－損益調整；如果發(fā)放的股利是4000萬的，那么權益法下累計沖減的成本＝1000×10％＋（1000＋4000－4000）×10％＝200，損益調整明細＝4000×10％－（4000－1000）×10％＝100.最后您的調整分錄也是有問題的。
長期股權投資成本明細＝5000－100＝4900；損益調整明細＝400－400＝0；其他權益變動明細＝300.收到400萬股利的調整分錄：
借：利潤分配－未分配利潤 360
盈余公積 40
貸：長期股權投資－損益調整 400
最終調整分錄：
借：長期股權投資－成本 4900
長期股權投資－其他權益變動 300
貸：長期股權投資 4900
資本公積－其他資本公積 300
1、合并報表是基本財務形式，是個必考內容，基本的點比較多，今年增加了許多內容?？毓珊喜?、吸收合并、同一控制下合并和非同一控制下的合并。關鍵是要有個思考的高度。
同一控制：承認賬面價值，因為控制方存在公允價值可能不公允，所以也是不承認公允價值的，類似于內部交易中承認賬面價值；非同一控制承認公允價值。同一控制下不確認商譽，在合并報表的時候才會涉及到商譽的問題，因為涉及到了權益法追溯調整的問題。同一控制下在合并日編制報表的時候涉及到被合并方之前實現(xiàn)的凈利潤中屬于合并方的部分從資本公積中轉出的處理，這個處理是合并報表之前必需要做的步驟。
同一控制下控股合并還是吸收合并下不產(chǎn)生商譽，個別報表不產(chǎn)生商譽，合并報表的時候產(chǎn)生；非同一控制下控股合并個別報表也不產(chǎn)生商譽，但是吸收合并在個別報表中就可以體現(xiàn)商譽了，在合并報表的時候也體現(xiàn)商譽。所以非同一控制下個別報表和合并報表都會涉及到商譽問題，同一控制只在合并報表涉及到商譽問題。通過簡單的歸納總結，那么對于四種合并的組合就能了解的比較清楚。
水團關于這個問題的理解也是在交易的實質上考慮的。對于同一控制下的企業(yè)合并，一般認為是內部交易處理，那么從集團角度承認的就是賬面價值，也就是說集團角度企業(yè)的合并不會帶來集團資產(chǎn)的實質性變化，所以不是公允價值，主要問題還是關聯(lián)方交易的問題，那么會計上對于這個問題只能按照賬面價值來回避可能的問題；對于非同一控制，一般認為就是具有商業(yè)實質的情況了，屬于獨立公正的交易雙方之間的交易，那么這里承認的就是市場的形成的公允價值。在合并報表的時候也是這樣的處理，在報表中體現(xiàn)的也是遵循了這樣的做法。
另外由于合并報表的時候不管是同一控制還是非同一控制，合并的時候都是涉及到權益法的追溯調整問題，既然是權益法追溯調整考慮的就是被合并方可辨認凈資產(chǎn)公允價值的分額了，那么和合并中的合并成本之間必然會形成差額，確認商譽或者是營業(yè)外收支。關于合并報表商譽的確認上同一控制還是非同一控制都是涉及的，原因是共同的權益法追溯問題。解決的合并報表的問題，那么非同一控制和同一控制另一個重大差別就是在于個別報表問題上，這里只需要注意一個問題：非同一控制下吸收合并確認商譽。
2、掌握特殊問題：非同一控制下合并日只編制資產(chǎn)負債表，不涉及到合并前的利潤確認的問題，因為是屬于購買法的理念。同一控制下就需要涉及到合并日之前的交易或者事項作為內部交易處理，被合并方實現(xiàn)的凈利潤歸屬于合并方的部分從資本公積中轉出。
非同一控制下多次投資形成合并的情況：權益法到成本法需要追溯調整；成本法到成本法不需要追溯調整。交易日到購買日公允價值變動：凈利潤影響要調整留存收益，以外變動調整資本公積；另外涉及到購買子公司的投資處理。第一次交易日開始歸屬于母公司的價值，和第二次交易日子公司公允價值不一致。
水團的認為多次投資由權益法轉為成本法的，追加投資合并的時候要把權益法下的賬面價值全部調整到初始取得時候的成本，然后對于持有期間的交易或者事項完全按照成本法來處理。這個時候在合并報表的時候，對于原來持有的投資期間。對于初始投資的調整：如果是同一控制下企業(yè)合并的，處理比較復雜，因為涉及到按照被合并方的所有者權益入帳的處理，對于初始投資時候的差額需要確認資本公積；對于持有期間的被合并方所有者權益的變化是否應該追溯調整確認資本公積，對于新增加投資的部分是否只是按照新的比例確認資本公積目前還沒有看到類似的處理。而對于非同一控制下企業(yè)合并的，則一般不需要調整初始入帳價值。所以教材上只是講解了非同一控制下多次投資形成合并的情況。
另外對于合并報表的時候，同一控制還是非同一控制的合并報表分錄就統(tǒng)一了。那么按照兩次投資時候時點的可辨認凈資產(chǎn)的公允價值的分額確認對于原來投資的調整，對于凈利潤影響部分、資本公積影響部分、和資產(chǎn)評估增值影響部分確認追溯調整。
例題：07年初投資5000萬持股10％，被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值48000萬，07年發(fā)放股利1000萬，實現(xiàn)凈利潤4000萬，08年初發(fā)放股利2000萬，之后追加投資8000萬，取得15％的股份，被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值50000萬。要求成本法轉為權益法核算的調整分錄。如果08年初發(fā)放股利4000萬，其余條件一樣，下面的會計處理是否正確，請老師指正。
分析：權益法追溯調整對于兩次投資之間的公允價值變動的分額＝（50000－48000）×10％＝200要確認為追溯調整：凈損益影響部分等于0，剩余的部分200萬作為“資本公積－其他資本公積”追溯調整：
分析：如果08年初發(fā)放股利2000萬的，凈利潤影響部分＝4000－1000－2000＝1000萬，那么資本公積影響部分為1000萬；如果是發(fā)放股利4000萬的，凈利潤影響部分＝4000－1000－4000＝－1000，資本公積影響部分＝2000＋1000＝3000，您的分析有問題哦。
權益法下收到2000股利的時候：累計股利小于已經(jīng)確認的投資收益，那么對于凈利潤影響部分全部確認為長期股權投資－損益調整；如果發(fā)放的股利是4000萬的，那么權益法下累計沖減的成本＝1000×10％＋（1000＋4000－4000）×10％＝200，損益調整明細＝4000×10％－（4000－1000）×10％＝100.最后您的調整分錄也是有問題的。
長期股權投資成本明細＝5000－100＝4900；損益調整明細＝400－400＝0；其他權益變動明細＝300.收到400萬股利的調整分錄：
借：利潤分配－未分配利潤 360
盈余公積 40
貸：長期股權投資－損益調整 400
最終調整分錄：
借：長期股權投資－成本 4900
長期股權投資－其他權益變動 300
貸：長期股權投資 4900
資本公積－其他資本公積 300