第六節(jié) 確認遞延所得稅負債
[例題考點提示]
確認遞延所得稅負債。
[經(jīng)典例題]
正保公司發(fā)生下列事項，請計算遞延所得稅的金額：
（1）06年12月底購入一項固定資產(chǎn)，入賬價值1000萬，折舊年限10年，凈殘值為0，稅法上按照直線法計提折舊，會計上要求雙倍余額遞減法計提折舊，07年底計提減值100萬，寫出遞延所得稅相關的會計分錄。
（2）07年1月初正保公司研發(fā)成功一項無形資產(chǎn)，其中符合資本化支出的部分為1000萬，稅法上允許全部的研發(fā)費用在稅前扣除。該項無形資產(chǎn)攤銷年限為5年，07年底計提減值準備100萬，作出遞延所得稅相關會計分錄。
（3）07年底支付銀行存款1000萬吸收合并非同一控制下乙公司，乙公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值為1000萬，賬面價值為900萬，公允價值和賬面價值差額是一由于一項固定資產(chǎn)引起，該項固定資產(chǎn)公允價值為600萬，賬面價值為500萬，計算正保公司吸收合并乙公司應該確認的遞延所得稅負債和商譽。
（4）假設正保公司07年1月份與并公司簽訂一項融資租賃合同（分錄處理參照專業(yè)租賃公司），該項資產(chǎn)賬面成本金額為800萬，存貨跌價準備100萬，公允價值為1000萬，合同約定長期最低租賃付款額為1200萬，現(xiàn)值為1050萬，每年底支付300萬，四年付清。寫出正保公司租賃相關會計分錄和確認遞延所得稅分錄。
（5）06年12月初投資丙公司1000萬取得30％股權，形成重大影響采用權益法核算。當年丙公司沒有實現(xiàn)凈利潤，正保公司當年底確認長期股權投資減值準備200萬；07年底丙公司實現(xiàn)凈利潤1000萬，正保公司確認相應的投資收益，寫出06年底和07年底遞延所得稅相關會計分錄。
[例題答案]
[例題總結與延伸]
企業(yè)實際需要繳納給國家的稅收，是按照稅法的規(guī)定計算出來的稅款，因此一般是需要對會計上確認的會計利潤進行納稅調整后計算的。也就是說不管是其他納稅調整事項還是時間性差異，在稅法面前都需要納稅調整，嚴格按照稅法的要求計算所得稅，比如應納稅暫時性差異會計上做了抵扣的處理，但稅法不允許抵扣，所以要做納稅調增處理。那么時間性差異不影響企業(yè)的應交所得稅。事實上遞延所得稅是調整所得稅費用的，并不對所得稅產(chǎn)生影響。
所得稅費用是會計上確人的所得稅費用，如果不存在時間性差異的，那么會計上確認的所得稅費用是和繳納的所得稅是相等的。但是會計和稅法在費用扣除和收入確認上是存在差異的，這里主要是指時間性差異，對于其他的納稅調整事項不影響所得稅費用的確認。那么時間性差異影響了所得稅費用的確認，比如本期會計上準予扣除為100折舊，但是稅法只允許扣除80，因此產(chǎn)生了20的應納稅暫時性差異，因此要納稅調增處理，因此實際繳納的所得稅是增加了20×33％的，也就是會計上對這部分差異是不確認為所得稅費用的，因為會計上已經(jīng)扣除了這部分差異。所以應交所得稅的金額高出了所得稅費用金額20×33％，對于這部分會計上不確認的所得稅費用怎么辦呢？所以我們涉及了一個遞延所得稅負債的科目，把這部分所得稅費用計入到遞延所得稅負債：
借：遞延所得稅負債
貸：所得稅費用
[知識點理解與總結]
1、遞延所得稅影響的是當期的所得稅費用和未來的應交所得稅，一定要注意的是暫時性差異不影響當期的應交所得稅，而是當期的所得稅費用；未來暫時性差異轉回的時候影響的是未來的應交所得稅。之所以這么說是因為，稅法在差異發(fā)生當期是不承認會計上的相關處理的，那么以后的時候稅法認可了當初的會計處理，所以從會計的角度出發(fā)，暫時性差異不影響當期的應交所得稅，而影響的是未來的應交所得稅。
2、遞延所得稅負債是由于應納稅暫時性差異形成的。關于應納稅暫時性差異之前已經(jīng)進行了介紹，這里不做重復。應納稅暫時性差異說明這樣一個現(xiàn)象：稅法上希望從當期應納稅所得額中扣除相應的支出或者是收入，但是會計上不予以確認，因此形成了應納稅暫時性差異，然后該差異×所得稅率計算得出了遞延所得稅負債。
3、當然是否確認遞延所得稅負債還應該考慮之前是否確認了遞延所得稅。假如說權益法下一項長期股權投資之前由于被投資單位財務狀況計提了減值準備，之后由于被投資單位實現(xiàn)凈利潤而確認了投資收益，直觀上理解這個投資收益當期不需要納稅，而是在實際收到的時候納稅，那么很多人認為應該確認遞延所得稅負債，其實是不對的。一項資產(chǎn)只能確認遞延所得稅負債或者是遞延所得稅負債，不能同時確認兩個遞延所得稅，所以上面的例子中發(fā)生了先是減值，應該確認遞延所得稅資產(chǎn)，然后確認投資收益，確認遞延所得稅首先應該是轉回遞延所得稅資產(chǎn)，有差額的繼續(xù)確認遞延所得稅負債。
4、注會教材中很多地方都涉及到了遞延所得稅的確認，遞延所得稅負債是比較多的情況。一般來說各項公允價值計量的資產(chǎn)發(fā)生公允價值上升都是要確認遞延所得稅負債的，另外還需要注意一些其他情況，比如分期收款銷售方式就是一個典型的情況，更典型的是融資租賃資產(chǎn)的處理，稅法上就是作為分期收款的銷售來處理的。還有需要注意的是日后事項中遞延所得稅的確認和調整等；另外還需要注意的是非同一控制下的吸收合并中，符合免稅合并的條件，那么形成的會計入賬價值和之前計稅基礎的差異中確認遞延所得稅負債的情況。
[容易犯錯的地方]
1、遞延所得稅負債確認的幾種特殊情況：分期收款銷售、融資租賃、免稅非同一控制吸收合并
2、遞延所得稅的轉回中之前確認了遞延所得稅影響之后遞延所得稅的處理：比如之前確認了遞延所得稅資產(chǎn)，之后由于出現(xiàn)了稅法多扣除費用和收入的情況，應該是確認為遞延所得稅資產(chǎn)的轉回，然后確認遞延所得稅負債。
[例題考點提示]
確認遞延所得稅負債。
[經(jīng)典例題]
正保公司發(fā)生下列事項，請計算遞延所得稅的金額：
（1）06年12月底購入一項固定資產(chǎn)，入賬價值1000萬，折舊年限10年，凈殘值為0，稅法上按照直線法計提折舊，會計上要求雙倍余額遞減法計提折舊，07年底計提減值100萬，寫出遞延所得稅相關的會計分錄。
（2）07年1月初正保公司研發(fā)成功一項無形資產(chǎn)，其中符合資本化支出的部分為1000萬，稅法上允許全部的研發(fā)費用在稅前扣除。該項無形資產(chǎn)攤銷年限為5年，07年底計提減值準備100萬，作出遞延所得稅相關會計分錄。
（3）07年底支付銀行存款1000萬吸收合并非同一控制下乙公司，乙公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值為1000萬，賬面價值為900萬，公允價值和賬面價值差額是一由于一項固定資產(chǎn)引起，該項固定資產(chǎn)公允價值為600萬，賬面價值為500萬，計算正保公司吸收合并乙公司應該確認的遞延所得稅負債和商譽。
（4）假設正保公司07年1月份與并公司簽訂一項融資租賃合同（分錄處理參照專業(yè)租賃公司），該項資產(chǎn)賬面成本金額為800萬，存貨跌價準備100萬，公允價值為1000萬，合同約定長期最低租賃付款額為1200萬，現(xiàn)值為1050萬，每年底支付300萬，四年付清。寫出正保公司租賃相關會計分錄和確認遞延所得稅分錄。
（5）06年12月初投資丙公司1000萬取得30％股權，形成重大影響采用權益法核算。當年丙公司沒有實現(xiàn)凈利潤，正保公司當年底確認長期股權投資減值準備200萬；07年底丙公司實現(xiàn)凈利潤1000萬，正保公司確認相應的投資收益，寫出06年底和07年底遞延所得稅相關會計分錄。
[例題答案]
[例題總結與延伸]
企業(yè)實際需要繳納給國家的稅收，是按照稅法的規(guī)定計算出來的稅款，因此一般是需要對會計上確認的會計利潤進行納稅調整后計算的。也就是說不管是其他納稅調整事項還是時間性差異，在稅法面前都需要納稅調整，嚴格按照稅法的要求計算所得稅，比如應納稅暫時性差異會計上做了抵扣的處理，但稅法不允許抵扣，所以要做納稅調增處理。那么時間性差異不影響企業(yè)的應交所得稅。事實上遞延所得稅是調整所得稅費用的，并不對所得稅產(chǎn)生影響。
所得稅費用是會計上確人的所得稅費用，如果不存在時間性差異的，那么會計上確認的所得稅費用是和繳納的所得稅是相等的。但是會計和稅法在費用扣除和收入確認上是存在差異的，這里主要是指時間性差異，對于其他的納稅調整事項不影響所得稅費用的確認。那么時間性差異影響了所得稅費用的確認，比如本期會計上準予扣除為100折舊，但是稅法只允許扣除80，因此產(chǎn)生了20的應納稅暫時性差異，因此要納稅調增處理，因此實際繳納的所得稅是增加了20×33％的，也就是會計上對這部分差異是不確認為所得稅費用的，因為會計上已經(jīng)扣除了這部分差異。所以應交所得稅的金額高出了所得稅費用金額20×33％，對于這部分會計上不確認的所得稅費用怎么辦呢？所以我們涉及了一個遞延所得稅負債的科目，把這部分所得稅費用計入到遞延所得稅負債：
借：遞延所得稅負債
貸：所得稅費用
[知識點理解與總結]
1、遞延所得稅影響的是當期的所得稅費用和未來的應交所得稅，一定要注意的是暫時性差異不影響當期的應交所得稅，而是當期的所得稅費用；未來暫時性差異轉回的時候影響的是未來的應交所得稅。之所以這么說是因為，稅法在差異發(fā)生當期是不承認會計上的相關處理的，那么以后的時候稅法認可了當初的會計處理，所以從會計的角度出發(fā)，暫時性差異不影響當期的應交所得稅，而影響的是未來的應交所得稅。
2、遞延所得稅負債是由于應納稅暫時性差異形成的。關于應納稅暫時性差異之前已經(jīng)進行了介紹，這里不做重復。應納稅暫時性差異說明這樣一個現(xiàn)象：稅法上希望從當期應納稅所得額中扣除相應的支出或者是收入，但是會計上不予以確認，因此形成了應納稅暫時性差異，然后該差異×所得稅率計算得出了遞延所得稅負債。
3、當然是否確認遞延所得稅負債還應該考慮之前是否確認了遞延所得稅。假如說權益法下一項長期股權投資之前由于被投資單位財務狀況計提了減值準備，之后由于被投資單位實現(xiàn)凈利潤而確認了投資收益，直觀上理解這個投資收益當期不需要納稅，而是在實際收到的時候納稅，那么很多人認為應該確認遞延所得稅負債，其實是不對的。一項資產(chǎn)只能確認遞延所得稅負債或者是遞延所得稅負債，不能同時確認兩個遞延所得稅，所以上面的例子中發(fā)生了先是減值，應該確認遞延所得稅資產(chǎn)，然后確認投資收益，確認遞延所得稅首先應該是轉回遞延所得稅資產(chǎn)，有差額的繼續(xù)確認遞延所得稅負債。
4、注會教材中很多地方都涉及到了遞延所得稅的確認，遞延所得稅負債是比較多的情況。一般來說各項公允價值計量的資產(chǎn)發(fā)生公允價值上升都是要確認遞延所得稅負債的，另外還需要注意一些其他情況，比如分期收款銷售方式就是一個典型的情況，更典型的是融資租賃資產(chǎn)的處理，稅法上就是作為分期收款的銷售來處理的。還有需要注意的是日后事項中遞延所得稅的確認和調整等；另外還需要注意的是非同一控制下的吸收合并中，符合免稅合并的條件，那么形成的會計入賬價值和之前計稅基礎的差異中確認遞延所得稅負債的情況。
[容易犯錯的地方]
1、遞延所得稅負債確認的幾種特殊情況：分期收款銷售、融資租賃、免稅非同一控制吸收合并
2、遞延所得稅的轉回中之前確認了遞延所得稅影響之后遞延所得稅的處理：比如之前確認了遞延所得稅資產(chǎn)，之后由于出現(xiàn)了稅法多扣除費用和收入的情況，應該是確認為遞延所得稅資產(chǎn)的轉回，然后確認遞延所得稅負債。