第一節(jié) 長期股權(quán)投資初始與后續(xù)計(jì)量
[例題考點(diǎn)提示]
長期股權(quán)投資成本法與權(quán)益法計(jì)量，初始入賬價(jià)值確認(rèn)及后續(xù)分錄處理。
[經(jīng)典例題]
正保公司2007年初投資A公司取得20％股權(quán)，正保公司付出銀行存款1000萬，庫存商品和無形資產(chǎn)。庫存商品賬面成本800萬，公允價(jià)值和計(jì)稅價(jià)格都是1000萬，增值稅率17％；無形資產(chǎn)賬面余額500萬，累計(jì)攤銷100萬，公允價(jià)值為500萬。取得投資當(dāng)日A公司所有者權(quán)益賬面價(jià)值14000萬，可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為15000萬。A公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值和賬面價(jià)值差異是有固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)的差異導(dǎo)致的：其中固定資產(chǎn)賬面價(jià)值2000萬，公允價(jià)值為2400萬，直線法攤銷，尚可使用年限為10年，無殘值；無形資產(chǎn)賬面價(jià)值1400萬，公允價(jià)值2000萬，尚可使用年限為5年。
2007年4月宣告發(fā)放2006年度股利500萬，當(dāng)年實(shí)現(xiàn)凈利潤1000萬；2008年宣告發(fā)放2007年度股利1000萬。按照下面要求作出相應(yīng)的會計(jì)分錄。
要求：（1）如果投資20％不形成控制、重大影響，采用成本法后續(xù)計(jì)量，作出相應(yīng)的會計(jì)處理。
（2）如果投資20％形成共同控制，權(quán)益法后續(xù)計(jì)量，作出相應(yīng)的會計(jì)處理。
（3）如果投資20％形成同一控制下企業(yè)合并，作出相應(yīng)的會計(jì)處理。
（4）如果投資20％形成非同一控制下企業(yè)合并，作出相應(yīng)的會計(jì)處理。
[例題答案]
（1）長期股權(quán)投資入賬價(jià)值＝1000＋1000×（1＋17％）＋500＝2670
借：長期股權(quán)投資 2670
累計(jì)攤銷 100
貸：銀行存款 1000
主營業(yè)務(wù)收入 1000
應(yīng)交稅費(fèi)－應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 170
無形資產(chǎn) 500
營業(yè)外收入－處置非貨幣性資產(chǎn)利得 100
07年收到股利＝500×20％＝100萬：
借：應(yīng)收股利 200
貸：長期股權(quán)投資 200
08年收到股利＝1000×20％＝200萬，累計(jì)股利＝300，投資以后到上年度應(yīng)該享有被投資方凈利潤份額＝1000×20％＝200，累計(jì)沖減成本＝300－200＝100：
借：應(yīng)收股利 100
貸：投資收益 100
（2）初始投資成本＝1000＋1000×（1＋17％）＋500＝2670，應(yīng)該享有的被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額＝15000×20％＝3000，長期股權(quán)投資入賬價(jià)值＝3000：
借：長期股權(quán)投資－成本 3000
累計(jì)攤銷 100
貸：銀行存款 1000
主營業(yè)務(wù)收入 1000
應(yīng)交稅費(fèi)－應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 170
無形資產(chǎn) 500
營業(yè)外收入 430
07年收到股利＝500×20％＝100萬：
借：應(yīng)收股利 100
貸：長期股權(quán)投資－成本 100
07年被投資單位凈利潤按照公允價(jià)值調(diào)整后＝1000－（2400－2000）/10－（2000－1400）/5＝840：
借：長期股權(quán)投資－損益調(diào)整 840×20％＝168
貸：投資收益 168
08年收到股利＝1000×20％＝200萬，累計(jì)股利＝300，投資以后到上年度應(yīng)該享有被投資方凈利潤份額＝840×20％＝168，累計(jì)沖減“成本”明細(xì)科目＝300－168＝132，所以本次股利沖減“成本”明細(xì)32，沖減“損益調(diào)整”明細(xì)168
借：應(yīng)收股利 200
貸：長期股權(quán)投資－損益調(diào)整 168
長期股權(quán)投資－成本 32
（3）合并成本＝1000＋800＋1000×17％＋500－100＝2370，長期股權(quán)投資入賬價(jià)值＝14000×20％＝2800，確認(rèn)資本公積調(diào)整＝2800－2370＝430：
借：長期股權(quán)投資 2800
累計(jì)攤銷 100
貸：銀行存款 1000
庫存商品 800
應(yīng)交稅費(fèi)－應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 170
無形資產(chǎn) 500
資本公積 430
成本法以后年度收到股利處理同第（1）問?！ ?BR> （4）合并成本＝1000＋1000×（1＋17％）＋500＝2670，長期股權(quán)投資入賬價(jià)值＝2670
借：長期股權(quán)投資 2670
累計(jì)攤銷 100
貸：銀行存款 1000
主營業(yè)務(wù)收入 1000
應(yīng)交稅費(fèi)－應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 170
無形資產(chǎn) 500
營業(yè)外收入－處置非貨幣性資產(chǎn)利得 100
成本法以后年度收到股利處理同第（1）問。
[例題總結(jié)與延伸]
一、長期股權(quán)投資初始計(jì)量
1、投資形成合并的：因?yàn)楹罄m(xù)計(jì)量采用成本法，那么初始投資的處理比較簡單。但是需要區(qū)分兩種情況：同一控制下企業(yè)合并和非同一控制下企業(yè)合并。
同一控制下企業(yè)合并的，長期股權(quán)投資是按照被合并方所有者權(quán)益的份額入帳，也就是說和企業(yè)的實(shí)際合并成本沒有多少關(guān)系，那么合并成本和長期股權(quán)投資入帳價(jià)值的差額就作為資本公積確認(rèn)。這種做法主要是考慮了同一控制下其實(shí)是屬于內(nèi)部交易的本質(zhì)，那么同一個(gè)集團(tuán)內(nèi)部的合并本質(zhì)上不增加整個(gè)集團(tuán)的利益，那么資產(chǎn)、負(fù)債等都是按照賬面價(jià)值入帳，因此這里強(qiáng)調(diào)的是一個(gè)所有者權(quán)益的份額。
對于非同一控制下企業(yè)合并的，長期股權(quán)投資是按照付出的實(shí)際的合并成本入帳的，處理類似于具有商業(yè)實(shí)質(zhì)的非貨幣性資產(chǎn):)。如果是吸收合并的，取得被合并方的資產(chǎn)、負(fù)債等都是按照公允價(jià)值入帳的，那么付出資產(chǎn)公允價(jià)值大于取得資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值之和的要確認(rèn)為商譽(yù)；小于的部分要確認(rèn)為營業(yè)外收入；其中在合并中付出的資產(chǎn)的公允價(jià)值大于賬面價(jià)值的部分確認(rèn)營業(yè)外收入，這個(gè)營業(yè)外收入是單項(xiàng)資產(chǎn)的損益，處理類似于非貨幣性資產(chǎn):)中公允價(jià)值大于賬面價(jià)值部分確認(rèn)為非貨幣性資產(chǎn)處置損益。對于存貨或者是原材料的還是應(yīng)該確認(rèn)為主營業(yè)務(wù)收入和其他業(yè)務(wù)收入的。
另外關(guān)于企業(yè)合并中的相關(guān)費(fèi)用的處理需要特別注意一下：
非同一控制下企業(yè)合并，購買方為進(jìn)行企業(yè)合并發(fā)生的各項(xiàng)直接相關(guān)費(fèi)用也應(yīng)當(dāng)計(jì)入企業(yè)合并成本。該直接相關(guān)費(fèi)用不包括為企業(yè)合并發(fā)行的債券或承擔(dān)其他債務(wù)支付的手續(xù)費(fèi)、傭金等，也不包括企業(yè)合并中發(fā)行權(quán)益性證券發(fā)生的手續(xù)費(fèi)、傭金等費(fèi)用。企業(yè)合并發(fā)行權(quán)益性證券發(fā)生的手續(xù)費(fèi),傭金等費(fèi)用，首先沖減資本公積－－股本溢價(jià)，不夠沖減的，沖減留存收益。
同一控制下的企業(yè)合并：合并方為進(jìn)行企業(yè)合并發(fā)生的各項(xiàng)直接相關(guān)費(fèi)用，包括為進(jìn)行企業(yè)合并支付的審計(jì)費(fèi)用、評估費(fèi)用、法律服務(wù)費(fèi)用等，應(yīng)當(dāng)于發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益。為企業(yè)合并發(fā)行的債券或承擔(dān)其他債務(wù)支付的手續(xù)費(fèi)、傭金等，應(yīng)當(dāng)計(jì)入所發(fā)行債券及其他債務(wù)的初始計(jì)量金額。企業(yè)合并中發(fā)行權(quán)益性證券發(fā)生的手續(xù)費(fèi)、傭金等費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)?shù)譁p權(quán)益性證券溢價(jià)收入，溢價(jià)收入不足沖減的，沖減留存收益。
非企業(yè)合并的手續(xù)費(fèi)等也計(jì)入到成本中，發(fā)行權(quán)益性證券取得的則其手續(xù)費(fèi)等要從溢價(jià)收入中扣除，溢價(jià)不足沖減的，則沖減盈余公積和未分配利潤。
2、合并方式以外取得的長期股權(quán)投資：
重點(diǎn)是權(quán)益法后續(xù)計(jì)量的處理：按照初始投資成本和應(yīng)享有的被投資方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額兩者的較高者入帳。當(dāng)公允價(jià)值份額比較高的時(shí)候，大于初始投資成本的部分確認(rèn)為營業(yè)外收入；當(dāng)初始投資成本比較高的時(shí)候，高于公允價(jià)值份額的部分是相當(dāng)于商譽(yù)的部分，不做處理。如果付出的資產(chǎn)是非貨幣性資產(chǎn)的，可以參照非貨幣性資產(chǎn):)的準(zhǔn)則來處理。
二、長期股權(quán)投資后續(xù)計(jì)量
1、成本法后續(xù)計(jì)量：
（1）確認(rèn)投資收益：投資收益僅限于投資以后實(shí)現(xiàn)的凈利潤份額部分范圍內(nèi)的股利分配。
比如投資以后累計(jì)實(shí)現(xiàn)凈利潤1000萬，股份比例10％，那么在1000×10％＝100的范圍內(nèi)的股利分配要確認(rèn)投資收益。
會計(jì)處理：被投資單位宣告發(fā)放現(xiàn)金股利1000，按照持股比例10％計(jì)算應(yīng)該享有的部分確認(rèn)投資收益：
借：應(yīng)收股利 1000×10％＝100
貸：投資收益 100
收到現(xiàn)金股利：
借：銀行存款 100
貸：應(yīng)收股利 100
（2）確認(rèn)成本沖減：如果累計(jì)分配的現(xiàn)金股利超過了投資以后到上年度累計(jì)實(shí)現(xiàn)的凈利潤的份額，超過部分確認(rèn)為成本沖回；如之前已沖減了成本，要把多沖減的成本沖回。
比如投資以后累計(jì)實(shí)現(xiàn)凈利潤1000萬，股份比例10％，累計(jì)分配的股利＝200萬，累計(jì)沖減成本＝200－1000×10％＝100，之前多沖減的部分應(yīng)該沖回。
會計(jì)處理：被投資單位宣告發(fā)放現(xiàn)金股利1000，按照持股比例10％計(jì)算應(yīng)該享有部分，超過凈利潤部分50沖減成本：
借：應(yīng)收股利 100
貸：長期股權(quán)投資 50（超過賬面凈利潤部分）
投資收益 50
如果之前沖減了投資成本 100，要把多沖減的部分50沖回，確認(rèn)投資收益150：
借：應(yīng)收股利 100
長期股權(quán)投資 50（之前多沖減部分）
貸：投資收益 150
2、權(quán)益法后續(xù)計(jì)量
權(quán)益法下收到現(xiàn)金股利總體是要沖減長期股權(quán)投資賬面價(jià)值的，至于是沖減“成本”明細(xì)科目還是“損益調(diào)整”明細(xì)科目需要計(jì)算，總體情況是這樣：如果分配的股利是投資以后實(shí)現(xiàn)的凈利潤，那么就應(yīng)該沖減“損益調(diào)整”明細(xì)；如果分的股利是投資以前實(shí)現(xiàn)的凈利潤，那么就應(yīng)該沖減“成本”明細(xì)。
（1）如果是收到投資以前年度現(xiàn)金股利的是作為投資稱不能沖減的，沖減“長期股權(quán)投資－成本”明細(xì)科目。
例題1：正保公司06年初投資A公司1000萬，取得30％股權(quán)，對A公司產(chǎn)生重大影響，06年3月A公司發(fā)放05年股利500萬；
初始投資：
借：長期股權(quán)投資－成本 1000
貸：銀行存款 1000
取得06年股利500×30％＝150：
借：應(yīng)收股利 150
貸：長期股權(quán)投資－成本 150
（2）投資以后年度收到股利的，應(yīng)該沖減“成本”明細(xì)科目金額＝累計(jì)收到的現(xiàn)金股利－投資以后都上年度被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈利潤份額－之前已經(jīng)沖減的成本，如果結(jié)果大于0的，對結(jié)果積蓄沖減成本，剩余部分要沖減“損益調(diào)整”明細(xì)；如果結(jié)果小于0的，收到的股利全部沖減“損益調(diào)整”明細(xì)科目。
例題2、接上面的題目，07年3月發(fā)放股利600萬。要求做出權(quán)益法下長期股權(quán)投資的相關(guān)分錄。
取得07年股利600×30％＝180，累計(jì)收到股利＝150＋180＝330，投資以后確認(rèn)的投資收益金額＝500×30％＝150萬，累計(jì)應(yīng)該沖減成本＝330－150＝180萬，因?yàn)橹耙呀?jīng)沖減了成本150，所以收到的股利繼續(xù)沖減成本＝180－150＝30，沖減損益調(diào)整＝180－30＝150：
借：應(yīng)收股利 180
貸：長期股權(quán)投資－成本 30
長期股權(quán)投資－損益調(diào)整 150
（3）調(diào)整凈利潤：如果被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值和賬面價(jià)值不一致的，投資單位需要按照被投資單位的公允價(jià)值為基礎(chǔ)調(diào)整被投資單位賬面凈利潤，然后按照持股比例計(jì)算應(yīng)享有的份額。
比如固定資產(chǎn)公允價(jià)值和賬面價(jià)值不一致影響了折舊攤銷，公允價(jià)值大于賬面價(jià)值的，應(yīng)該多計(jì)算折舊才對，因此調(diào)減凈利潤。
會計(jì)處理：比如：投資單位持股25％，被投資單位實(shí)現(xiàn)凈利潤1000萬，固定資產(chǎn)賬面價(jià)值為1000，公允價(jià)值為1500，尚可使用年限5年，影響凈利潤＝－（1500－1000）/5×25％＝－25；
無形資產(chǎn)賬面價(jià)值1000萬，公允價(jià)值800萬，尚可使用年限5年，影響凈利潤＝（1000－800）/5×25％＝10
調(diào)整后被投資單位凈利潤份額＝1000×25％－25＋10＝235萬
注意：這里調(diào)整凈利潤不需要考慮所得稅影響。原因是資產(chǎn)評估增價(jià)值變化不被稅法承認(rèn)，不存在所得稅問題。
（4）其他權(quán)益變動處理：被投資單位資本公積發(fā)生變化的，投資單位應(yīng)該按照持股比例計(jì)算應(yīng)該享有的份額確認(rèn)對長期股權(quán)投資的調(diào)整。
比如被投資單位可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動的，需要考慮所得稅的影響。
會計(jì)處理：被投資單位資本公積發(fā)生變化，投資單位按照持股比例計(jì)算應(yīng)該享有的部分確認(rèn)其他權(quán)益變動，調(diào)整長期股權(quán)投資。比如被投資單位可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值上升1000，那么考慮遞延所得稅影響后記入資本公積1000×67％＝670，投資單位按照持股比例計(jì)算：
借：長期股權(quán)投資－其他權(quán)益變動 670×25％
貸：資本公積－其他資本公積 670×25％
（5）虧損確認(rèn)與調(diào)整：關(guān)于虧損的確認(rèn)和調(diào)整可以參照凈利潤的確認(rèn)和調(diào)整方法，道理是一致的，不過凈利潤是負(fù)的虧損，用這樣的角度理解虧損的處理就比較容易了。
另外如果長期股權(quán)投資確認(rèn)減值的，應(yīng)該是賬面價(jià)值減至零為限。如果是超額虧損的依次沖減長期應(yīng)收款和確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債，在實(shí)現(xiàn)凈利潤后反方向沖回各個(gè)科目的金額。
會計(jì)處理：被投資單位發(fā)生凈虧損1000萬，按照持股比例25％確認(rèn)應(yīng)該享有的份額：
借：投資收益
貸：長期股權(quán)投資－損益調(diào)整
長期股權(quán)投資賬面價(jià)值減到零后：
借：投資收益
貸：長期應(yīng)收款
如果按照投資協(xié)議規(guī)定需要承擔(dān)額外義務(wù)的，需要確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債：
借：投資收益
貸：預(yù)計(jì)負(fù)債
[例題考點(diǎn)提示]
長期股權(quán)投資成本法與權(quán)益法計(jì)量，初始入賬價(jià)值確認(rèn)及后續(xù)分錄處理。
[經(jīng)典例題]
正保公司2007年初投資A公司取得20％股權(quán)，正保公司付出銀行存款1000萬，庫存商品和無形資產(chǎn)。庫存商品賬面成本800萬，公允價(jià)值和計(jì)稅價(jià)格都是1000萬，增值稅率17％；無形資產(chǎn)賬面余額500萬，累計(jì)攤銷100萬，公允價(jià)值為500萬。取得投資當(dāng)日A公司所有者權(quán)益賬面價(jià)值14000萬，可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為15000萬。A公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值和賬面價(jià)值差異是有固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)的差異導(dǎo)致的：其中固定資產(chǎn)賬面價(jià)值2000萬，公允價(jià)值為2400萬，直線法攤銷，尚可使用年限為10年，無殘值；無形資產(chǎn)賬面價(jià)值1400萬，公允價(jià)值2000萬，尚可使用年限為5年。
2007年4月宣告發(fā)放2006年度股利500萬，當(dāng)年實(shí)現(xiàn)凈利潤1000萬；2008年宣告發(fā)放2007年度股利1000萬。按照下面要求作出相應(yīng)的會計(jì)分錄。
要求：（1）如果投資20％不形成控制、重大影響，采用成本法后續(xù)計(jì)量，作出相應(yīng)的會計(jì)處理。
（2）如果投資20％形成共同控制，權(quán)益法后續(xù)計(jì)量，作出相應(yīng)的會計(jì)處理。
（3）如果投資20％形成同一控制下企業(yè)合并，作出相應(yīng)的會計(jì)處理。
（4）如果投資20％形成非同一控制下企業(yè)合并，作出相應(yīng)的會計(jì)處理。
[例題答案]
（1）長期股權(quán)投資入賬價(jià)值＝1000＋1000×（1＋17％）＋500＝2670
借：長期股權(quán)投資 2670
累計(jì)攤銷 100
貸：銀行存款 1000
主營業(yè)務(wù)收入 1000
應(yīng)交稅費(fèi)－應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 170
無形資產(chǎn) 500
營業(yè)外收入－處置非貨幣性資產(chǎn)利得 100
07年收到股利＝500×20％＝100萬：
借：應(yīng)收股利 200
貸：長期股權(quán)投資 200
08年收到股利＝1000×20％＝200萬，累計(jì)股利＝300，投資以后到上年度應(yīng)該享有被投資方凈利潤份額＝1000×20％＝200，累計(jì)沖減成本＝300－200＝100：
借：應(yīng)收股利 100
貸：投資收益 100
（2）初始投資成本＝1000＋1000×（1＋17％）＋500＝2670，應(yīng)該享有的被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額＝15000×20％＝3000，長期股權(quán)投資入賬價(jià)值＝3000：
借：長期股權(quán)投資－成本 3000
累計(jì)攤銷 100
貸：銀行存款 1000
主營業(yè)務(wù)收入 1000
應(yīng)交稅費(fèi)－應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 170
無形資產(chǎn) 500
營業(yè)外收入 430
07年收到股利＝500×20％＝100萬：
借：應(yīng)收股利 100
貸：長期股權(quán)投資－成本 100
07年被投資單位凈利潤按照公允價(jià)值調(diào)整后＝1000－（2400－2000）/10－（2000－1400）/5＝840：
借：長期股權(quán)投資－損益調(diào)整 840×20％＝168
貸：投資收益 168
08年收到股利＝1000×20％＝200萬，累計(jì)股利＝300，投資以后到上年度應(yīng)該享有被投資方凈利潤份額＝840×20％＝168，累計(jì)沖減“成本”明細(xì)科目＝300－168＝132，所以本次股利沖減“成本”明細(xì)32，沖減“損益調(diào)整”明細(xì)168
借：應(yīng)收股利 200
貸：長期股權(quán)投資－損益調(diào)整 168
長期股權(quán)投資－成本 32
（3）合并成本＝1000＋800＋1000×17％＋500－100＝2370，長期股權(quán)投資入賬價(jià)值＝14000×20％＝2800，確認(rèn)資本公積調(diào)整＝2800－2370＝430：
借：長期股權(quán)投資 2800
累計(jì)攤銷 100
貸：銀行存款 1000
庫存商品 800
應(yīng)交稅費(fèi)－應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 170
無形資產(chǎn) 500
資本公積 430
成本法以后年度收到股利處理同第（1）問?！ ?BR> （4）合并成本＝1000＋1000×（1＋17％）＋500＝2670，長期股權(quán)投資入賬價(jià)值＝2670
借：長期股權(quán)投資 2670
累計(jì)攤銷 100
貸：銀行存款 1000
主營業(yè)務(wù)收入 1000
應(yīng)交稅費(fèi)－應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 170
無形資產(chǎn) 500
營業(yè)外收入－處置非貨幣性資產(chǎn)利得 100
成本法以后年度收到股利處理同第（1）問。
[例題總結(jié)與延伸]
一、長期股權(quán)投資初始計(jì)量
1、投資形成合并的：因?yàn)楹罄m(xù)計(jì)量采用成本法，那么初始投資的處理比較簡單。但是需要區(qū)分兩種情況：同一控制下企業(yè)合并和非同一控制下企業(yè)合并。
同一控制下企業(yè)合并的，長期股權(quán)投資是按照被合并方所有者權(quán)益的份額入帳，也就是說和企業(yè)的實(shí)際合并成本沒有多少關(guān)系，那么合并成本和長期股權(quán)投資入帳價(jià)值的差額就作為資本公積確認(rèn)。這種做法主要是考慮了同一控制下其實(shí)是屬于內(nèi)部交易的本質(zhì)，那么同一個(gè)集團(tuán)內(nèi)部的合并本質(zhì)上不增加整個(gè)集團(tuán)的利益，那么資產(chǎn)、負(fù)債等都是按照賬面價(jià)值入帳，因此這里強(qiáng)調(diào)的是一個(gè)所有者權(quán)益的份額。
對于非同一控制下企業(yè)合并的，長期股權(quán)投資是按照付出的實(shí)際的合并成本入帳的，處理類似于具有商業(yè)實(shí)質(zhì)的非貨幣性資產(chǎn):)。如果是吸收合并的，取得被合并方的資產(chǎn)、負(fù)債等都是按照公允價(jià)值入帳的，那么付出資產(chǎn)公允價(jià)值大于取得資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值之和的要確認(rèn)為商譽(yù)；小于的部分要確認(rèn)為營業(yè)外收入；其中在合并中付出的資產(chǎn)的公允價(jià)值大于賬面價(jià)值的部分確認(rèn)營業(yè)外收入，這個(gè)營業(yè)外收入是單項(xiàng)資產(chǎn)的損益，處理類似于非貨幣性資產(chǎn):)中公允價(jià)值大于賬面價(jià)值部分確認(rèn)為非貨幣性資產(chǎn)處置損益。對于存貨或者是原材料的還是應(yīng)該確認(rèn)為主營業(yè)務(wù)收入和其他業(yè)務(wù)收入的。
另外關(guān)于企業(yè)合并中的相關(guān)費(fèi)用的處理需要特別注意一下：
非同一控制下企業(yè)合并，購買方為進(jìn)行企業(yè)合并發(fā)生的各項(xiàng)直接相關(guān)費(fèi)用也應(yīng)當(dāng)計(jì)入企業(yè)合并成本。該直接相關(guān)費(fèi)用不包括為企業(yè)合并發(fā)行的債券或承擔(dān)其他債務(wù)支付的手續(xù)費(fèi)、傭金等，也不包括企業(yè)合并中發(fā)行權(quán)益性證券發(fā)生的手續(xù)費(fèi)、傭金等費(fèi)用。企業(yè)合并發(fā)行權(quán)益性證券發(fā)生的手續(xù)費(fèi),傭金等費(fèi)用，首先沖減資本公積－－股本溢價(jià)，不夠沖減的，沖減留存收益。
同一控制下的企業(yè)合并：合并方為進(jìn)行企業(yè)合并發(fā)生的各項(xiàng)直接相關(guān)費(fèi)用，包括為進(jìn)行企業(yè)合并支付的審計(jì)費(fèi)用、評估費(fèi)用、法律服務(wù)費(fèi)用等，應(yīng)當(dāng)于發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益。為企業(yè)合并發(fā)行的債券或承擔(dān)其他債務(wù)支付的手續(xù)費(fèi)、傭金等，應(yīng)當(dāng)計(jì)入所發(fā)行債券及其他債務(wù)的初始計(jì)量金額。企業(yè)合并中發(fā)行權(quán)益性證券發(fā)生的手續(xù)費(fèi)、傭金等費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)?shù)譁p權(quán)益性證券溢價(jià)收入，溢價(jià)收入不足沖減的，沖減留存收益。
非企業(yè)合并的手續(xù)費(fèi)等也計(jì)入到成本中，發(fā)行權(quán)益性證券取得的則其手續(xù)費(fèi)等要從溢價(jià)收入中扣除，溢價(jià)不足沖減的，則沖減盈余公積和未分配利潤。
2、合并方式以外取得的長期股權(quán)投資：
重點(diǎn)是權(quán)益法后續(xù)計(jì)量的處理：按照初始投資成本和應(yīng)享有的被投資方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額兩者的較高者入帳。當(dāng)公允價(jià)值份額比較高的時(shí)候，大于初始投資成本的部分確認(rèn)為營業(yè)外收入；當(dāng)初始投資成本比較高的時(shí)候，高于公允價(jià)值份額的部分是相當(dāng)于商譽(yù)的部分，不做處理。如果付出的資產(chǎn)是非貨幣性資產(chǎn)的，可以參照非貨幣性資產(chǎn):)的準(zhǔn)則來處理。
二、長期股權(quán)投資后續(xù)計(jì)量
1、成本法后續(xù)計(jì)量：
（1）確認(rèn)投資收益：投資收益僅限于投資以后實(shí)現(xiàn)的凈利潤份額部分范圍內(nèi)的股利分配。
比如投資以后累計(jì)實(shí)現(xiàn)凈利潤1000萬，股份比例10％，那么在1000×10％＝100的范圍內(nèi)的股利分配要確認(rèn)投資收益。
會計(jì)處理：被投資單位宣告發(fā)放現(xiàn)金股利1000，按照持股比例10％計(jì)算應(yīng)該享有的部分確認(rèn)投資收益：
借：應(yīng)收股利 1000×10％＝100
貸：投資收益 100
收到現(xiàn)金股利：
借：銀行存款 100
貸：應(yīng)收股利 100
（2）確認(rèn)成本沖減：如果累計(jì)分配的現(xiàn)金股利超過了投資以后到上年度累計(jì)實(shí)現(xiàn)的凈利潤的份額，超過部分確認(rèn)為成本沖回；如之前已沖減了成本，要把多沖減的成本沖回。
比如投資以后累計(jì)實(shí)現(xiàn)凈利潤1000萬，股份比例10％，累計(jì)分配的股利＝200萬，累計(jì)沖減成本＝200－1000×10％＝100，之前多沖減的部分應(yīng)該沖回。
會計(jì)處理：被投資單位宣告發(fā)放現(xiàn)金股利1000，按照持股比例10％計(jì)算應(yīng)該享有部分，超過凈利潤部分50沖減成本：
借：應(yīng)收股利 100
貸：長期股權(quán)投資 50（超過賬面凈利潤部分）
投資收益 50
如果之前沖減了投資成本 100，要把多沖減的部分50沖回，確認(rèn)投資收益150：
借：應(yīng)收股利 100
長期股權(quán)投資 50（之前多沖減部分）
貸：投資收益 150
2、權(quán)益法后續(xù)計(jì)量
權(quán)益法下收到現(xiàn)金股利總體是要沖減長期股權(quán)投資賬面價(jià)值的，至于是沖減“成本”明細(xì)科目還是“損益調(diào)整”明細(xì)科目需要計(jì)算，總體情況是這樣：如果分配的股利是投資以后實(shí)現(xiàn)的凈利潤，那么就應(yīng)該沖減“損益調(diào)整”明細(xì)；如果分的股利是投資以前實(shí)現(xiàn)的凈利潤，那么就應(yīng)該沖減“成本”明細(xì)。
（1）如果是收到投資以前年度現(xiàn)金股利的是作為投資稱不能沖減的，沖減“長期股權(quán)投資－成本”明細(xì)科目。
例題1：正保公司06年初投資A公司1000萬，取得30％股權(quán)，對A公司產(chǎn)生重大影響，06年3月A公司發(fā)放05年股利500萬；
初始投資：
借：長期股權(quán)投資－成本 1000
貸：銀行存款 1000
取得06年股利500×30％＝150：
借：應(yīng)收股利 150
貸：長期股權(quán)投資－成本 150
（2）投資以后年度收到股利的，應(yīng)該沖減“成本”明細(xì)科目金額＝累計(jì)收到的現(xiàn)金股利－投資以后都上年度被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈利潤份額－之前已經(jīng)沖減的成本，如果結(jié)果大于0的，對結(jié)果積蓄沖減成本，剩余部分要沖減“損益調(diào)整”明細(xì)；如果結(jié)果小于0的，收到的股利全部沖減“損益調(diào)整”明細(xì)科目。
例題2、接上面的題目，07年3月發(fā)放股利600萬。要求做出權(quán)益法下長期股權(quán)投資的相關(guān)分錄。
取得07年股利600×30％＝180，累計(jì)收到股利＝150＋180＝330，投資以后確認(rèn)的投資收益金額＝500×30％＝150萬，累計(jì)應(yīng)該沖減成本＝330－150＝180萬，因?yàn)橹耙呀?jīng)沖減了成本150，所以收到的股利繼續(xù)沖減成本＝180－150＝30，沖減損益調(diào)整＝180－30＝150：
借：應(yīng)收股利 180
貸：長期股權(quán)投資－成本 30
長期股權(quán)投資－損益調(diào)整 150
（3）調(diào)整凈利潤：如果被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值和賬面價(jià)值不一致的，投資單位需要按照被投資單位的公允價(jià)值為基礎(chǔ)調(diào)整被投資單位賬面凈利潤，然后按照持股比例計(jì)算應(yīng)享有的份額。
比如固定資產(chǎn)公允價(jià)值和賬面價(jià)值不一致影響了折舊攤銷，公允價(jià)值大于賬面價(jià)值的，應(yīng)該多計(jì)算折舊才對，因此調(diào)減凈利潤。
會計(jì)處理：比如：投資單位持股25％，被投資單位實(shí)現(xiàn)凈利潤1000萬，固定資產(chǎn)賬面價(jià)值為1000，公允價(jià)值為1500，尚可使用年限5年，影響凈利潤＝－（1500－1000）/5×25％＝－25；
無形資產(chǎn)賬面價(jià)值1000萬，公允價(jià)值800萬，尚可使用年限5年，影響凈利潤＝（1000－800）/5×25％＝10
調(diào)整后被投資單位凈利潤份額＝1000×25％－25＋10＝235萬
注意：這里調(diào)整凈利潤不需要考慮所得稅影響。原因是資產(chǎn)評估增價(jià)值變化不被稅法承認(rèn)，不存在所得稅問題。
（4）其他權(quán)益變動處理：被投資單位資本公積發(fā)生變化的，投資單位應(yīng)該按照持股比例計(jì)算應(yīng)該享有的份額確認(rèn)對長期股權(quán)投資的調(diào)整。
比如被投資單位可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動的，需要考慮所得稅的影響。
會計(jì)處理：被投資單位資本公積發(fā)生變化，投資單位按照持股比例計(jì)算應(yīng)該享有的部分確認(rèn)其他權(quán)益變動，調(diào)整長期股權(quán)投資。比如被投資單位可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值上升1000，那么考慮遞延所得稅影響后記入資本公積1000×67％＝670，投資單位按照持股比例計(jì)算：
借：長期股權(quán)投資－其他權(quán)益變動 670×25％
貸：資本公積－其他資本公積 670×25％
（5）虧損確認(rèn)與調(diào)整：關(guān)于虧損的確認(rèn)和調(diào)整可以參照凈利潤的確認(rèn)和調(diào)整方法，道理是一致的，不過凈利潤是負(fù)的虧損，用這樣的角度理解虧損的處理就比較容易了。
另外如果長期股權(quán)投資確認(rèn)減值的，應(yīng)該是賬面價(jià)值減至零為限。如果是超額虧損的依次沖減長期應(yīng)收款和確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債，在實(shí)現(xiàn)凈利潤后反方向沖回各個(gè)科目的金額。
會計(jì)處理：被投資單位發(fā)生凈虧損1000萬，按照持股比例25％確認(rèn)應(yīng)該享有的份額：
借：投資收益
貸：長期股權(quán)投資－損益調(diào)整
長期股權(quán)投資賬面價(jià)值減到零后：
借：投資收益
貸：長期應(yīng)收款
如果按照投資協(xié)議規(guī)定需要承擔(dān)額外義務(wù)的，需要確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債：
借：投資收益
貸：預(yù)計(jì)負(fù)債