第一節(jié) 公允價(jià)值計(jì)量的資產(chǎn)
[例題考點(diǎn)提示]
公允價(jià)值計(jì)量核算的方法與特點(diǎn)，以及涉及的遞延所得稅處理。
特別說明：對(duì)于可供出售金融資產(chǎn)之前是公允價(jià)值上升的，確認(rèn)減值時(shí)候公允價(jià)值上升部分到底是否需要結(jié)轉(zhuǎn)是有爭議的，本題中涉及到這點(diǎn)作為轉(zhuǎn)出處理了，大家可以討論。
[經(jīng)典例題]
正保公司07年初支付銀行存款1150萬購入A公司50萬股股票，每股買價(jià)23元，另支付交易費(fèi)用10萬元，該部分股票公允價(jià)值為1150萬，內(nèi)含尚未宣告現(xiàn)金股利50萬，3月A公司宣告發(fā)放現(xiàn)金股利50萬；07年6月30日股票每股市價(jià)為25元；07年12月31日每股市價(jià)為20元，并將持續(xù)下降；08年初正保公司將該項(xiàng)股票處置，每股售價(jià)為18元。（正保公司出具半年報(bào)，所得稅率30％。）
要求：（1）如果該項(xiàng)股票投資劃分為交易性金融資產(chǎn)，作出相關(guān)會(huì)計(jì)分錄
（2）如果該項(xiàng)股票投資被劃分為可供出售金融資產(chǎn)，作出相關(guān)會(huì)計(jì)分錄。
[例題答案]
（1）作為交易性金融資產(chǎn)核算會(huì)計(jì)處理：
初始投資分錄：
借：交易性金融資產(chǎn)－成本 1150
投資收益 10
貸：銀行存款 1160
宣告發(fā)放現(xiàn)金股利：
借：應(yīng)收股利 50
貸：投資收益 50
6月30日確認(rèn)公允價(jià)值變動(dòng)＝50×（25－23）＝100：
借：交易性金融資產(chǎn)－公允價(jià)值變動(dòng) 100
貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益 100
借：所得稅費(fèi)用 100×30％
貸：遞延所得稅負(fù)債 30
12月31日確認(rèn)公允價(jià)值變動(dòng)＝50×（25－20）＝250：
借：公允價(jià)值變動(dòng)損益 250
貸：交易性金融資產(chǎn)－公允價(jià)值變動(dòng) 250
借：遞延所得稅資產(chǎn) 150×30％＝45
遞延所得稅負(fù)債 100×30％＝30
貸：所得稅費(fèi)用 75
08年處置資產(chǎn)：
借：銀行存款 50×18＝900
交易性金融資產(chǎn)－公允價(jià)值變動(dòng) 150
投資收益 250
貸：交易性金融資產(chǎn)－成本 1150
公允價(jià)值變動(dòng)損益 150
借：所得稅費(fèi)用 45
貸：遞延所得稅資產(chǎn) 45
（2）作為可供出售金融資產(chǎn)核算會(huì)計(jì)處理：
初始投資分錄：
借：可供出售金融資產(chǎn)－成本 1160
貸：銀行存款 1160
宣告發(fā)放現(xiàn)金股利：
借：應(yīng)收股利 50
貸：可供出售金融資產(chǎn)－成本 50
6月30日確認(rèn)公允價(jià)值變動(dòng)＝50×25－1110＝140：
借：可供出售金融資產(chǎn)－公允價(jià)值變動(dòng) 140
貸：資本公積－其他資本公積 140
借：資本公積－其他資本公積 140×30％
貸：遞延所得稅負(fù)債 42
12月31日確認(rèn)公允價(jià)值變動(dòng)＝50×（25－20）＝250：
借：資產(chǎn)減值損失 110
資本公積－其他資本公積 140
貸：可供出售金融資產(chǎn)－公允價(jià)值變動(dòng) 250
借：遞延所得稅資產(chǎn) 110×30％＝33
遞延所得稅負(fù)債 140×30％＝42
貸：所得稅費(fèi)用 33
資本公積－其他資本公積 42
08年處置資產(chǎn)：
借：銀行存款 50×18＝900
可供出售金融資產(chǎn)－公允價(jià)值變動(dòng) 110
投資收益 100
貸：交易性金融資產(chǎn)－成本 1110
借：所得稅費(fèi)用 33
貸：遞延所得稅資產(chǎn) 33
[例題總結(jié)與延伸]
1、金融資產(chǎn)分類：計(jì)量的差異問題和管理者的意圖。
既然劃分金融資產(chǎn)是出于核算特點(diǎn)和企業(yè)的意圖，那么涉及到能不能在四個(gè)分類中相互轉(zhuǎn)換金融資產(chǎn)的規(guī)定問題，主要考慮點(diǎn)是在于防止上市公司利潤調(diào)節(jié)的問題。比如交易性金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)是記入到當(dāng)期損益的，而可供出售金融資產(chǎn)等公允價(jià)值變動(dòng)記入到所有者權(quán)益，持有至到期投資等攤余成本計(jì)量，交易費(fèi)用記入到初始確認(rèn)成本，不直接影響損益。因此隨便轉(zhuǎn)換會(huì)影響企業(yè)利潤，交易性金融資產(chǎn)和另外的三類資產(chǎn)之間不能互相轉(zhuǎn)換。至于持有至到期投資和可供出售金融資產(chǎn)的相互轉(zhuǎn)換是出于企業(yè)持有意圖的考慮，這里需要注意企業(yè)可以正常轉(zhuǎn)換的情況。
2、交易性金融資產(chǎn)：按照公允價(jià)值入帳，交易費(fèi)用記入到當(dāng)期損益，已經(jīng)宣告的現(xiàn)金股利或者利息作為應(yīng)收股利或者應(yīng)收利息處理。公允價(jià)值變動(dòng)記入到公允價(jià)值變動(dòng)損益，形成了暫時(shí)性差異，確認(rèn)遞延所得稅。在資產(chǎn)處置的時(shí)候轉(zhuǎn)回暫時(shí)性差異，遞延所得稅轉(zhuǎn)回做相反的分錄。需要注意的是交易性金融資產(chǎn)不計(jì)提減值，也不進(jìn)行減值測試，主要是因?yàn)槌钟衅谙薅?，不涉及到減值測試和實(shí)際利率攤銷問題?！ ?BR> 公允價(jià)值上升：
借：所得稅費(fèi)用
貸：遞延所得稅負(fù)債
公允價(jià)值下降：
借：遞延所得稅資產(chǎn)
貸：所得稅費(fèi)用
處置時(shí)轉(zhuǎn)回遞延所得稅做相反的分錄。
提示：交易性金融資產(chǎn)不能和其他三類金融資產(chǎn)互相轉(zhuǎn)換，不涉及遞延所得稅處理。
3、可供出售金融資產(chǎn)：通俗的說就是債券或者股票。短期出售獲得價(jià)差就是交易性金融資產(chǎn)，如果是持有到期的就是持有至到期投資；如果持有目的不明確（既不是短期出售也不想持有到期），那么可以劃分為可供出售金融資產(chǎn)。公允價(jià)值后續(xù)計(jì)量，公允價(jià)值變動(dòng)記入到資本公積－其他資本公積。處置的時(shí)候銀行存款和可供出售金融資產(chǎn)賬面價(jià)值差額記入投資收益，那么記入到資本公積的部分要轉(zhuǎn)入投資收益。債券和股票的題目要多做一些。水團(tuán)認(rèn)為關(guān)于金融資產(chǎn)的持有意圖的區(qū)分問題，徐老師講的還是很到位的，很通俗易懂，在原理上理解了，做題也很順手。
4、金融資產(chǎn)減值。交易性金融資產(chǎn)不涉及減值問題，因?yàn)槎唐诤芸煲I掉不需要考慮。后三類是需要計(jì)提減值的，屬于非流動(dòng)資產(chǎn)，公允價(jià)值未必反應(yīng)了債券發(fā)行方重大的財(cái)務(wù)困難，所以計(jì)提減值和公允價(jià)值計(jì)量在可供出售金融資產(chǎn)方面是存在差別的，在計(jì)算減值的時(shí)候要區(qū)分是長期資產(chǎn)和短期資產(chǎn)的區(qū)分。比如固定資產(chǎn)減值很重要內(nèi)容是技術(shù)進(jìn)步導(dǎo)致，很重要的原因是折舊不能代替減值準(zhǔn)備，減值的速度大于折舊速度需要在當(dāng)期予以確認(rèn)。徐老師在這里運(yùn)用了固定資產(chǎn)折舊和減值的差別問題解釋了金融資產(chǎn)減值問題和公允價(jià)值問題的差別。折舊部分雖然也是反應(yīng)了部分技術(shù)進(jìn)步因素帶來的資產(chǎn)價(jià)值下降，但是并不能完全替代減值因素，減值的存在要彌補(bǔ)折舊所不能體現(xiàn)的信息，本身是跟隨了市場信息變化的速度和長期資產(chǎn)的矛盾問題。對(duì)于金融資產(chǎn)減值也是一樣的道理，公允價(jià)值反應(yīng)了市場的完善性，但是并不承認(rèn)市場是有效的，由于信息不對(duì)稱的存在，公允價(jià)值并不能真是反應(yīng)被投資單位的財(cái)務(wù)惡化的全部信息，那么減值的存在就解決了這樣一個(gè)問題。
借：資產(chǎn)減值損失
貸：資本公積－其他資本公積（記入到資本公積借方的累計(jì)公允價(jià)值下降損失；如果是公允價(jià)值上升的從資本公積轉(zhuǎn)出）
可供出售金融資產(chǎn)－公允價(jià)值變動(dòng)
（可供出售金融資產(chǎn)的減值，不設(shè)置“可供出售金融資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”賬戶，貸“可供出售金融資產(chǎn)－公允價(jià)值變動(dòng)”。權(quán)益性投資比如股票轉(zhuǎn)回減值不通過損益轉(zhuǎn)回。）
轉(zhuǎn)回減值，可供出售債務(wù)工具的：
借：可供出售金融資產(chǎn)－公允價(jià)值變動(dòng)
貸：資本公積－其他資本公積
公允價(jià)值上升：
借：資本公積－其他資本公積
貸：遞延所得稅負(fù)債
公允價(jià)值下降：
借：遞延所得稅資產(chǎn)
貸：資本公積－其他資本公積
處置時(shí)轉(zhuǎn)回遞延所得稅做相反的分錄。
提示：可供出售金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)換為持有至到期投資的，相應(yīng)的遞延所得稅當(dāng)時(shí)不結(jié)轉(zhuǎn)。關(guān)于可供出售金融資產(chǎn)減值的時(shí)候原先記入到資本公積的累計(jì)公允價(jià)值變動(dòng)損失要轉(zhuǎn)出，特別注意?！ ?BR> 注意：可供出售金融資產(chǎn)只有一個(gè)資產(chǎn)不能夠轉(zhuǎn)回：在活躍市場中沒有報(bào)價(jià)且其公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的權(quán)益工具投資。原因就是沒有公允價(jià)值，主觀判斷很強(qiáng)，目的就是防止上市公司調(diào)節(jié)利潤，但是本身是不符合國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的。但是我們的改革一方面要跟隨國際通用準(zhǔn)則，但是并不是趨同，有我們的特別規(guī)定和處理，立足中國資本市場特殊情況，減值不能轉(zhuǎn)回就是對(duì)于我國市場的特殊處理?！?BR> 關(guān)于金融資產(chǎn)減值處理問題
持有至到期投資的減值處理，如果是涉及到應(yīng)收未收利息的，攤余成本仍然遵循：攤余成本＝期初攤余成本＋實(shí)際利率投資收益－應(yīng)收利息，這里的處理并不遵循貸款的處理：貸款對(duì)于應(yīng)收未收的利息是記入到發(fā)生減值前的攤余成本中的，也就是說把應(yīng)收未收的利息確認(rèn)為減值的一部分。貸款的這個(gè)處理是區(qū)別于持有至到期投資的地方，這個(gè)需要特別注意一下，持有至到期投資的攤余成本計(jì)算持重遵循上面給出的公式，應(yīng)收未收利息不記入資產(chǎn)減值損失。
可供出售金融資產(chǎn)的減值處理，要把記入到資本公積中的累計(jì)損失轉(zhuǎn)出，然后根據(jù)和公允價(jià)值變動(dòng)之和確認(rèn)為資產(chǎn)價(jià)值損失，這里需要注意一下就是轉(zhuǎn)出的資本公積一定是累計(jì)的公允價(jià)值下降形成的資本公積借方余額；如果確認(rèn)減值前是公允價(jià)值上升的，那么這個(gè)上升部分形成的資本公積也應(yīng)該需要結(jié)轉(zhuǎn)，對(duì)于這個(gè)問題有爭議，考生可以不用深究。在確認(rèn)減值轉(zhuǎn)出資本公積的同時(shí)要把之前確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)同時(shí)進(jìn)行結(jié)轉(zhuǎn)，然后根據(jù)確認(rèn)的資產(chǎn)減值損失確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)，在實(shí)務(wù)中根據(jù)差額確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)就可以了，另外還需要轉(zhuǎn)回公允價(jià)值下降結(jié)轉(zhuǎn)的資本公積。分錄如下：
借：遞延所得稅資產(chǎn)
資本公積
貸： 所得稅費(fèi)用
另外就是需要注意可供出售金融資產(chǎn)減值轉(zhuǎn)回的處理，需要區(qū)分可供出售債務(wù)工具和權(quán)益工具，這個(gè)在下面的總結(jié)中有具體講解。需要注意一點(diǎn)的是可供出售權(quán)益工具和債務(wù)工具雖然都是公允價(jià)值計(jì)量，但是對(duì)于可供出售債務(wù)工具也就是債券來說，后續(xù)計(jì)量基本上還是遵循了持有至到期投資的實(shí)際利率攤銷法的處理方法，但是不影響公允價(jià)值計(jì)量的本質(zhì)。在確認(rèn)減值的時(shí)候注意減值的判定：公允價(jià)值發(fā)生非短期的持續(xù)性下降。這個(gè)和資產(chǎn)減值的確認(rèn)原則有點(diǎn)區(qū)別，需要特別注意一下。
[例題考點(diǎn)提示]
公允價(jià)值計(jì)量核算的方法與特點(diǎn)，以及涉及的遞延所得稅處理。
特別說明：對(duì)于可供出售金融資產(chǎn)之前是公允價(jià)值上升的，確認(rèn)減值時(shí)候公允價(jià)值上升部分到底是否需要結(jié)轉(zhuǎn)是有爭議的，本題中涉及到這點(diǎn)作為轉(zhuǎn)出處理了，大家可以討論。
[經(jīng)典例題]
正保公司07年初支付銀行存款1150萬購入A公司50萬股股票，每股買價(jià)23元，另支付交易費(fèi)用10萬元，該部分股票公允價(jià)值為1150萬，內(nèi)含尚未宣告現(xiàn)金股利50萬，3月A公司宣告發(fā)放現(xiàn)金股利50萬；07年6月30日股票每股市價(jià)為25元；07年12月31日每股市價(jià)為20元，并將持續(xù)下降；08年初正保公司將該項(xiàng)股票處置，每股售價(jià)為18元。（正保公司出具半年報(bào)，所得稅率30％。）
要求：（1）如果該項(xiàng)股票投資劃分為交易性金融資產(chǎn)，作出相關(guān)會(huì)計(jì)分錄
（2）如果該項(xiàng)股票投資被劃分為可供出售金融資產(chǎn)，作出相關(guān)會(huì)計(jì)分錄。
[例題答案]
（1）作為交易性金融資產(chǎn)核算會(huì)計(jì)處理：
初始投資分錄：
借：交易性金融資產(chǎn)－成本 1150
投資收益 10
貸：銀行存款 1160
宣告發(fā)放現(xiàn)金股利：
借：應(yīng)收股利 50
貸：投資收益 50
6月30日確認(rèn)公允價(jià)值變動(dòng)＝50×（25－23）＝100：
借：交易性金融資產(chǎn)－公允價(jià)值變動(dòng) 100
貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益 100
借：所得稅費(fèi)用 100×30％
貸：遞延所得稅負(fù)債 30
12月31日確認(rèn)公允價(jià)值變動(dòng)＝50×（25－20）＝250：
借：公允價(jià)值變動(dòng)損益 250
貸：交易性金融資產(chǎn)－公允價(jià)值變動(dòng) 250
借：遞延所得稅資產(chǎn) 150×30％＝45
遞延所得稅負(fù)債 100×30％＝30
貸：所得稅費(fèi)用 75
08年處置資產(chǎn)：
借：銀行存款 50×18＝900
交易性金融資產(chǎn)－公允價(jià)值變動(dòng) 150
投資收益 250
貸：交易性金融資產(chǎn)－成本 1150
公允價(jià)值變動(dòng)損益 150
借：所得稅費(fèi)用 45
貸：遞延所得稅資產(chǎn) 45
（2）作為可供出售金融資產(chǎn)核算會(huì)計(jì)處理：
初始投資分錄：
借：可供出售金融資產(chǎn)－成本 1160
貸：銀行存款 1160
宣告發(fā)放現(xiàn)金股利：
借：應(yīng)收股利 50
貸：可供出售金融資產(chǎn)－成本 50
6月30日確認(rèn)公允價(jià)值變動(dòng)＝50×25－1110＝140：
借：可供出售金融資產(chǎn)－公允價(jià)值變動(dòng) 140
貸：資本公積－其他資本公積 140
借：資本公積－其他資本公積 140×30％
貸：遞延所得稅負(fù)債 42
12月31日確認(rèn)公允價(jià)值變動(dòng)＝50×（25－20）＝250：
借：資產(chǎn)減值損失 110
資本公積－其他資本公積 140
貸：可供出售金融資產(chǎn)－公允價(jià)值變動(dòng) 250
借：遞延所得稅資產(chǎn) 110×30％＝33
遞延所得稅負(fù)債 140×30％＝42
貸：所得稅費(fèi)用 33
資本公積－其他資本公積 42
08年處置資產(chǎn)：
借：銀行存款 50×18＝900
可供出售金融資產(chǎn)－公允價(jià)值變動(dòng) 110
投資收益 100
貸：交易性金融資產(chǎn)－成本 1110
借：所得稅費(fèi)用 33
貸：遞延所得稅資產(chǎn) 33
[例題總結(jié)與延伸]
1、金融資產(chǎn)分類：計(jì)量的差異問題和管理者的意圖。
既然劃分金融資產(chǎn)是出于核算特點(diǎn)和企業(yè)的意圖，那么涉及到能不能在四個(gè)分類中相互轉(zhuǎn)換金融資產(chǎn)的規(guī)定問題，主要考慮點(diǎn)是在于防止上市公司利潤調(diào)節(jié)的問題。比如交易性金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)是記入到當(dāng)期損益的，而可供出售金融資產(chǎn)等公允價(jià)值變動(dòng)記入到所有者權(quán)益，持有至到期投資等攤余成本計(jì)量，交易費(fèi)用記入到初始確認(rèn)成本，不直接影響損益。因此隨便轉(zhuǎn)換會(huì)影響企業(yè)利潤，交易性金融資產(chǎn)和另外的三類資產(chǎn)之間不能互相轉(zhuǎn)換。至于持有至到期投資和可供出售金融資產(chǎn)的相互轉(zhuǎn)換是出于企業(yè)持有意圖的考慮，這里需要注意企業(yè)可以正常轉(zhuǎn)換的情況。
2、交易性金融資產(chǎn)：按照公允價(jià)值入帳，交易費(fèi)用記入到當(dāng)期損益，已經(jīng)宣告的現(xiàn)金股利或者利息作為應(yīng)收股利或者應(yīng)收利息處理。公允價(jià)值變動(dòng)記入到公允價(jià)值變動(dòng)損益，形成了暫時(shí)性差異，確認(rèn)遞延所得稅。在資產(chǎn)處置的時(shí)候轉(zhuǎn)回暫時(shí)性差異，遞延所得稅轉(zhuǎn)回做相反的分錄。需要注意的是交易性金融資產(chǎn)不計(jì)提減值，也不進(jìn)行減值測試，主要是因?yàn)槌钟衅谙薅?，不涉及到減值測試和實(shí)際利率攤銷問題?！ ?BR> 公允價(jià)值上升：
借：所得稅費(fèi)用
貸：遞延所得稅負(fù)債
公允價(jià)值下降：
借：遞延所得稅資產(chǎn)
貸：所得稅費(fèi)用
處置時(shí)轉(zhuǎn)回遞延所得稅做相反的分錄。
提示：交易性金融資產(chǎn)不能和其他三類金融資產(chǎn)互相轉(zhuǎn)換，不涉及遞延所得稅處理。
3、可供出售金融資產(chǎn)：通俗的說就是債券或者股票。短期出售獲得價(jià)差就是交易性金融資產(chǎn)，如果是持有到期的就是持有至到期投資；如果持有目的不明確（既不是短期出售也不想持有到期），那么可以劃分為可供出售金融資產(chǎn)。公允價(jià)值后續(xù)計(jì)量，公允價(jià)值變動(dòng)記入到資本公積－其他資本公積。處置的時(shí)候銀行存款和可供出售金融資產(chǎn)賬面價(jià)值差額記入投資收益，那么記入到資本公積的部分要轉(zhuǎn)入投資收益。債券和股票的題目要多做一些。水團(tuán)認(rèn)為關(guān)于金融資產(chǎn)的持有意圖的區(qū)分問題，徐老師講的還是很到位的，很通俗易懂，在原理上理解了，做題也很順手。
4、金融資產(chǎn)減值。交易性金融資產(chǎn)不涉及減值問題，因?yàn)槎唐诤芸煲I掉不需要考慮。后三類是需要計(jì)提減值的，屬于非流動(dòng)資產(chǎn)，公允價(jià)值未必反應(yīng)了債券發(fā)行方重大的財(cái)務(wù)困難，所以計(jì)提減值和公允價(jià)值計(jì)量在可供出售金融資產(chǎn)方面是存在差別的，在計(jì)算減值的時(shí)候要區(qū)分是長期資產(chǎn)和短期資產(chǎn)的區(qū)分。比如固定資產(chǎn)減值很重要內(nèi)容是技術(shù)進(jìn)步導(dǎo)致，很重要的原因是折舊不能代替減值準(zhǔn)備，減值的速度大于折舊速度需要在當(dāng)期予以確認(rèn)。徐老師在這里運(yùn)用了固定資產(chǎn)折舊和減值的差別問題解釋了金融資產(chǎn)減值問題和公允價(jià)值問題的差別。折舊部分雖然也是反應(yīng)了部分技術(shù)進(jìn)步因素帶來的資產(chǎn)價(jià)值下降，但是并不能完全替代減值因素，減值的存在要彌補(bǔ)折舊所不能體現(xiàn)的信息，本身是跟隨了市場信息變化的速度和長期資產(chǎn)的矛盾問題。對(duì)于金融資產(chǎn)減值也是一樣的道理，公允價(jià)值反應(yīng)了市場的完善性，但是并不承認(rèn)市場是有效的，由于信息不對(duì)稱的存在，公允價(jià)值并不能真是反應(yīng)被投資單位的財(cái)務(wù)惡化的全部信息，那么減值的存在就解決了這樣一個(gè)問題。
借：資產(chǎn)減值損失
貸：資本公積－其他資本公積（記入到資本公積借方的累計(jì)公允價(jià)值下降損失；如果是公允價(jià)值上升的從資本公積轉(zhuǎn)出）
可供出售金融資產(chǎn)－公允價(jià)值變動(dòng)
（可供出售金融資產(chǎn)的減值，不設(shè)置“可供出售金融資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”賬戶，貸“可供出售金融資產(chǎn)－公允價(jià)值變動(dòng)”。權(quán)益性投資比如股票轉(zhuǎn)回減值不通過損益轉(zhuǎn)回。）
轉(zhuǎn)回減值，可供出售債務(wù)工具的：
借：可供出售金融資產(chǎn)－公允價(jià)值變動(dòng)
貸：資本公積－其他資本公積
公允價(jià)值上升：
借：資本公積－其他資本公積
貸：遞延所得稅負(fù)債
公允價(jià)值下降：
借：遞延所得稅資產(chǎn)
貸：資本公積－其他資本公積
處置時(shí)轉(zhuǎn)回遞延所得稅做相反的分錄。
提示：可供出售金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)換為持有至到期投資的，相應(yīng)的遞延所得稅當(dāng)時(shí)不結(jié)轉(zhuǎn)。關(guān)于可供出售金融資產(chǎn)減值的時(shí)候原先記入到資本公積的累計(jì)公允價(jià)值變動(dòng)損失要轉(zhuǎn)出，特別注意?！ ?BR> 注意：可供出售金融資產(chǎn)只有一個(gè)資產(chǎn)不能夠轉(zhuǎn)回：在活躍市場中沒有報(bào)價(jià)且其公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的權(quán)益工具投資。原因就是沒有公允價(jià)值，主觀判斷很強(qiáng)，目的就是防止上市公司調(diào)節(jié)利潤，但是本身是不符合國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的。但是我們的改革一方面要跟隨國際通用準(zhǔn)則，但是并不是趨同，有我們的特別規(guī)定和處理，立足中國資本市場特殊情況，減值不能轉(zhuǎn)回就是對(duì)于我國市場的特殊處理?！?BR> 關(guān)于金融資產(chǎn)減值處理問題
持有至到期投資的減值處理，如果是涉及到應(yīng)收未收利息的，攤余成本仍然遵循：攤余成本＝期初攤余成本＋實(shí)際利率投資收益－應(yīng)收利息，這里的處理并不遵循貸款的處理：貸款對(duì)于應(yīng)收未收的利息是記入到發(fā)生減值前的攤余成本中的，也就是說把應(yīng)收未收的利息確認(rèn)為減值的一部分。貸款的這個(gè)處理是區(qū)別于持有至到期投資的地方，這個(gè)需要特別注意一下，持有至到期投資的攤余成本計(jì)算持重遵循上面給出的公式，應(yīng)收未收利息不記入資產(chǎn)減值損失。
可供出售金融資產(chǎn)的減值處理，要把記入到資本公積中的累計(jì)損失轉(zhuǎn)出，然后根據(jù)和公允價(jià)值變動(dòng)之和確認(rèn)為資產(chǎn)價(jià)值損失，這里需要注意一下就是轉(zhuǎn)出的資本公積一定是累計(jì)的公允價(jià)值下降形成的資本公積借方余額；如果確認(rèn)減值前是公允價(jià)值上升的，那么這個(gè)上升部分形成的資本公積也應(yīng)該需要結(jié)轉(zhuǎn)，對(duì)于這個(gè)問題有爭議，考生可以不用深究。在確認(rèn)減值轉(zhuǎn)出資本公積的同時(shí)要把之前確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)同時(shí)進(jìn)行結(jié)轉(zhuǎn)，然后根據(jù)確認(rèn)的資產(chǎn)減值損失確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)，在實(shí)務(wù)中根據(jù)差額確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)就可以了，另外還需要轉(zhuǎn)回公允價(jià)值下降結(jié)轉(zhuǎn)的資本公積。分錄如下：
借：遞延所得稅資產(chǎn)
資本公積
貸： 所得稅費(fèi)用
另外就是需要注意可供出售金融資產(chǎn)減值轉(zhuǎn)回的處理，需要區(qū)分可供出售債務(wù)工具和權(quán)益工具，這個(gè)在下面的總結(jié)中有具體講解。需要注意一點(diǎn)的是可供出售權(quán)益工具和債務(wù)工具雖然都是公允價(jià)值計(jì)量，但是對(duì)于可供出售債務(wù)工具也就是債券來說，后續(xù)計(jì)量基本上還是遵循了持有至到期投資的實(shí)際利率攤銷法的處理方法，但是不影響公允價(jià)值計(jì)量的本質(zhì)。在確認(rèn)減值的時(shí)候注意減值的判定：公允價(jià)值發(fā)生非短期的持續(xù)性下降。這個(gè)和資產(chǎn)減值的確認(rèn)原則有點(diǎn)區(qū)別，需要特別注意一下。