審前準(zhǔn)備、審計實施、審計報告這三個環(huán)節(jié)，是審計工作的主要環(huán)節(jié)。在審計中，著力把握好上述三個主要環(huán)節(jié)，就可以抓住重點(diǎn)，有效提高工作效率和質(zhì)量，收到事半功倍的效果。筆者結(jié)合工作實踐，對審計中如何把握好上述三個環(huán)節(jié)，淺談幾點(diǎn)體會。
一、審前準(zhǔn)備環(huán)節(jié)
審前準(zhǔn)備，是對審計項目實施審計前所做的各項準(zhǔn)備工作，本環(huán)節(jié)的重點(diǎn)是做好周密、細(xì)致的審前調(diào)查，制定切實可行的實施方案?，F(xiàn)在的審計項目往往由于一個行業(yè)、一個企業(yè)集團(tuán)、一個項目、一類資金點(diǎn)多面廣，情況復(fù)雜，如果不搞審前調(diào)查就倉促上陣，就會打亂仗甚至敗仗。俗話說：磨刀不誤砍柴功。要下力氣調(diào)查研究審計項目涉及的相關(guān)情況，確認(rèn)與被審計單位財政財務(wù)收支真實、合法、效益有關(guān)的審計風(fēng)險，突出審計重點(diǎn)。對一些重點(diǎn)審計項目，更要花足夠長的時間搞審前調(diào)查，確定審計重點(diǎn)，制定具體的、切實可行的審計實施方案。實踐證明，凡是審計成果比較突出、審計質(zhì)量比較高的審計項目，都進(jìn)行了充分的審前調(diào)查。如何把握審計調(diào)查的重點(diǎn)：一是了解被審計單位內(nèi)部控制制度的建立和執(zhí)行情況，管理層對內(nèi)部控制及其重要性的認(rèn)識、態(tài)度和實際行動，對財務(wù)管理是否重視，領(lǐng)導(dǎo)和財務(wù)主管人員是否有較好的人品和誠信，這是任何部門、單位能否有效執(zhí)行財經(jīng)法規(guī)的關(guān)鍵。二是了解被審計單位的總體情況，如單位的經(jīng)濟(jì)性質(zhì)、資金收支規(guī)模、財政財務(wù)隸屬關(guān)系、業(yè)務(wù)流程、財務(wù)核算制度及涉及的法規(guī)、制度，掌握管理上的薄弱環(huán)節(jié)。三是了解被審計單位與所屬及其他單位的經(jīng)濟(jì)往來。
在審前調(diào)查的基礎(chǔ)上，對審計對象進(jìn)行認(rèn)真分析，做出正確的判斷，為合理組織審計力量，采取切實可行的審計方法、手段，制定有針對性、可操作性的審計實施方案，是審前準(zhǔn)備應(yīng)把握的又一重點(diǎn)。審計實施方案應(yīng)準(zhǔn)確確立審計目標(biāo)，突出重點(diǎn)，明確審計的具體內(nèi)容，對審計人員進(jìn)行合理分工，對工作完成的時間做出較準(zhǔn)確的計劃。審計目標(biāo)是審計監(jiān)督的根本目的，突出重點(diǎn)是審計工作的靈魂和重要原則，審計的具體內(nèi)容是在確認(rèn)目標(biāo)和重點(diǎn)基礎(chǔ)上對審計工作的細(xì)化，合理配備審計人員可有效地充分利用審計資源。
二、審計實施環(huán)節(jié)
審計實施，是審計人員通過一定的方法和手段對被審計單位的會計憑證、報表、資料、貨幣資金、實物進(jìn)行審計的過程。本環(huán)節(jié)應(yīng)把握的重點(diǎn)及方法：
一是對現(xiàn)金庫突擊盤點(diǎn)。即對被審計單位的庫存現(xiàn)金、銀行存款進(jìn)行突擊檢查，檢查之前要保密，盤點(diǎn)時間應(yīng)在進(jìn)點(diǎn)當(dāng)日。審計實踐證明，賬外賬（“小金庫”）資金與正常的財務(wù)庫存貨幣有一定的聯(lián)系，現(xiàn)金庫往往也是“小金庫”貨幣資金的存放處。突擊檢查能發(fā)現(xiàn)單位貨幣資金與“小金庫”資金相互挪用情況，特別是當(dāng)庫存現(xiàn)金出現(xiàn)負(fù)數(shù)時，采取這種方法是發(fā)現(xiàn)“小金庫”的有效方法。如果審計項目涉及多個單位，應(yīng)合理組織力量同時進(jìn)行現(xiàn)金庫盤點(diǎn)，否則將失去通過突擊盤點(diǎn)發(fā)現(xiàn)問題的良機(jī)。
二是賬戶入手查源頭。隨著計算機(jī)技術(shù)在財務(wù)管理中的廣泛應(yīng)用，使違法篡改會計賬簿、會計報表等原始會計資料而不留痕跡成為可能；隨著財務(wù)造假和違法違規(guī)問題不斷受到揭露和查處，隱匿和銷毀會計資料已成為涉嫌違法犯罪分子逃避監(jiān)督、保護(hù)自己的主要手段。這些情況的出現(xiàn)，必然給以查賬為基礎(chǔ)的審計工作造成很大困難。但是，審計查處和發(fā)現(xiàn)案件線索，完全可以擺脫對被審計單位會計賬簿和會計報表資料的依賴，從審計銀行賬戶入手，查清和揭露違法犯罪事實真相。因為，任何經(jīng)濟(jì)案件都與“錢”有關(guān)，銀行賬戶是資金活動的載體，能夠全面揭示貨幣資金收支的真實性、合法性和效益性。盡管涉案人員采取各種手段逃避查處，但其資金所反映的經(jīng)濟(jì)活動卻會在銀行賬戶上留下運(yùn)行的軌跡。因此，審計人員在審計過程中發(fā)現(xiàn)疑點(diǎn)時，應(yīng)特別關(guān)注銀行賬戶，查清資金在賬戶中的運(yùn)動情況，掌握了資金的流動方向和有關(guān)活動，就抓住了案件線索的根源。
審計方法應(yīng)以銀行對賬單為主線，采取“逆時法”對大額銀行存款收支作為審計重點(diǎn)。首先是將審計截止日銀行對賬單與銀行賬核對，檢查余額是否一致，如果存在未達(dá)賬項，對未達(dá)賬項逐筆核對，檢查有無可疑線索。其次是將對賬單的大額收支與銀行賬逐筆核對，檢查有無不一致情況，尤其對銀行對賬單上出現(xiàn)金額相同的收支業(yè)務(wù)，而銀行賬無記錄的，有可能是將收取的資金轉(zhuǎn)移到賬外賬（“小金庫”），因此，應(yīng)逐筆查明原因。如果具備利用計算機(jī)輔助審計條件，應(yīng)向開戶銀行提取數(shù)據(jù)與被審計單位銀行帳電子數(shù)據(jù)核對，可有效提高審計質(zhì)量和效率。
三是檢查收據(jù)使用情況。收據(jù)是能夠證實一個單位資金流入的有效憑證，通過對收據(jù)使用情況的檢查，往往可以發(fā)現(xiàn)收入資金是否全部入賬，從中發(fā)現(xiàn)賬外賬或“小金庫”。首先，檢查收據(jù)登記制度健全情況：一看收據(jù)保管與使用人員是否分離；二看收據(jù)領(lǐng)用、繳銷登記是否詳細(xì)無遺漏；三看登記的收據(jù)與憑證中的式樣、編號是否一致，且符合制度要求。其次，重點(diǎn)檢查可能列支自行購買收據(jù)支出的有關(guān)科目，檢查是否存在使用收據(jù)不登記的情況，如財務(wù)費(fèi)用、管理費(fèi)用等科目列支了自行購買收據(jù)的支出，但收據(jù)登記簿未對這些收據(jù)進(jìn)行登記，有可能存在賬外賬的問題。
四是檢查“暫存款”（暫收款、應(yīng)收款、其他應(yīng)付款）等往來科目。通過往來科目隱瞞收入、調(diào)節(jié)成本和利潤，是企業(yè)常用的舞弊手段。而行政事業(yè)單位較普遍地存在通過往來科目隱匿收支的問題，將“暫存款”等往來科目作為報銷結(jié)算科目，預(yù)算外資金在此類科目列收列支，資金來源主要有：第一，單位的雜項收入，如房屋出租收入；第二，向下屬單位收取的贊助費(fèi)；第三，實行收支兩條線管理應(yīng)上繳財政專戶的收費(fèi)。如對收取的房屋出租收入掛“暫存款”，在該科目直接列支發(fā)放的獎金、補(bǔ)貼、招待費(fèi)等支出。
五是通過詢問被審計單位以外人員發(fā)現(xiàn)收入不入賬等問題。有些單位往往對某些收入不入賬，僅查賬很難發(fā)現(xiàn)問題，審計人員可通過詢問被審計單位之外的有關(guān)人員，或向被審計單位群眾了解有關(guān)情況，也能夠發(fā)現(xiàn)賬外賬（“小金庫”）的線索。
六是靈活多變把好延伸審計關(guān)。審計中，按照方案實施審計是基本要求，但如果死扣方案容易走向另一個極端。一方面，每個被審單位的情況千差萬別，在具體審計時往往會遇到一些意想不到的情況，審前調(diào)查再細(xì)也不可能全都發(fā)現(xiàn)，有些情況審計方案沒有涉及到，在此情況下，審計人員要隨機(jī)應(yīng)變調(diào)整工作思路和審計重點(diǎn)。另一方面，審計實施中涉及面很寬，所發(fā)現(xiàn)的重要情況有可能涉及到其他單位，如何將這些問題追查到底，就需要我們利用審計專項調(diào)查的手段，通過延伸審計查清問題。
七是通過檢查支出憑證發(fā)現(xiàn)虛列支出行為。當(dāng)前，由于會計規(guī)章和財經(jīng)法規(guī)制度的不斷完善，一個人難以完成對資金的虛報冒領(lǐng)等貪污行為，往往利用上下串通、內(nèi)外勾結(jié)的手段轉(zhuǎn)移財政資金、侵吞國有資產(chǎn)。多人共同作案的違法行為更加隱蔽，給審計發(fā)現(xiàn)問題帶來很大難度。審計人員要有深邃的洞察力，對支出憑證的真?zhèn)握J(rèn)真辨別，如檢查購買實物發(fā)票是否附有明細(xì)，入庫單是否齊全，經(jīng)手人、驗收人是否本人真實簽字，有無偽造等問題。
三、審計報告環(huán)節(jié)
審計報告環(huán)節(jié)重點(diǎn)是利用好審計成果。有些審計項目開展的轟轟烈烈，最終卻效果一般，一個重要的原因就是對取得的審計成果分析和利用不夠，體現(xiàn)不出審計的價值。因此，審計成果利用在很大程度上決定了一個項目的成敗優(yōu)劣。要提高審計成果利用水平，應(yīng)重點(diǎn)抓好以下兩個方面。
一是抓好成果的綜合分析，提升審計成果的質(zhì)量和水平。綜合分析是指在查實問題后對其進(jìn)行定性、定量分析，看查出的問題是否符合客觀情況，是否抓住了事物的本質(zhì)，是否能夠從體制、機(jī)制上以及制定、修改、完善法規(guī)的高度上，提出解決問題的措施、辦法。如果僅揭露問題，不研究分析并提出解決辦法是不夠的，要提高綜合分析水平，應(yīng)抓住三個要點(diǎn)：第一，要抓住問題的本質(zhì)。要從大量的數(shù)據(jù)資料中歸納出規(guī)律性的東西，通過去粗取精，去偽存真，找出問題最核心、最本質(zhì)的東西。第二，提高分析研究的綜合性。審計建議能否引起重視，發(fā)揮作用，重要的是反映問題的普遍性和傾向性。第三，提高解決問題的水平。審計揭露和反映問題的最終目的是為了促進(jìn)整改，完善法規(guī)、制度，堵塞漏洞，標(biāo)本兼治。因此，審計建議站的層次要高，同時要有針對性和可操作性。
二是抓好成果的轉(zhuǎn)化，發(fā)揮審計成果的作用。審計工作的目的不僅在于審計查出了什么問題，提出了什么建議，更重要的在于這些問題是不是得到了整改，建議是不是被采納。只有對審計成果有效轉(zhuǎn)化和利用，才能更好地發(fā)揮審計監(jiān)督的作用，要加強(qiáng)對審計決定執(zhí)行情況的跟蹤檢查，實行審計決定執(zhí)行、審計建議落實反饋制度和審計回訪制度，強(qiáng)化監(jiān)督、督促落實，確保查出的問題得到整改，提出的合理化建議得到采納。
一、審前準(zhǔn)備環(huán)節(jié)
審前準(zhǔn)備，是對審計項目實施審計前所做的各項準(zhǔn)備工作，本環(huán)節(jié)的重點(diǎn)是做好周密、細(xì)致的審前調(diào)查，制定切實可行的實施方案?，F(xiàn)在的審計項目往往由于一個行業(yè)、一個企業(yè)集團(tuán)、一個項目、一類資金點(diǎn)多面廣，情況復(fù)雜，如果不搞審前調(diào)查就倉促上陣，就會打亂仗甚至敗仗。俗話說：磨刀不誤砍柴功。要下力氣調(diào)查研究審計項目涉及的相關(guān)情況，確認(rèn)與被審計單位財政財務(wù)收支真實、合法、效益有關(guān)的審計風(fēng)險，突出審計重點(diǎn)。對一些重點(diǎn)審計項目，更要花足夠長的時間搞審前調(diào)查，確定審計重點(diǎn)，制定具體的、切實可行的審計實施方案。實踐證明，凡是審計成果比較突出、審計質(zhì)量比較高的審計項目，都進(jìn)行了充分的審前調(diào)查。如何把握審計調(diào)查的重點(diǎn)：一是了解被審計單位內(nèi)部控制制度的建立和執(zhí)行情況，管理層對內(nèi)部控制及其重要性的認(rèn)識、態(tài)度和實際行動，對財務(wù)管理是否重視，領(lǐng)導(dǎo)和財務(wù)主管人員是否有較好的人品和誠信，這是任何部門、單位能否有效執(zhí)行財經(jīng)法規(guī)的關(guān)鍵。二是了解被審計單位的總體情況，如單位的經(jīng)濟(jì)性質(zhì)、資金收支規(guī)模、財政財務(wù)隸屬關(guān)系、業(yè)務(wù)流程、財務(wù)核算制度及涉及的法規(guī)、制度，掌握管理上的薄弱環(huán)節(jié)。三是了解被審計單位與所屬及其他單位的經(jīng)濟(jì)往來。
在審前調(diào)查的基礎(chǔ)上，對審計對象進(jìn)行認(rèn)真分析，做出正確的判斷，為合理組織審計力量，采取切實可行的審計方法、手段，制定有針對性、可操作性的審計實施方案，是審前準(zhǔn)備應(yīng)把握的又一重點(diǎn)。審計實施方案應(yīng)準(zhǔn)確確立審計目標(biāo)，突出重點(diǎn)，明確審計的具體內(nèi)容，對審計人員進(jìn)行合理分工，對工作完成的時間做出較準(zhǔn)確的計劃。審計目標(biāo)是審計監(jiān)督的根本目的，突出重點(diǎn)是審計工作的靈魂和重要原則，審計的具體內(nèi)容是在確認(rèn)目標(biāo)和重點(diǎn)基礎(chǔ)上對審計工作的細(xì)化，合理配備審計人員可有效地充分利用審計資源。
二、審計實施環(huán)節(jié)
審計實施，是審計人員通過一定的方法和手段對被審計單位的會計憑證、報表、資料、貨幣資金、實物進(jìn)行審計的過程。本環(huán)節(jié)應(yīng)把握的重點(diǎn)及方法：
一是對現(xiàn)金庫突擊盤點(diǎn)。即對被審計單位的庫存現(xiàn)金、銀行存款進(jìn)行突擊檢查，檢查之前要保密，盤點(diǎn)時間應(yīng)在進(jìn)點(diǎn)當(dāng)日。審計實踐證明，賬外賬（“小金庫”）資金與正常的財務(wù)庫存貨幣有一定的聯(lián)系，現(xiàn)金庫往往也是“小金庫”貨幣資金的存放處。突擊檢查能發(fā)現(xiàn)單位貨幣資金與“小金庫”資金相互挪用情況，特別是當(dāng)庫存現(xiàn)金出現(xiàn)負(fù)數(shù)時，采取這種方法是發(fā)現(xiàn)“小金庫”的有效方法。如果審計項目涉及多個單位，應(yīng)合理組織力量同時進(jìn)行現(xiàn)金庫盤點(diǎn)，否則將失去通過突擊盤點(diǎn)發(fā)現(xiàn)問題的良機(jī)。
二是賬戶入手查源頭。隨著計算機(jī)技術(shù)在財務(wù)管理中的廣泛應(yīng)用，使違法篡改會計賬簿、會計報表等原始會計資料而不留痕跡成為可能；隨著財務(wù)造假和違法違規(guī)問題不斷受到揭露和查處，隱匿和銷毀會計資料已成為涉嫌違法犯罪分子逃避監(jiān)督、保護(hù)自己的主要手段。這些情況的出現(xiàn)，必然給以查賬為基礎(chǔ)的審計工作造成很大困難。但是，審計查處和發(fā)現(xiàn)案件線索，完全可以擺脫對被審計單位會計賬簿和會計報表資料的依賴，從審計銀行賬戶入手，查清和揭露違法犯罪事實真相。因為，任何經(jīng)濟(jì)案件都與“錢”有關(guān)，銀行賬戶是資金活動的載體，能夠全面揭示貨幣資金收支的真實性、合法性和效益性。盡管涉案人員采取各種手段逃避查處，但其資金所反映的經(jīng)濟(jì)活動卻會在銀行賬戶上留下運(yùn)行的軌跡。因此，審計人員在審計過程中發(fā)現(xiàn)疑點(diǎn)時，應(yīng)特別關(guān)注銀行賬戶，查清資金在賬戶中的運(yùn)動情況，掌握了資金的流動方向和有關(guān)活動，就抓住了案件線索的根源。
審計方法應(yīng)以銀行對賬單為主線，采取“逆時法”對大額銀行存款收支作為審計重點(diǎn)。首先是將審計截止日銀行對賬單與銀行賬核對，檢查余額是否一致，如果存在未達(dá)賬項，對未達(dá)賬項逐筆核對，檢查有無可疑線索。其次是將對賬單的大額收支與銀行賬逐筆核對，檢查有無不一致情況，尤其對銀行對賬單上出現(xiàn)金額相同的收支業(yè)務(wù)，而銀行賬無記錄的，有可能是將收取的資金轉(zhuǎn)移到賬外賬（“小金庫”），因此，應(yīng)逐筆查明原因。如果具備利用計算機(jī)輔助審計條件，應(yīng)向開戶銀行提取數(shù)據(jù)與被審計單位銀行帳電子數(shù)據(jù)核對，可有效提高審計質(zhì)量和效率。
三是檢查收據(jù)使用情況。收據(jù)是能夠證實一個單位資金流入的有效憑證，通過對收據(jù)使用情況的檢查，往往可以發(fā)現(xiàn)收入資金是否全部入賬，從中發(fā)現(xiàn)賬外賬或“小金庫”。首先，檢查收據(jù)登記制度健全情況：一看收據(jù)保管與使用人員是否分離；二看收據(jù)領(lǐng)用、繳銷登記是否詳細(xì)無遺漏；三看登記的收據(jù)與憑證中的式樣、編號是否一致，且符合制度要求。其次，重點(diǎn)檢查可能列支自行購買收據(jù)支出的有關(guān)科目，檢查是否存在使用收據(jù)不登記的情況，如財務(wù)費(fèi)用、管理費(fèi)用等科目列支了自行購買收據(jù)的支出，但收據(jù)登記簿未對這些收據(jù)進(jìn)行登記，有可能存在賬外賬的問題。
四是檢查“暫存款”（暫收款、應(yīng)收款、其他應(yīng)付款）等往來科目。通過往來科目隱瞞收入、調(diào)節(jié)成本和利潤，是企業(yè)常用的舞弊手段。而行政事業(yè)單位較普遍地存在通過往來科目隱匿收支的問題，將“暫存款”等往來科目作為報銷結(jié)算科目，預(yù)算外資金在此類科目列收列支，資金來源主要有：第一，單位的雜項收入，如房屋出租收入；第二，向下屬單位收取的贊助費(fèi)；第三，實行收支兩條線管理應(yīng)上繳財政專戶的收費(fèi)。如對收取的房屋出租收入掛“暫存款”，在該科目直接列支發(fā)放的獎金、補(bǔ)貼、招待費(fèi)等支出。
五是通過詢問被審計單位以外人員發(fā)現(xiàn)收入不入賬等問題。有些單位往往對某些收入不入賬，僅查賬很難發(fā)現(xiàn)問題，審計人員可通過詢問被審計單位之外的有關(guān)人員，或向被審計單位群眾了解有關(guān)情況，也能夠發(fā)現(xiàn)賬外賬（“小金庫”）的線索。
六是靈活多變把好延伸審計關(guān)。審計中，按照方案實施審計是基本要求，但如果死扣方案容易走向另一個極端。一方面，每個被審單位的情況千差萬別，在具體審計時往往會遇到一些意想不到的情況，審前調(diào)查再細(xì)也不可能全都發(fā)現(xiàn)，有些情況審計方案沒有涉及到，在此情況下，審計人員要隨機(jī)應(yīng)變調(diào)整工作思路和審計重點(diǎn)。另一方面，審計實施中涉及面很寬，所發(fā)現(xiàn)的重要情況有可能涉及到其他單位，如何將這些問題追查到底，就需要我們利用審計專項調(diào)查的手段，通過延伸審計查清問題。
七是通過檢查支出憑證發(fā)現(xiàn)虛列支出行為。當(dāng)前，由于會計規(guī)章和財經(jīng)法規(guī)制度的不斷完善，一個人難以完成對資金的虛報冒領(lǐng)等貪污行為，往往利用上下串通、內(nèi)外勾結(jié)的手段轉(zhuǎn)移財政資金、侵吞國有資產(chǎn)。多人共同作案的違法行為更加隱蔽，給審計發(fā)現(xiàn)問題帶來很大難度。審計人員要有深邃的洞察力，對支出憑證的真?zhèn)握J(rèn)真辨別，如檢查購買實物發(fā)票是否附有明細(xì)，入庫單是否齊全，經(jīng)手人、驗收人是否本人真實簽字，有無偽造等問題。
三、審計報告環(huán)節(jié)
審計報告環(huán)節(jié)重點(diǎn)是利用好審計成果。有些審計項目開展的轟轟烈烈，最終卻效果一般，一個重要的原因就是對取得的審計成果分析和利用不夠，體現(xiàn)不出審計的價值。因此，審計成果利用在很大程度上決定了一個項目的成敗優(yōu)劣。要提高審計成果利用水平，應(yīng)重點(diǎn)抓好以下兩個方面。
一是抓好成果的綜合分析，提升審計成果的質(zhì)量和水平。綜合分析是指在查實問題后對其進(jìn)行定性、定量分析，看查出的問題是否符合客觀情況，是否抓住了事物的本質(zhì)，是否能夠從體制、機(jī)制上以及制定、修改、完善法規(guī)的高度上，提出解決問題的措施、辦法。如果僅揭露問題，不研究分析并提出解決辦法是不夠的，要提高綜合分析水平，應(yīng)抓住三個要點(diǎn)：第一，要抓住問題的本質(zhì)。要從大量的數(shù)據(jù)資料中歸納出規(guī)律性的東西，通過去粗取精，去偽存真，找出問題最核心、最本質(zhì)的東西。第二，提高分析研究的綜合性。審計建議能否引起重視，發(fā)揮作用，重要的是反映問題的普遍性和傾向性。第三，提高解決問題的水平。審計揭露和反映問題的最終目的是為了促進(jìn)整改，完善法規(guī)、制度，堵塞漏洞，標(biāo)本兼治。因此，審計建議站的層次要高，同時要有針對性和可操作性。
二是抓好成果的轉(zhuǎn)化，發(fā)揮審計成果的作用。審計工作的目的不僅在于審計查出了什么問題，提出了什么建議，更重要的在于這些問題是不是得到了整改，建議是不是被采納。只有對審計成果有效轉(zhuǎn)化和利用，才能更好地發(fā)揮審計監(jiān)督的作用，要加強(qiáng)對審計決定執(zhí)行情況的跟蹤檢查，實行審計決定執(zhí)行、審計建議落實反饋制度和審計回訪制度，強(qiáng)化監(jiān)督、督促落實，確保查出的問題得到整改，提出的合理化建議得到采納。