第二十六章 企業(yè)合并經(jīng)典例題
例題：甲乙非同一控制。甲03年初1350W投資乙，占5％股份，當(dāng)日乙凈資產(chǎn)公允價(jià)值為24500W.03年甲收到乙分配的02年股利40W，03年乙凈利潤(rùn)1000W，乙資本公積增加200W.04年甲收到乙分配的03年股利48W，04年凈利潤(rùn)200W.05年1月1日甲4550收購(gòu)20％乙的股份，達(dá)到重大影響，此時(shí)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為24140，05年收購(gòu)時(shí)的會(huì)計(jì)分錄呢？
忘情水分析（一）：初始投資的人時(shí)候入帳價(jià)值為1350，可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值分額＝24500×5％＝1225，相當(dāng)于商譽(yù)部分＝125；
關(guān)于現(xiàn)金股利的處理：收到02年股利40的是作為成本明細(xì)沖減的，收到03年股利48的時(shí)候，累計(jì)收到股利＝40＋48＝88，投資以后到上年度的時(shí)候?qū)崿F(xiàn)的凈利潤(rùn)的分額＝1000×5％＝50，那么應(yīng)該沖減成本＝88－50＝38，也就是說(shuō)38是屬于清算性股利，因?yàn)橹耙呀?jīng)確認(rèn)了40的清算性股利，所以收到的48的股利都是投資收益的確認(rèn)和收回，所以應(yīng)該是作為“長(zhǎng)期股權(quán)投資－損益調(diào)整”沖減，那么對(duì)于長(zhǎng)期股權(quán)投資－損益調(diào)整明細(xì)影響金額＝50＋200×5％－48＝12。
初始投資5％的投資持有期間可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)的分額＝（24140－24500）×5％＝－18，在－18的公允價(jià)值分額變動(dòng)中：凈損益影響部分＝50＋10－40－48＝－28，資本公積影響部分＝10，那么資產(chǎn)評(píng)估增值＝－18－（－28＋10）＝0：調(diào)整分錄如下：
借：長(zhǎng)期股權(quán)投資－成本 1310
長(zhǎng)期股權(quán)投資－損益調(diào)整 12
長(zhǎng)期股權(quán)投資－其他權(quán)益變動(dòng) 10
貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 1312
資本公積－其他資本公積 10
盈余公積 1
利潤(rùn)分配－未分配利潤(rùn) 9
再次投資的時(shí)候公允價(jià)值分額＝4828，投資成本＝4550，初始投資商譽(yù)125，那么再次投資時(shí)候確認(rèn)營(yíng)業(yè)外收入＝4828－4550－125＝153
借：長(zhǎng)期股權(quán)投資－成本 4703
貸：銀行存款 4550
營(yíng)業(yè)外收入 153
分析（二）：如果不考慮長(zhǎng)期股權(quán)投資的明細(xì)科目的情況下，初始投資成本為1350，公允價(jià)值變動(dòng)的分額＝－18，在－18的公允價(jià)值分額變動(dòng)中：凈損益影響部分＝50＋10－40－48＝－28，資本公積影響部分＝10，那么資產(chǎn)評(píng)估增值＝－18－（－28＋10）＝0，成本法下長(zhǎng)期股權(quán)投資余額＝1312，權(quán)益法下長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面余額＝1350－18＝1332，調(diào)整分錄如下：
借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 20
貸：資本公積－其他資本公積 10
盈余公積 1
利潤(rùn)分配－未分配利潤(rùn) 9
再次投資的時(shí)候公允價(jià)值分額＝4828，投資成本＝4550，初始投資商譽(yù)125，那么再次投資時(shí)候確認(rèn)營(yíng)業(yè)外收入＝4828－4550－125＝158
借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 4703
貸：銀行存款 4550
營(yíng)業(yè)外收入 153
例題：2007年1月1日：甲公司以4800萬(wàn)元獲得乙公司 10%股份，以成本法核算。乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值總額為42300萬(wàn)元。假定乙公司各項(xiàng)資產(chǎn)、 負(fù)債的公允價(jià)值和其賬面價(jià)值相同。
2007年3月10日：甲收到乙公司派發(fā)的現(xiàn)金股利150萬(wàn)元
2007年乙公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)4800萬(wàn)元
2008年3月1日：甲收到乙公司派發(fā)的現(xiàn)金股利360萬(wàn)元
2008年7月1日：甲以17000萬(wàn)元又獲得乙公司35％的股份，追加投資后達(dá)到重大影響，用權(quán)益法核算。2008年7月1日，乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值總額為45000萬(wàn)。2008年1－6月乙實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)3000萬(wàn)元元。
忘情水分析：2008年7月1日成本法下長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值＝4800－30＝4770.權(quán)益法下初始入帳價(jià)值＝4800；收到第一年股利150作為成本明細(xì)沖減，收到360股利的時(shí)候，累計(jì)股利＝510，被投資單位事項(xiàng)的凈利潤(rùn)的分額＝4800×10％＝480，所以應(yīng)該沖減成本明細(xì)金額＝510－480＝30，因?yàn)橹g已經(jīng)沖減了150，所以第二次收到的股利全部作為損益調(diào)整沖減。
原持有10％投資期間公允價(jià)值變動(dòng)分額＝（45000－42300）×10％＝270，凈損益影響部分＝4800×10％＋3000×10％－150－360＝270，其中成本明細(xì)沖減＝150，損益調(diào)整明細(xì)＝270＋150＝420＝（4800×10％＋3000×10％－360）
因此長(zhǎng)期股權(quán)投資成本明細(xì)科目＝4800－150＝4650，損益調(diào)整明細(xì)＝420，調(diào)整分錄如下：
借：長(zhǎng)期股權(quán)投資－成本 4650
長(zhǎng)期股權(quán)投資－損益調(diào)整 420
貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 4770
利潤(rùn)分配－未分配利潤(rùn) 270
盈余公積 30
再次投資35％：
借：長(zhǎng)期股權(quán)投資－成本 17000
貸：銀行存款 17000
例題：甲乙非同一控制。甲03年初1350W投資乙，占5％股份，當(dāng)日乙凈資產(chǎn)公允價(jià)值為24500W.03年甲收到乙分配的02年股利40W，03年乙凈利潤(rùn)1000W，乙資本公積增加200W.04年甲收到乙分配的03年股利48W，04年凈利潤(rùn)200W.05年1月1日甲4550收購(gòu)20％乙的股份，達(dá)到重大影響，此時(shí)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為24140，05年收購(gòu)時(shí)的會(huì)計(jì)分錄呢？
忘情水分析（一）：初始投資的人時(shí)候入帳價(jià)值為1350，可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值分額＝24500×5％＝1225，相當(dāng)于商譽(yù)部分＝125；
關(guān)于現(xiàn)金股利的處理：收到02年股利40的是作為成本明細(xì)沖減的，收到03年股利48的時(shí)候，累計(jì)收到股利＝40＋48＝88，投資以后到上年度的時(shí)候?qū)崿F(xiàn)的凈利潤(rùn)的分額＝1000×5％＝50，那么應(yīng)該沖減成本＝88－50＝38，也就是說(shuō)38是屬于清算性股利，因?yàn)橹耙呀?jīng)確認(rèn)了40的清算性股利，所以收到的48的股利都是投資收益的確認(rèn)和收回，所以應(yīng)該是作為“長(zhǎng)期股權(quán)投資－損益調(diào)整”沖減，那么對(duì)于長(zhǎng)期股權(quán)投資－損益調(diào)整明細(xì)影響金額＝50＋200×5％－48＝12。
初始投資5％的投資持有期間可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)的分額＝（24140－24500）×5％＝－18，在－18的公允價(jià)值分額變動(dòng)中：凈損益影響部分＝50＋10－40－48＝－28，資本公積影響部分＝10，那么資產(chǎn)評(píng)估增值＝－18－（－28＋10）＝0：調(diào)整分錄如下：
借：長(zhǎng)期股權(quán)投資－成本 1310
長(zhǎng)期股權(quán)投資－損益調(diào)整 12
長(zhǎng)期股權(quán)投資－其他權(quán)益變動(dòng) 10
貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 1312
資本公積－其他資本公積 10
盈余公積 1
利潤(rùn)分配－未分配利潤(rùn) 9
再次投資的時(shí)候公允價(jià)值分額＝4828，投資成本＝4550，初始投資商譽(yù)125，那么再次投資時(shí)候確認(rèn)營(yíng)業(yè)外收入＝4828－4550－125＝153
借：長(zhǎng)期股權(quán)投資－成本 4703
貸：銀行存款 4550
營(yíng)業(yè)外收入 153
分析（二）：如果不考慮長(zhǎng)期股權(quán)投資的明細(xì)科目的情況下，初始投資成本為1350，公允價(jià)值變動(dòng)的分額＝－18，在－18的公允價(jià)值分額變動(dòng)中：凈損益影響部分＝50＋10－40－48＝－28，資本公積影響部分＝10，那么資產(chǎn)評(píng)估增值＝－18－（－28＋10）＝0，成本法下長(zhǎng)期股權(quán)投資余額＝1312，權(quán)益法下長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面余額＝1350－18＝1332，調(diào)整分錄如下：
借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 20
貸：資本公積－其他資本公積 10
盈余公積 1
利潤(rùn)分配－未分配利潤(rùn) 9
再次投資的時(shí)候公允價(jià)值分額＝4828，投資成本＝4550，初始投資商譽(yù)125，那么再次投資時(shí)候確認(rèn)營(yíng)業(yè)外收入＝4828－4550－125＝158
借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 4703
貸：銀行存款 4550
營(yíng)業(yè)外收入 153
例題：2007年1月1日：甲公司以4800萬(wàn)元獲得乙公司 10%股份，以成本法核算。乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值總額為42300萬(wàn)元。假定乙公司各項(xiàng)資產(chǎn)、 負(fù)債的公允價(jià)值和其賬面價(jià)值相同。
2007年3月10日：甲收到乙公司派發(fā)的現(xiàn)金股利150萬(wàn)元
2007年乙公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)4800萬(wàn)元
2008年3月1日：甲收到乙公司派發(fā)的現(xiàn)金股利360萬(wàn)元
2008年7月1日：甲以17000萬(wàn)元又獲得乙公司35％的股份，追加投資后達(dá)到重大影響，用權(quán)益法核算。2008年7月1日，乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值總額為45000萬(wàn)。2008年1－6月乙實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)3000萬(wàn)元元。
忘情水分析：2008年7月1日成本法下長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值＝4800－30＝4770.權(quán)益法下初始入帳價(jià)值＝4800；收到第一年股利150作為成本明細(xì)沖減，收到360股利的時(shí)候，累計(jì)股利＝510，被投資單位事項(xiàng)的凈利潤(rùn)的分額＝4800×10％＝480，所以應(yīng)該沖減成本明細(xì)金額＝510－480＝30，因?yàn)橹g已經(jīng)沖減了150，所以第二次收到的股利全部作為損益調(diào)整沖減。
原持有10％投資期間公允價(jià)值變動(dòng)分額＝（45000－42300）×10％＝270，凈損益影響部分＝4800×10％＋3000×10％－150－360＝270，其中成本明細(xì)沖減＝150，損益調(diào)整明細(xì)＝270＋150＝420＝（4800×10％＋3000×10％－360）
因此長(zhǎng)期股權(quán)投資成本明細(xì)科目＝4800－150＝4650，損益調(diào)整明細(xì)＝420，調(diào)整分錄如下：
借：長(zhǎng)期股權(quán)投資－成本 4650
長(zhǎng)期股權(quán)投資－損益調(diào)整 420
貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 4770
利潤(rùn)分配－未分配利潤(rùn) 270
盈余公積 30
再次投資35％：
借：長(zhǎng)期股權(quán)投資－成本 17000
貸：銀行存款 17000