雖然目前全球經(jīng)濟的形式不容樂觀，但卻是中國企業(yè)走向世界的一個絕佳時機，隨著中國企業(yè)實力的不斷加強，本土企業(yè)已成為國際市場的有力競爭者之一。本文將以Z公司——國內(nèi)知名通訊企業(yè)為例，和大家一起分享中國本土企業(yè)“走出去”的稅務(wù)經(jīng)驗和得失。
Z公司預(yù)期在未來幾年成為世界電信供應(yīng)商行列的前三甲，它從1997年開始“走出去”，在15年的海外發(fā)展歷程中其分支機構(gòu)以及子公司遍布了100個國家以上。面對如此龐大的海外業(yè)務(wù)，Z公司是如何做好稅務(wù)管理與規(guī)劃的呢?第一是“拿來主義”。拿來主義的內(nèi)涵就是學(xué)習(xí)和研究國際稅務(wù)協(xié)定中的相關(guān)法則，并在實踐中加以利用;第二是“固本培元”，也就是做好企業(yè)的稅務(wù)風(fēng)險管控和架構(gòu)設(shè)計;第三“學(xué)習(xí)型團隊”，不斷總結(jié)企業(yè)稅務(wù)合規(guī)化的案例和思路。
首先來看“拿來主義。”中國企業(yè)在“走出去”的過程中不可避免的會遇到挫折與阻礙，例如2005年中石化斥巨資收購美國優(yōu)尼科，世界為之震驚，但最后收購工作以失敗而告終，不過這并沒有阻擋中國企業(yè)走出去的步伐。據(jù)不完全統(tǒng)計截止到2010年中國直接對外投資超過2000億美金以上，2011年中國進出口總額是23萬億人民幣左右。這些數(shù)字都告訴我們中國企業(yè)“走出去”了。在“走出去”所面臨的眾多問題當(dāng)中，稅務(wù)風(fēng)險與管理是其中的一個重要問題，稅務(wù)向來關(guān)系到一個國家的主權(quán)，如果稅務(wù)出了問題，當(dāng)?shù)貦C構(gòu)可能就要被勒令停業(yè)整頓或關(guān)門，不僅承擔(dān)巨額稅金和罰款，嚴重的甚至要追究民事和刑事責(zé)任。
“走出去”企業(yè)存在著先天不足，很多本土企業(yè)原本在國內(nèi)就無稅務(wù)內(nèi)控管理機制，而在國際上的運營經(jīng)驗相對匱乏;其次在“走出去”的過程中稅務(wù)問題又涉及到整個運營過程的方方面面，例如外匯、架構(gòu)、人員配置等等，“走出去”的企業(yè)面臨的是全球稅務(wù)風(fēng)險，主要分為三個階段。第一是投資階段，第二是運營階段，第三是投資收回階段?！白叱鋈ァ?。在整個運營過程中所面臨的稅務(wù)問題首先是跨出國門的進出口關(guān)務(wù)問題。其次還有“兩個P”的問題，PE(常設(shè)機構(gòu))和TP(轉(zhuǎn)讓定價);外派人員會有個人所得稅問題;特許權(quán)使用費、融資利息會涉及到預(yù)計稅的問題。更重要的問題是將來在國外的獲利如何匯回中國?最后對外投資項目解散的時候，機構(gòu)要進行清算或合并，上述利潤轉(zhuǎn)回、清算、合并過程中都會有相應(yīng)的稅務(wù)問題。
企業(yè)想做好國際稅務(wù)的管理工作，就必須對國際稅收協(xié)定有比較深入的理解和應(yīng)用。中國已和其他國家簽訂大約90份左右的稅收協(xié)定，而世界上共計稅收協(xié)定2000多份。稅收協(xié)定在國家和國家之間稅收利益調(diào)節(jié)中發(fā)揮著重要的作用，主要有以下五點：第一，避免重復(fù)征稅;第二，防治偷稅漏稅;第三，劃分國家稅源;第四，要求國民待遇;第五點，也是很重要的一點，就是稅收情報交換與獲得行政法律的協(xié)助。
企業(yè)如何理解國際稅收協(xié)定可以避免雙重收費?2012年在非洲某國發(fā)生了一次稅務(wù)檢查，已經(jīng)在中國納稅的一些合同，而該國稅務(wù)局認為應(yīng)在當(dāng)?shù)丶{稅。由于雙方存在爭議，該稅務(wù)局上報到其稅務(wù)總局，最后該國稅務(wù)總局派出曾擬定兩國稅收協(xié)定的專家和中方稅務(wù)人員談判。談判依據(jù)都以雙邊的稅收協(xié)定條款為準，以確定稅源的歸屬，可見國際稅收協(xié)定的存在是劃分國際稅源的依據(jù)，正因為有了協(xié)定，才有效避免了更多國家間的糾紛。
稅收國民待遇可以這樣理解?，F(xiàn)在多數(shù)國家對國外本地執(zhí)行項目，采用核定征收率，征收率有的高達20%，很多企業(yè)不能接受這樣的結(jié)果，因為項目沒有那么高的利潤率。中國企業(yè)應(yīng)該和對方談判，要求按照實際情況對項目進行清算。他們既然按照這個原則對本國局民征稅，也應(yīng)當(dāng)按照這個原則對待中國的企業(yè)，所以企業(yè)要追求無差別的國民待遇，稅收協(xié)定國應(yīng)該采取無歧視的稅收征管方式。
接著來看國際稅收協(xié)定的2個重要概念和法則，稅收管轄權(quán)劃分的一般原則和法人、自然人居民身份標(biāo)準認定。這兩個原則是日常國際稅務(wù)的工作標(biāo)準。例如：企業(yè)在國外發(fā)生一筆稅收業(yè)務(wù)的時候，稅務(wù)負責(zé)人據(jù)此判斷這個項目到底應(yīng)該在中國納稅還是在國外納稅;其次當(dāng)企業(yè)在國外遇到稅務(wù)糾紛的時候，稅務(wù)負責(zé)人要和對方進行談判。首先要明確稅務(wù)責(zé)任問題。如果稅務(wù)責(zé)任在己方那企業(yè)就必須承擔(dān)，但如果根據(jù)稅務(wù)協(xié)定的法則，判定稅務(wù)責(zé)任不在己方，而應(yīng)該在供應(yīng)方或者客戶方，那企業(yè)就可決定不予承擔(dān)。稅務(wù)人員以協(xié)定為依據(jù)，就有很大的談判空間。
國際上存在兩個范本，一個是OECD范本，一個是UN范本。就現(xiàn)在中國90多份的范本來看，這些范本都有明顯的區(qū)域性，也就是說國際稅收管理方面雖然差異很大，但也有明顯的區(qū)域性，例如在歐洲遇到最多的是轉(zhuǎn)讓定價問題，歐洲稅務(wù)機關(guān)與對于轉(zhuǎn)讓定價的審核非常嚴格，但在歐洲很少有常設(shè)機構(gòu)方面會產(chǎn)生問題;南美的法治特別嚴格，很容易引發(fā)民事和刑事責(zé)任，所以在南美幾乎沒有公司敢偷稅漏稅;在非洲很多國家實際上并不知道轉(zhuǎn)讓定價的問題，非洲對當(dāng)?shù)仄髽I(yè)的監(jiān)管也不是很嚴格，但不嚴格不等于不要納稅，其實企業(yè)在非洲的納稅成本也相當(dāng)高，為什么?因為一開始沒有稅務(wù)管理，但一段時間后稅務(wù)局就來了，稅務(wù)局認為企業(yè)的方方面面都有問題，因而要罰款、要加收滯納金，這些款項都是巨額的，所以在非洲稅務(wù)機關(guān)開出的罰單也都是巨額的。
上面提到的兩個范本中有區(qū)別，如關(guān)于常設(shè)機構(gòu)。庫房與輔助性交付在OECD范本中是屬于排除條款款，而UN一般則是屬于非排除條款，也就是說一個外國公司如果在當(dāng)?shù)爻霈F(xiàn)了庫存管理，或者出現(xiàn)了一些貨物運輸和貨物交付行為，那外國公司就有被當(dāng)?shù)卣鞫惖目赡?。稅?wù)部門定期對合同進行抽查，如其使用了DDP(完稅后交貨)條款，但該稅收協(xié)定中庫房與輔助性交付動作是屬于非排除型條款。則合同簽約不合格，因為DDP意味著要清關(guān)，貨物要跨國交付，很可能要建立庫房，貨到對方才完成合同規(guī)定的義務(wù)。所以合同貿(mào)易條款，比例DDP術(shù)語，對常設(shè)機構(gòu)問題有很大的影響。經(jīng)友好協(xié)商修訂為其他條款，如CIF條款，則可解除潛在的PE風(fēng)險。
就PE的管理而言，可以從名片的制定、人員的派遣、合同的蓋章等方面制定一整套規(guī)范來應(yīng)對常設(shè)機構(gòu)的問題，而且TP和PE問題就像天平的兩邊，兩邊的輕重是相對的。在一個區(qū)域中如果企業(yè)作為一個完整的子公司去管理，那TP的問題就特別重要，企業(yè)必須合理制定轉(zhuǎn)讓定價政策;如果在另一個區(qū)域中，企業(yè)可能只注冊了一個代表處或者注冊了一個分公司，這時候企業(yè)要關(guān)心的則是常設(shè)機構(gòu)問題，企業(yè)要研究怎樣避免并降低常設(shè)機構(gòu)的納稅成本。
下面講一些國際稅收協(xié)定中的其他問題。首先是稅收憑證管理。企業(yè)稅收憑證一旦丟失在抵扣方面就會產(chǎn)生困難，當(dāng)然中國有12.5%的最低抵扣限額，如果當(dāng)?shù)貒夷貌坏饺魏螒{證，企業(yè)可能會按照最低的稅率做抵扣。但是如果在高稅率的國家丟失這樣的稅收憑證，對公司來說也是很大的損失。
其次，稅收協(xié)定是對所得和財產(chǎn)稅的規(guī)范。實際上在國外遇到越來越多的糾紛不只是所得和財產(chǎn)稅，還有增值稅的問題，增值稅的問題甚至比前兩者更為嚴重。因為增值稅的稅率是根據(jù)收入或者開票總額來進行計提的，它的稅率比較高，如果企業(yè)在當(dāng)?shù)貨]有納稅號，突然出現(xiàn)了稅務(wù)局向你征收增值稅或者流轉(zhuǎn)稅，而以前的進項卻不能做任何抵扣，企業(yè)面臨雙重損失。因此在增值稅方面的損失要比所得稅更加嚴重。所以非常多的稅務(wù)人都希望以后國家或者區(qū)域之間、多個區(qū)域之間能夠就增值稅劃分或者管理辦法有相關(guān)的國際準則或者國際慣例出現(xiàn)。
第三，上文提到國際稅收協(xié)定有一個很重要的內(nèi)容就是可以進行情報交換，在企業(yè)遇到糾紛的時候可以獲得法律和行政上的援助。企業(yè)應(yīng)該與稅務(wù)局保持良好的關(guān)系，但有時企業(yè)碰到國際問題的時候，還是會猶豫，如何把相關(guān)事宜向國稅局或者當(dāng)?shù)氐亩悇?wù)局匯報，以求得他們的援助或指導(dǎo)。一方面中國稅務(wù)總局及地方稅務(wù)局在這方面的實踐案例較少，能給到的協(xié)助性意見比較有限;另一方面，企業(yè)與稅務(wù)局在討論和磋商過程中的尺度把握也是門復(fù)雜的學(xué)問。
Z公司預(yù)期在未來幾年成為世界電信供應(yīng)商行列的前三甲，它從1997年開始“走出去”，在15年的海外發(fā)展歷程中其分支機構(gòu)以及子公司遍布了100個國家以上。面對如此龐大的海外業(yè)務(wù)，Z公司是如何做好稅務(wù)管理與規(guī)劃的呢?第一是“拿來主義”。拿來主義的內(nèi)涵就是學(xué)習(xí)和研究國際稅務(wù)協(xié)定中的相關(guān)法則，并在實踐中加以利用;第二是“固本培元”，也就是做好企業(yè)的稅務(wù)風(fēng)險管控和架構(gòu)設(shè)計;第三“學(xué)習(xí)型團隊”，不斷總結(jié)企業(yè)稅務(wù)合規(guī)化的案例和思路。
首先來看“拿來主義。”中國企業(yè)在“走出去”的過程中不可避免的會遇到挫折與阻礙，例如2005年中石化斥巨資收購美國優(yōu)尼科，世界為之震驚，但最后收購工作以失敗而告終，不過這并沒有阻擋中國企業(yè)走出去的步伐。據(jù)不完全統(tǒng)計截止到2010年中國直接對外投資超過2000億美金以上，2011年中國進出口總額是23萬億人民幣左右。這些數(shù)字都告訴我們中國企業(yè)“走出去”了。在“走出去”所面臨的眾多問題當(dāng)中，稅務(wù)風(fēng)險與管理是其中的一個重要問題，稅務(wù)向來關(guān)系到一個國家的主權(quán)，如果稅務(wù)出了問題，當(dāng)?shù)貦C構(gòu)可能就要被勒令停業(yè)整頓或關(guān)門，不僅承擔(dān)巨額稅金和罰款，嚴重的甚至要追究民事和刑事責(zé)任。
“走出去”企業(yè)存在著先天不足，很多本土企業(yè)原本在國內(nèi)就無稅務(wù)內(nèi)控管理機制，而在國際上的運營經(jīng)驗相對匱乏;其次在“走出去”的過程中稅務(wù)問題又涉及到整個運營過程的方方面面，例如外匯、架構(gòu)、人員配置等等，“走出去”的企業(yè)面臨的是全球稅務(wù)風(fēng)險，主要分為三個階段。第一是投資階段，第二是運營階段，第三是投資收回階段?！白叱鋈ァ?。在整個運營過程中所面臨的稅務(wù)問題首先是跨出國門的進出口關(guān)務(wù)問題。其次還有“兩個P”的問題，PE(常設(shè)機構(gòu))和TP(轉(zhuǎn)讓定價);外派人員會有個人所得稅問題;特許權(quán)使用費、融資利息會涉及到預(yù)計稅的問題。更重要的問題是將來在國外的獲利如何匯回中國?最后對外投資項目解散的時候，機構(gòu)要進行清算或合并，上述利潤轉(zhuǎn)回、清算、合并過程中都會有相應(yīng)的稅務(wù)問題。
企業(yè)想做好國際稅務(wù)的管理工作，就必須對國際稅收協(xié)定有比較深入的理解和應(yīng)用。中國已和其他國家簽訂大約90份左右的稅收協(xié)定，而世界上共計稅收協(xié)定2000多份。稅收協(xié)定在國家和國家之間稅收利益調(diào)節(jié)中發(fā)揮著重要的作用，主要有以下五點：第一，避免重復(fù)征稅;第二，防治偷稅漏稅;第三，劃分國家稅源;第四，要求國民待遇;第五點，也是很重要的一點，就是稅收情報交換與獲得行政法律的協(xié)助。
企業(yè)如何理解國際稅收協(xié)定可以避免雙重收費?2012年在非洲某國發(fā)生了一次稅務(wù)檢查，已經(jīng)在中國納稅的一些合同，而該國稅務(wù)局認為應(yīng)在當(dāng)?shù)丶{稅。由于雙方存在爭議，該稅務(wù)局上報到其稅務(wù)總局，最后該國稅務(wù)總局派出曾擬定兩國稅收協(xié)定的專家和中方稅務(wù)人員談判。談判依據(jù)都以雙邊的稅收協(xié)定條款為準，以確定稅源的歸屬，可見國際稅收協(xié)定的存在是劃分國際稅源的依據(jù)，正因為有了協(xié)定，才有效避免了更多國家間的糾紛。
稅收國民待遇可以這樣理解?，F(xiàn)在多數(shù)國家對國外本地執(zhí)行項目，采用核定征收率，征收率有的高達20%，很多企業(yè)不能接受這樣的結(jié)果，因為項目沒有那么高的利潤率。中國企業(yè)應(yīng)該和對方談判，要求按照實際情況對項目進行清算。他們既然按照這個原則對本國局民征稅，也應(yīng)當(dāng)按照這個原則對待中國的企業(yè)，所以企業(yè)要追求無差別的國民待遇，稅收協(xié)定國應(yīng)該采取無歧視的稅收征管方式。
接著來看國際稅收協(xié)定的2個重要概念和法則，稅收管轄權(quán)劃分的一般原則和法人、自然人居民身份標(biāo)準認定。這兩個原則是日常國際稅務(wù)的工作標(biāo)準。例如：企業(yè)在國外發(fā)生一筆稅收業(yè)務(wù)的時候，稅務(wù)負責(zé)人據(jù)此判斷這個項目到底應(yīng)該在中國納稅還是在國外納稅;其次當(dāng)企業(yè)在國外遇到稅務(wù)糾紛的時候，稅務(wù)負責(zé)人要和對方進行談判。首先要明確稅務(wù)責(zé)任問題。如果稅務(wù)責(zé)任在己方那企業(yè)就必須承擔(dān)，但如果根據(jù)稅務(wù)協(xié)定的法則，判定稅務(wù)責(zé)任不在己方，而應(yīng)該在供應(yīng)方或者客戶方，那企業(yè)就可決定不予承擔(dān)。稅務(wù)人員以協(xié)定為依據(jù)，就有很大的談判空間。
國際上存在兩個范本，一個是OECD范本，一個是UN范本。就現(xiàn)在中國90多份的范本來看，這些范本都有明顯的區(qū)域性，也就是說國際稅收管理方面雖然差異很大，但也有明顯的區(qū)域性，例如在歐洲遇到最多的是轉(zhuǎn)讓定價問題，歐洲稅務(wù)機關(guān)與對于轉(zhuǎn)讓定價的審核非常嚴格，但在歐洲很少有常設(shè)機構(gòu)方面會產(chǎn)生問題;南美的法治特別嚴格，很容易引發(fā)民事和刑事責(zé)任，所以在南美幾乎沒有公司敢偷稅漏稅;在非洲很多國家實際上并不知道轉(zhuǎn)讓定價的問題，非洲對當(dāng)?shù)仄髽I(yè)的監(jiān)管也不是很嚴格，但不嚴格不等于不要納稅，其實企業(yè)在非洲的納稅成本也相當(dāng)高，為什么?因為一開始沒有稅務(wù)管理，但一段時間后稅務(wù)局就來了，稅務(wù)局認為企業(yè)的方方面面都有問題，因而要罰款、要加收滯納金，這些款項都是巨額的，所以在非洲稅務(wù)機關(guān)開出的罰單也都是巨額的。
上面提到的兩個范本中有區(qū)別，如關(guān)于常設(shè)機構(gòu)。庫房與輔助性交付在OECD范本中是屬于排除條款款，而UN一般則是屬于非排除條款，也就是說一個外國公司如果在當(dāng)?shù)爻霈F(xiàn)了庫存管理，或者出現(xiàn)了一些貨物運輸和貨物交付行為，那外國公司就有被當(dāng)?shù)卣鞫惖目赡?。稅?wù)部門定期對合同進行抽查，如其使用了DDP(完稅后交貨)條款，但該稅收協(xié)定中庫房與輔助性交付動作是屬于非排除型條款。則合同簽約不合格，因為DDP意味著要清關(guān)，貨物要跨國交付，很可能要建立庫房，貨到對方才完成合同規(guī)定的義務(wù)。所以合同貿(mào)易條款，比例DDP術(shù)語，對常設(shè)機構(gòu)問題有很大的影響。經(jīng)友好協(xié)商修訂為其他條款，如CIF條款，則可解除潛在的PE風(fēng)險。
就PE的管理而言，可以從名片的制定、人員的派遣、合同的蓋章等方面制定一整套規(guī)范來應(yīng)對常設(shè)機構(gòu)的問題，而且TP和PE問題就像天平的兩邊，兩邊的輕重是相對的。在一個區(qū)域中如果企業(yè)作為一個完整的子公司去管理，那TP的問題就特別重要，企業(yè)必須合理制定轉(zhuǎn)讓定價政策;如果在另一個區(qū)域中，企業(yè)可能只注冊了一個代表處或者注冊了一個分公司，這時候企業(yè)要關(guān)心的則是常設(shè)機構(gòu)問題，企業(yè)要研究怎樣避免并降低常設(shè)機構(gòu)的納稅成本。
下面講一些國際稅收協(xié)定中的其他問題。首先是稅收憑證管理。企業(yè)稅收憑證一旦丟失在抵扣方面就會產(chǎn)生困難，當(dāng)然中國有12.5%的最低抵扣限額，如果當(dāng)?shù)貒夷貌坏饺魏螒{證，企業(yè)可能會按照最低的稅率做抵扣。但是如果在高稅率的國家丟失這樣的稅收憑證，對公司來說也是很大的損失。
其次，稅收協(xié)定是對所得和財產(chǎn)稅的規(guī)范。實際上在國外遇到越來越多的糾紛不只是所得和財產(chǎn)稅，還有增值稅的問題，增值稅的問題甚至比前兩者更為嚴重。因為增值稅的稅率是根據(jù)收入或者開票總額來進行計提的，它的稅率比較高，如果企業(yè)在當(dāng)?shù)貨]有納稅號，突然出現(xiàn)了稅務(wù)局向你征收增值稅或者流轉(zhuǎn)稅，而以前的進項卻不能做任何抵扣，企業(yè)面臨雙重損失。因此在增值稅方面的損失要比所得稅更加嚴重。所以非常多的稅務(wù)人都希望以后國家或者區(qū)域之間、多個區(qū)域之間能夠就增值稅劃分或者管理辦法有相關(guān)的國際準則或者國際慣例出現(xiàn)。
第三，上文提到國際稅收協(xié)定有一個很重要的內(nèi)容就是可以進行情報交換，在企業(yè)遇到糾紛的時候可以獲得法律和行政上的援助。企業(yè)應(yīng)該與稅務(wù)局保持良好的關(guān)系，但有時企業(yè)碰到國際問題的時候，還是會猶豫，如何把相關(guān)事宜向國稅局或者當(dāng)?shù)氐亩悇?wù)局匯報，以求得他們的援助或指導(dǎo)。一方面中國稅務(wù)總局及地方稅務(wù)局在這方面的實踐案例較少，能給到的協(xié)助性意見比較有限;另一方面，企業(yè)與稅務(wù)局在討論和磋商過程中的尺度把握也是門復(fù)雜的學(xué)問。