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2018年注冊會計(jì)師《會計(jì)》輔導(dǎo)資料：金融資產(chǎn)減值
金融資產(chǎn)減值
一、金融資產(chǎn)減值損失的確認(rèn)
企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日對以公允價(jià)值計(jì)量且其變動計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)以外的金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值進(jìn)行檢查，有客觀證據(jù)表明該金融資產(chǎn)發(fā)生減值的，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)減值損失，計(jì)提減值準(zhǔn)備。
金融資產(chǎn)發(fā)生減值的客觀證據(jù)，包括下列各項(xiàng)(教材共9項(xiàng))：
其中最重要的兩項(xiàng)：
1.發(fā)行方或債務(wù)人發(fā)生嚴(yán)重財(cái)務(wù)困難;
8.權(quán)益工具投資的公允價(jià)值發(fā)生嚴(yán)重或非暫時(shí)性下跌;
二、金融資產(chǎn)減值損失的計(jì)量
(一)持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)減值損失的計(jì)量
1.持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)以攤余成本后續(xù)計(jì)量，其發(fā)生減值時(shí)，應(yīng)當(dāng)在將該金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值與預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值之間差額，確認(rèn)為減值損失，計(jì)入當(dāng)期損益。
2.對以攤余成本計(jì)量的金融資產(chǎn)確認(rèn)減值損失后，如有客觀證據(jù)表明該金融資產(chǎn)價(jià)值已恢復(fù)，且客觀上與確認(rèn)該損失后發(fā)生的事項(xiàng)有關(guān)，原確認(rèn)的減值損失應(yīng)當(dāng)予以轉(zhuǎn)回，計(jì)入當(dāng)期損益。
【鏈接】P144、136、137
【書邊筆記】長期資產(chǎn)的減值不允許轉(zhuǎn)回;存貨跌價(jià)準(zhǔn)備、壞賬準(zhǔn)備以及其他金融資產(chǎn)提取的減值準(zhǔn)備允許轉(zhuǎn)回。
【例2—11】GHI銀行1年前向客戶A發(fā)放了一筆3年期貸款，劃分為貸款和應(yīng)收款項(xiàng)，且屬金額重大者。今年，由于外部新技術(shù)沖擊，客戶A的產(chǎn)品市場銷路不暢，存在嚴(yán)重財(cái)務(wù)困難，故不能按期及時(shí)償還GHI銀行的貸款本金和利息。為此，提出與GHI銀行調(diào)整貸款條款，以便順利渡過財(cái)務(wù)難關(guān)。GHI銀行同意客戶A提出的要求，以下是五種可供選擇的貸款條款調(diào)整方案：
(1)客戶A在貸款原到期日后5年內(nèi)償還貸款的全部本金，但不包括按原條款應(yīng)計(jì)的利息;(提減值)
(2)在原到期日，客戶A償還貸款的全部本金，但不包括按原條款應(yīng)計(jì)的利息;(提減值)
(3)在原到期日，客戶A償還貸款的全部本金，以及以低于原貸款應(yīng)計(jì)的利息;(提減值)
(4)客戶A在原到期日后5年內(nèi)償還貸款的全部本金，以及原貸款期間應(yīng)計(jì)的利息，但貸款展期期間不支付任何利息;(提減值)
(5)客戶A在原到期日后5年內(nèi)償還貸款的全部本金、原貸款期間和展期期間應(yīng)計(jì)的利息。(不提減值)
在上述五種可供選擇的貸款條款調(diào)整方案下，哪一種需要在今年末確認(rèn)減值損失?
『正確答案』
對于方案(5)，雖然客戶A償付貸款本金和利息的時(shí)間發(fā)生變化，但GHI銀行仍能收到延遲支付的利息所形成的利息。在這種情況下，如果按貸款發(fā)放時(shí)間確定的實(shí)際利率計(jì)算，貸款未來現(xiàn)金流入(本金和利息)現(xiàn)值將于當(dāng)前賬面價(jià)值相等。因此，不需要確認(rèn)和計(jì)量貸款減值損失。
【例2—13】 20×5年1月1日，XYZ銀行向A客戶發(fā)放了一筆貸款15 000 000元。貸款合同年利率為10%，期限6年，借款人到期一次償還本金。假定該貸款的實(shí)際利率為10%，利息按年收取。其他有關(guān)資料及賬務(wù)處理如下(小數(shù)點(diǎn)后數(shù)據(jù)四舍五入)：
[答案]
為了方便計(jì)算，可以畫六年期的線段圖，以便看出截止到某點(diǎn)未來還剩幾年。
(1)20×5年，XYZ銀行及時(shí)從A公司收到貸款利息：
20×5年1月1日，發(fā)放貸款：
借：貸款—本金 15 000 000
貸：吸收存款 15 000 000
20×5年12月31日，確認(rèn)并收到貸款利息：
借：應(yīng)收利息 1 500 000
貸：利息收入 1 500 000
借：存放同業(yè) 1 500 000
貸：應(yīng)收利息 1 500 000
(2)20×6年12月31日，因A公司經(jīng)營出現(xiàn)異常，XYZ銀行預(yù)計(jì)難以及時(shí)收到利息。其次，XYZ銀行根據(jù)當(dāng)前掌握的資料，對貸款合同現(xiàn)金流量重新作了估計(jì)。具體如表2—4、表2—5所示：
表2-4 貸款合同現(xiàn)金流量 單位：元
時(shí)間 | 未折現(xiàn)金額 | 折現(xiàn)系數(shù) | 現(xiàn)值 |
20×7年12月31日 | 1 500 000 | 0.9091 | 1 363 650 |
20×8年12月31日 | 1 500 000 | 0.8264 | 1 239 600 |
20×9年12月31日 | 1 500 000 | 0.7513 | 1 126 950 |
20×10年12月31日 | 16 500 000 | 0.6830 | 11 269 500 |
小 計(jì) | 21 000 000 | － | 14 999 700 |
表2-5 新預(yù)計(jì)的現(xiàn)金流量 單位：元
時(shí)間 | 未折現(xiàn)金額 | 折現(xiàn)系數(shù) | 現(xiàn)值 |
20×7年12月31日 | 0 | 0.9091 | 0 |
20×8年12月31日 | 10 000 000 | 0.8264 | 8 264 000 |
20×9年12月31日 | 2 000 000 | 0.7513 | 1 502 600 |
20×10年12月31日 | 0 | 0.6830 | 0 |
小 計(jì) | 12 000 000 | － | 9 766 600 |
20×6年12月31日，確認(rèn)貸款利息：
借：應(yīng)收利息 1 500 000
貸：利息收入 1 500 000
20×6年12月31日，XYZ銀行應(yīng)確認(rèn)的貸款減值損失=未確認(rèn)減值損失前的攤余成本一新預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值=(貸款本金+應(yīng)收未收利息)一新預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值=16 500 000—9 766 600=6 733 400(元)。
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