重點(diǎn)大題3——金融工具
金融工具包括金融資產(chǎn)和金融負(fù)債。
【例題】乙公司06年7月1日為了購建固定資產(chǎn)發(fā)行1000萬的債券，年利率是4%，期限是3年。固定資產(chǎn)于06年12月31日達(dá)到預(yù)計使用狀態(tài)，該債券每年年末計息一次，下年年初支付利息。甲公司于2007年1月1日從二級市場購買乙公司發(fā)行的債券，支付了102萬（包含已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息2萬），另外支付2萬元的交易費(fèi)用，該債券還剩2年半到期。甲公司將其歸為交易性金融資產(chǎn)。07年1月6日乙公司支付了債券利息，甲公司收到了06年下半年的利息2萬。07年6月30日債券漲了，甲公司購買的債券公允價值是115萬元（假設(shè)不含利息）。07年12月31日乙公司要進(jìn)行計息，同樣甲公司也要計算利息。此時該債券又跌了，假設(shè)不包含利息每張債券是110元，甲公司購買的債券的公允價值是110萬。08年1月6日乙公司支付利息，甲公司收到07年的利息。08年3月31日甲公司將該債券出售，售價是118萬（包含第一季度的利息1萬元）。08年12月31日乙公司計算利息，09年1月6日支付利息。09年6月30日債券到期，乙公司歸還本金和利息。
【解析】
1、06年7月1日乙公司發(fā)行債券。
借：銀行存款 1000
貸：應(yīng)付債券——面值 1000
2、06年12月31日乙公司要計算利息。
發(fā)行債券是為了購建固定資產(chǎn)， 06年12月31日固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)計可使用狀態(tài)，因此06年7月1日到12月31日之間發(fā)生的利息應(yīng)予以資本化，計入在建工程。
06年12月31日計算的利息=1000*4%*1/2=20（萬）
借：在建工程 20
貸：應(yīng)付利息 20
該債券是分次付息的，利息馬上要支付，不在“應(yīng)付債券——應(yīng)計利息”反映。如果債券是一次還本付息的，就應(yīng)該貸記“應(yīng)付債券——應(yīng)計利息”20萬?！皯?yīng)付債券——應(yīng)計利息”實際是一項長期負(fù)債，應(yīng)付利息是流動負(fù)債。
3、07年1月1日甲公司購買面值100萬，年利率是4%，期限還剩2年半的債券。支付價款102萬（包含已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息2萬），另外支付2萬元的交易費(fèi)用。
甲公司：
借：交易性金融資產(chǎn)——成本 100
應(yīng)收利息 2
投資收益 2
貸：銀行存款 104
07年1月6日乙公司支付了20萬的債券利息，由于上年已計入應(yīng)付利息，現(xiàn)在只需要沖減應(yīng)付利息。
借：應(yīng)付利息 20
貸：銀行存款 20
甲公司收到了06年下半年的利息2萬。
借：銀行存款 2
貸：應(yīng)收利息 2
4、07年6月30日債券漲了，甲公司購買的債券公允價值是115萬元（假設(shè)不含利息）。
借：交易性金融資產(chǎn)——公允價值變動 15
貸：公允價值變動損益 15
乙公司不需要做處理。
5、07年12月31日乙公司要進(jìn)行計息，同樣甲公司也要計算利息。
乙公司的處理：
06年12月31日固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)計使用狀態(tài)，以后發(fā)生的利息不能予以資本化，應(yīng)該計入財務(wù)費(fèi)用。
借：財務(wù)費(fèi)用 40
貸：應(yīng)付利息 40
甲公司的處理：
借：應(yīng)收利息 4
貸：投資收益 4
07年12月31日該債券又跌至每張110元（假設(shè)不含利息）。
借：公允價值變動損益 5
貸：交易性金融資產(chǎn)——公允價值變動 5
07年12月31日該債券的公允價值（賬面價值）=100+15-5=110（萬）
6、08年1月6日乙公司支付利息，甲公司收到07年的利息。（3處“支付利息”口誤“支付債券”）
乙公司支付利息的處理：
借：應(yīng)付利息 40 （口誤“應(yīng)付債券”）
貸：銀行存款 40
甲公司收到利息的處理：
借：銀行存款 4
貸：應(yīng)收利息 4
7、08年3月31日甲公司將該債券出售，售價是118萬（包含第一季度的利息1萬元）。
第一季度的利息：
售價118萬減去1萬的利息，剩余117萬。117萬包括成本100萬，公允價值變動10萬，剩余的就是投資收益。
投資收益=117-10=7（萬）
借：銀行存款 117
貸：交易性金融資產(chǎn)——成本 100
——公允價值變動 10
投資收益 7
注意：投資收益并不是就是7萬。出售債券時原來確定的公允價值變動損益也要確認(rèn)為投資收益。
借：公允價值變動損益 10
貸：投資收益 10
所以，出售債券時的投資收益實際上是17萬。
如果計算整個的投資收益還要考慮購買時支付的交易費(fèi)用2萬，總的實現(xiàn)的投資收益就是15萬元。
出售債券時把07年6月30日和12月31日的公允價值變動損益又轉(zhuǎn)到投資收益，很多考生會提問：07年公允價值變動損益15萬和-5萬共計10萬元，年末時損益賬戶應(yīng)該都轉(zhuǎn)到本年利潤中，公允價值變動損益都已經(jīng)結(jié)平了，怎么今年又將公允價值變動損益轉(zhuǎn)到投資收益？
該做法實際上就是要計算購買債券發(fā)生的投資收益是多少，不免出現(xiàn)07年12月31日將公允價值變動損益轉(zhuǎn)到本年利潤里，公允價值變動損益就應(yīng)該已經(jīng)結(jié)平了。08年3月31日出售時又把公允價值變動損益轉(zhuǎn)到投資收益里。這時公允價值變動損益就有一個借方數(shù)，期末還要將公允價值變動損益轉(zhuǎn)到“利潤分配——未分配利潤”，又有一個結(jié)轉(zhuǎn)。一方面增加利潤，一方面沖減利潤，實際上對利潤沒有影響。
08年3月31日甲公司出售債券，乙公司不做處理。
8、08年12月31日乙公司計算利息。
借：財務(wù)費(fèi)用 40
貸：應(yīng)付利息 40
9、09年1月6日乙公司支付利息。
借：應(yīng)付利息 40 （口誤“應(yīng)付債券”）
貸：銀行存款 40
10、09年6月30日債券到期，乙公司歸還本金和利息。
學(xué)習(xí)時特別注意一下金融資產(chǎn)和金融負(fù)債問題。
金融工具包括金融資產(chǎn)和金融負(fù)債。
【例題】乙公司06年7月1日為了購建固定資產(chǎn)發(fā)行1000萬的債券，年利率是4%，期限是3年。固定資產(chǎn)于06年12月31日達(dá)到預(yù)計使用狀態(tài)，該債券每年年末計息一次，下年年初支付利息。甲公司于2007年1月1日從二級市場購買乙公司發(fā)行的債券，支付了102萬（包含已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息2萬），另外支付2萬元的交易費(fèi)用，該債券還剩2年半到期。甲公司將其歸為交易性金融資產(chǎn)。07年1月6日乙公司支付了債券利息，甲公司收到了06年下半年的利息2萬。07年6月30日債券漲了，甲公司購買的債券公允價值是115萬元（假設(shè)不含利息）。07年12月31日乙公司要進(jìn)行計息，同樣甲公司也要計算利息。此時該債券又跌了，假設(shè)不包含利息每張債券是110元，甲公司購買的債券的公允價值是110萬。08年1月6日乙公司支付利息，甲公司收到07年的利息。08年3月31日甲公司將該債券出售，售價是118萬（包含第一季度的利息1萬元）。08年12月31日乙公司計算利息，09年1月6日支付利息。09年6月30日債券到期，乙公司歸還本金和利息。
【解析】
1、06年7月1日乙公司發(fā)行債券。
借：銀行存款 1000
貸：應(yīng)付債券——面值 1000
2、06年12月31日乙公司要計算利息。
發(fā)行債券是為了購建固定資產(chǎn)， 06年12月31日固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)計可使用狀態(tài)，因此06年7月1日到12月31日之間發(fā)生的利息應(yīng)予以資本化，計入在建工程。
06年12月31日計算的利息=1000*4%*1/2=20（萬）
借：在建工程 20
貸：應(yīng)付利息 20
該債券是分次付息的，利息馬上要支付，不在“應(yīng)付債券——應(yīng)計利息”反映。如果債券是一次還本付息的，就應(yīng)該貸記“應(yīng)付債券——應(yīng)計利息”20萬?！皯?yīng)付債券——應(yīng)計利息”實際是一項長期負(fù)債，應(yīng)付利息是流動負(fù)債。
3、07年1月1日甲公司購買面值100萬，年利率是4%，期限還剩2年半的債券。支付價款102萬（包含已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息2萬），另外支付2萬元的交易費(fèi)用。
甲公司：
借：交易性金融資產(chǎn)——成本 100
應(yīng)收利息 2
投資收益 2
貸：銀行存款 104
07年1月6日乙公司支付了20萬的債券利息，由于上年已計入應(yīng)付利息，現(xiàn)在只需要沖減應(yīng)付利息。
借：應(yīng)付利息 20
貸：銀行存款 20
甲公司收到了06年下半年的利息2萬。
借：銀行存款 2
貸：應(yīng)收利息 2
4、07年6月30日債券漲了，甲公司購買的債券公允價值是115萬元（假設(shè)不含利息）。
借：交易性金融資產(chǎn)——公允價值變動 15
貸：公允價值變動損益 15
乙公司不需要做處理。
5、07年12月31日乙公司要進(jìn)行計息，同樣甲公司也要計算利息。
乙公司的處理：
06年12月31日固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)計使用狀態(tài)，以后發(fā)生的利息不能予以資本化，應(yīng)該計入財務(wù)費(fèi)用。
借：財務(wù)費(fèi)用 40
貸：應(yīng)付利息 40
甲公司的處理：
借：應(yīng)收利息 4
貸：投資收益 4
07年12月31日該債券又跌至每張110元（假設(shè)不含利息）。
借：公允價值變動損益 5
貸：交易性金融資產(chǎn)——公允價值變動 5
07年12月31日該債券的公允價值（賬面價值）=100+15-5=110（萬）
6、08年1月6日乙公司支付利息，甲公司收到07年的利息。（3處“支付利息”口誤“支付債券”）
乙公司支付利息的處理：
借：應(yīng)付利息 40 （口誤“應(yīng)付債券”）
貸：銀行存款 40
甲公司收到利息的處理：
借：銀行存款 4
貸：應(yīng)收利息 4
7、08年3月31日甲公司將該債券出售，售價是118萬（包含第一季度的利息1萬元）。
第一季度的利息：
售價118萬減去1萬的利息，剩余117萬。117萬包括成本100萬，公允價值變動10萬，剩余的就是投資收益。
投資收益=117-10=7（萬）
借：銀行存款 117
貸：交易性金融資產(chǎn)——成本 100
——公允價值變動 10
投資收益 7
注意：投資收益并不是就是7萬。出售債券時原來確定的公允價值變動損益也要確認(rèn)為投資收益。
借：公允價值變動損益 10
貸：投資收益 10
所以，出售債券時的投資收益實際上是17萬。
如果計算整個的投資收益還要考慮購買時支付的交易費(fèi)用2萬，總的實現(xiàn)的投資收益就是15萬元。
出售債券時把07年6月30日和12月31日的公允價值變動損益又轉(zhuǎn)到投資收益，很多考生會提問：07年公允價值變動損益15萬和-5萬共計10萬元，年末時損益賬戶應(yīng)該都轉(zhuǎn)到本年利潤中，公允價值變動損益都已經(jīng)結(jié)平了，怎么今年又將公允價值變動損益轉(zhuǎn)到投資收益？
該做法實際上就是要計算購買債券發(fā)生的投資收益是多少，不免出現(xiàn)07年12月31日將公允價值變動損益轉(zhuǎn)到本年利潤里，公允價值變動損益就應(yīng)該已經(jīng)結(jié)平了。08年3月31日出售時又把公允價值變動損益轉(zhuǎn)到投資收益里。這時公允價值變動損益就有一個借方數(shù)，期末還要將公允價值變動損益轉(zhuǎn)到“利潤分配——未分配利潤”，又有一個結(jié)轉(zhuǎn)。一方面增加利潤，一方面沖減利潤，實際上對利潤沒有影響。
08年3月31日甲公司出售債券，乙公司不做處理。
8、08年12月31日乙公司計算利息。
借：財務(wù)費(fèi)用 40
貸：應(yīng)付利息 40
9、09年1月6日乙公司支付利息。
借：應(yīng)付利息 40 （口誤“應(yīng)付債券”）
貸：銀行存款 40
10、09年6月30日債券到期，乙公司歸還本金和利息。
學(xué)習(xí)時特別注意一下金融資產(chǎn)和金融負(fù)債問題。